铁路运输企业成本真实性探讨

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铁路运输企业组织构架为总公司、地区集团公司和各地区集团公司所属的基层运输站段三个级次，基层运输站段实质上是成本控制中心，是成本预算执行与控制的主体。总公司及地区集团公司通过成本预算管理对各所属站段实行成本费用控制，根据车、机、工、电、辆等各系统工作定额下达各站段运输成本的有权支出，并与职工工资清算挂钩，直接关系到职工的收入。由于市场、社会需求等因素影响，运输站段的年度运输成本支出会出现波动，运输站段为了完成上级下达的成本控制指标，有时会利用多计或少计成本而进行经营业绩造假。这样一方面掩饰了站段经营成本的真实状况，另一方面也影响了企业预算管理的科学性和定额的进一步完善，而且容易产生账外资产风险。因此，铁路运输企业成本是否真实完整，是铁路内部审计部门开展审计工作的重点内容之一。

一、多计或少计成本的会计信息特征

一是成本反映的工作量与实际工作量不符。若存在多计或少计某项运输成本时，势必造成该项成本反映的工作量与实际工作量不一致，如在某站段年度经营业绩审计时发现，其列支的车辆检修所用的某种主要材料成本反映的数量大于检修月报统计数，原来是该段通过多计该材料成本，用足上级下达的运输成本预算，以备来年成本预算不足，同时产生了账外资产，造成一定的资产管理风险。二是存货变动异常。一般情况下，用于铁路运输设备设施检修配件，应根据日常检修工作量配备一定库存量，保证检修正常运行，因此某些主要材料库存量与检修任务处于相对稳定状态。若存在多计或少计检修材料成本情况下，会造成材料成本库存量出现异常变动，如异常增加、如库存为零甚至为负数，即使剔除检修工作任务变动情况后变动仍然异常。三是未提账单异常增加。有时提前多计运输成本会造成未提账单异常增加，如在某次审计中，发现在年末产生金额较大的未提账单，经查，当年上级下达的该运输站段的成本预算比较宽松，被审计站段为用足成本预算通过提前列支了其关联方企业提供的检修服务成本，造成其关联方企业的未提账单在年末突然增加。四是收支不配比、毛利率变动异常。运输站段利用自身物资和技术资源开展涉铁工程施工、物流商贸、资产租赁等其他业务取得收入，由此会产生相应的其他业务成本，有些站段会根据利润预算完成情况，通过多计或少计其他业务成本，控制利润完成情况，使其他业务收支不配比，甚至收支倒挂，各年的毛利率忽高忽低。

二、多计或少计成本的常规手法

运输站段作为成本中心，利用各自成本组成内容和管理情况，采用不同的手段通过多计或少计成本以完成成本和利润预算。如有的材料成本比重较大站段采用提前或滞后列支一些单价较高、使用数量大的运输设备维修配件成本；有的委外项目成本比重大的站段通过多计或少计长期合作单位的委外劳务成本；有的大型设备设施检修成本比重高的站段，提前或推迟确认大型设备设施检修成本；有的站段多计或少计其他业务成本；有的站段甚至直接无依据地先预计部分成本，在下一年度冲回，再按实际发生数列支，以实现上级下达的成本和利润预算控制数。

三、成本真实性的审计思路

要查处被审计单位成本真实完整性，应以成本多计或少计成本的会计信息特征为指引，抓住多计少计成本的手法特点，结合被审计单位运输成本内容构建各项成本的数据特征模型，运用计算机进行数据模型分析，通过数据筛查查找符合特征的业务事项，再通过查询外部信息、进一步符合性测试以及现场查看等方法，就可基本确定是否存在多计或少计成本的情况。一是利用各业务工作量与相应成本之间内存逻辑关系建立分析预警模型。如在对车辆检修配件材料成本的审计时，审计人员可以利用该单位的车辆管理信息系统检修信息、物资管理信息系统中材料出入库信息、配件材料成本核算信息之间内在联系，进行关联，提取关键字段生成审计中间数据，以会计信息特征为条件进行筛选，对检修实际领用配件数量不等于当年度列支成本所反映的数量等数据特征，剔除时间差异因素，辅之于存货监盘，对车辆检修配件材料数量进行核对、分析，可以查实车辆检修配件材料成本的真实性和完整性；在工务系统委外劳务支出审计，审计人员从被审计单位的合同管理系统、工务施工日志、会计信息系统提取信息，建立数据关联，对施工日志及上道考勤反映的工时与委外劳务成本反映的工时不等、或完成工作量不等的数据特征，结合查阅核对委外劳务预算、竣工验收、劳务签收单及银行打卡记录等资料，仔细分析劳务签收单是否存在人员名单重复、同一人签字笔迹明显不同、签收单与银行打卡记录不一致等情况，查实工务委外劳务成本的真实性。二是建立存货收、发、存分析预警模型。从物资管理信息系统取得站段检修配件等材料的收、发、存信息，分析检修配件组成，对主要配件收、发、存按品种规格与会计信息系统中材料采购、成本列支及存货进行对比分析，对库存量小于等于零的，或高于库存限额的，结合工作量模型分析、存货收发料单、存货监盘等，发现提前或滞后列支材料成本情况。三是建立未提账单分析预警模型。从会计信息系统取得未提账单明细账，先整体分析全年变动趋势，对出现接近年底时未提账单增加较大的数据特征，提取增加较大的未提账单的会计凭证，结合相应经济合同约定、商品交接单、现场查看等，也能查实通过未提账单提前列支成本情况。如在某单位年度经营业绩审计项目中，发现该单位的未提账单在年末大幅度增加，按产生的时间、对方单位、业务内容及注销时间进一步分析，其中某配件厂的未提账单在年末最后一个月新增了几百万的维修配件款，该配件厂是被审计单位的子公司，对照购销合同约定、双方签收的商品交接单以及存货监盘，并延伸检查了该配件厂近三年的仓库发货单及记录，发现每年仓库发货数量与被审计单位收货数量（即检修领用数量）不相等，被审计单位在年度成本预算紧张时就少计实际领用材料成本，在年度成本预算宽松时就通过未提账单多列一些材料成本而实际未领用，通过未提账单调节材料成本。四是利用收入与成本配比原则建立收支分析预警模型。如在对站段利用自有资源开展经营业务产生的直接成本真实完整性进行审计时，审计人员可以获取被审计单位当年度和上一年度的业务收入和业务支出的分类统计数据，计算如工程项目、产品购销、提供服务等各类业务的收支毛利率，与设定的基准毛利率进行比较，检查总体合理性。辅之于查阅经营业务原始资料如业主方认可的工程验工计价资料、产品购销出入库原始单据等符合性测试，在核实收入真实完整情况下，能有效地查实被审计单位刻意少转或多转成本支出的行为。总之，真的假不了、假的真不了。多计或少计成本总是带有这样或那样的虚假特征，只要审计人员多总结积累实战经验，在审计过程中充分利用掌握的运输各专业知识和审计技术，理清思路，谨慎细致分析，秉持职业怀疑态度合理判断，就不难发现其中的端倪，找到审计突破口。

作者:李梅 单位:中国铁路上海局集团有限公司