商业银行审计论文汇总十篇

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二、商业银行审计风险的构成要素

商业银行审计风险是由多种因素共同作用形成的，既有人员素质、管理、审计质量等因素，也有审计方法和审计技术的因素。具体来说主要有以下几个方面：

1.审计人员风险意识淡薄。只要有业务经营，就会有风险，风险是客观存在的，它时刻存在于商业银行各种项目审计的过程中，审计风险是无法消除的。对近年来的商业银行审计结果进行分析并对内部控制执行的结果进行观察，目前虽然还没有发现由风险导致局部工作被动或引发损失的案例，但是对已审计项目进行反思与回顾发现，部分审计项目仍然存在着审计风险隐患和部分风险漏洞。这些审计风险事项产生的原因一是没有健全完整的风险管理体系，二是缺乏对风险防范和控制的技术方法，三是审计人员没有在思想观念和意识上引起足够的重视。

2.审计的方式、方法不先进。一方面，现代商业银行审计的重点已经转向内部控制审计和经营风险审计，但是现阶段很多商业银行的审计仍然停留在对银行日常经营业务的常规审计上，还是以查证账表为主，没有对风险控制因素进行充分考虑，这就加大审计风险。另一方面，现代商业银行的信息化程度提高很快，审计技术无法适应商业银行审计需求；对商业银行的风险因素控制不力，准确判断的水平不高，实质性测试的重点和范围的选取存在一定的问题，审计中样本数量抽取有限，增大审计风险；少数的审计人员并没有严格的执行审计准则，个别商业银行忽略重要的审计步骤，导致审计记录不完整、不细致，审计风险增大。另外，广泛开展计算机审计后，审计软件开发的速度较慢，对后台数据备份、转换的时间较长，影响审计工作开展的效率。

3.审计人员的专业技术水平结构和层次单一。现阶段，在我国的审计机构中有较高的审计和金融知识水平以及多年银行审计工作经验的专业人员，但占比较小。部分从事过多年审计的人员虽然具有审计经验，但是没有扎实的金融知识结构，面对现代商业银行新业务的增加和新产品的出台，会感到力不从心。其次，当前银行业务日新月异，部分审计人员没有及时更新相关知识，涉及理论和审计实务存在较严重的脱钩现象，宏观把握能力不强，综合分析能力较弱。再次，审计人员的适度流动和相对稳定的关系没有处理好，审计人员缺乏稳定性。

4.审计工作程序不规范。从审计的立项到审计的开始、审计报告的提出，整个审计过程包括审计的准备、审计的实施、出具审计报告、审计的终结以及审计跟踪等环节，实际操作中在任一环节出现不规范的行为，都有可能产生审计风险。从现阶段商业银行的审计过程看，存在对审计程序不重视的情况，主要表现为：实施审计前没有进行充分的调查，审计的实施方案缺乏合理性和针对性，对内控测试、重要性水平的认识不足等。

5.缺乏审计质量控制标准。有效、完整的审计质量控制体系可以规范审计行为、增强审计人员的责任意识和质量意识，对审计风险的降低起着保障作用。当前，审计部门已经建立国家审计准则、专业准则、通用准则、操作指南等相关的审计质量控制标准，但是以上标准定性内容较多，定量内容较少。一方面，没有对重要性水平、风险的评估标准和符合性测试的方法步骤等制定出科学合理的标准。另一方面，质量控制失去应有的作用，有些项目的审计质量问题只有到出现问题时才被会发现，质量检查制度不够完善。

6.内部审计独立性不强。目前不少商业银行已建立相对独立的审计体制，实行总行垂直管理或“派出”、“交流”制度，部分商业银行内部审计部门在组织结构上仍未完全独立，审计人员的组织关系、经济关系等隶属于驻地分支行，审计人员在执行审计工作的过程中仍有后顾之忧，以致发现问题后不愿或不敢毫无保留地报告，从而形成审计风险。

三、商业银行审计风险的控制措施

1.强化商业银行审计风险防范的研究。加强对商业银行审计风险防范的研究，增强审计风险意识，主要是提高对商业银行审计风险防范的重要性和必要性的认识，银行是高风险的行业，外部监管、经营环节对银行强化风险防范、提高内控能力提出全新的、更高的要求，面临更大的风险，这就迫切要求商业银行重视审计风险防范的研究。

2.增强风险防范意识。一是提高对审计客体和审计环境的风险意识，由此客观原因引发的风险难以控制，审计人员要有足够的认识，一方面研究我国金融业的宏观政策，与国外金融业进行比较，发现其风险环节所在。另一方面要研究具体审计对象的管理和经营体制，对其内控环节及制度的完整性和有效性进行评估。二是加强对审计主体的风险控制，防范和控制审计风险的关键在于审计主体，即被审对象采取的主动对策，如在审计机关内部建立健全业绩评价制度，有利于识别和预警审计风险，从而在一定程度上降低审计风险。

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目前我国商业银行的内部审计所采用的方式较为传统，绩效审计还处于初级阶段，商业银行的相关管理人员并不重视绩效审计，没有真正意识到绩效审计对银行的稳定发展的重要性。由于受传统思想及观念的限制，银行内部审计人员将工作的重点定在差错纠正方面，对相关经济决策失误所在成的经济损失及浪费没有进行进一步审查。绩效审计在传统审计观念的影响下并没有被重视，这一审计模式的推广与使用还存在一定的问题，内部审计环境的影响限制了绩效审计的开展。

2.内部审计人员综合素质较低

绩效审计对内部审计人员的工作有更为严格，对审计人员的整体素质要求更高。绩效审计具有较强的专业性，但就目前我国商业银行内部审计队伍建设来看，审计人员的整体素质相对较低，在日常工作中积累的工作经验局限于查账阶段，并没有形成从整体上看问题的意识。在绩效审计的过程中，对审计人员的专业知识及独立工作能力有较高的要求，要求工作人员必须具备宽广的视野及专业的知识，同时还要具备相关的法律知识、财务知识、经济知识及较强的计算机操作能力。目前商业银行的内部审计人员的整体素质与绩效审计工作的要求还存在很大的差距，审计人员的知识结构比较单一，综合性的工作能力较差，限制了商业银行绩效审计的有效开展。

3.商业银行绩效审计标准不统一

由于绩效审计的对象不同，以致于绩效审计标准难以统一，绩效对象的多样性使得绩效审计标准也具备多样性，不利于绩效审计工作的统一，而且在不同条件及环境下对绩效的衡量标准也不一样。绩效审计没有统一的评价方法及技术，较为先进的计数机技术也没有广泛应用于银行的内部审计工作中，银行的成本会计并不完善，这些因素导致绩效审计的评价标准难以实现统一。绩效审计标准的多样性对绩效审计工作的顺利开展及发展起到了严重的阻碍作用。

4.绩效考核指标体系不健全

由于绩效考核对象不一样，不同级别考核对象的考核标准存在的很大的差异性，以致于绩效考核体系并不完整，缺乏具备科学性及完整性的系统化绩效考核指标。在商业银行的绩效审计工作中，银行内部缺乏有效的报酬激励。职位高的工作人员与普通工作人员的酬劳差距较大，相关工作人员将工作的重心放在升职上，这种畸形的激励机制并不利于银行内部审计管理，以职位的高低决定其酬劳使得工作人员过于注重职位升迁，绩效审计的有效开展存在很大的难度。

二、完善商业银行绩效审计的有效措施

1.加强绩效理念的宣传

商业银行传统的内部审计大多是停留在查账阶段，以致于相关管理人员片面地认为主要不违规操作就行了，并不注重对管理阶层做出的决策所导致的经济损失进行审查。管理人员的传统观念限制了商业银行的发展，使得绩效审计工作难以顺利开展。绩效审计有效开展的前提是提高管理人员对绩效审计的正确认识，需从思想方面着手，从思想观念层面进一步加强管理人员对现代内部审计模式的实施。通过进一步宣传绩效观念，使银行相关审计工作人员从根本上认识绩效考核对银行及自身发展的重要性，提高自身工作的积极性，为绩效审计的有效开展提供基础。

2.提高审计队伍的整体素质

银行审计人员综合素质的高低对绩效审计工作的开展及发展有重要的影响，加强审计人员是绩效审计重要性认识的同时应定期对其进行培训，不断提高审计人员的整体素质，优化银行内部审计队伍。使审计人员掌握专业知识的同时还要求其具备相关的法律知识、经济财务知识及计算机知识等，同时还要培养其管理能力。审计人员综合素质的提高首先应从观念方面加强其对绩效审计的正确认识；其次应加强对审计人员绩效审计方法及审计技术的培训，提高审计人员的绩效审计能力及经验；最后应培养审计人员的预见性，培养其发现问题、解决问题的能力。从整体上提高审计人员队伍的综合素质对绩效审计的开展有重要的促进作用，是绩效审计工作得以顺利开展的前提。

3.完善内部审计绩效评价制度

商业银行的审计部门应充分利用已有的内部审计经验，并结合实际情况制定系统化的绩效审计制度。实施有效的内部审计绩效评价制度，从而建立并健全符合银行内部管理制度的绩效审计准则及制度，进一步明确并统一绩效评价标准，以促进绩效审计的有效进行，促进银行的发展。

4.建立并完善绩效考核指标体系

开展绩效审计工作时，建立并完善绩效考核指标体系。对不同级别的审计人员实施统一的绩效考核评价标准，以免审计人员的绩效与发生冲突，避免绩效审计工作出现不公平现象。审计方法及技术对绩效审计工作的有效开展有重要的影响，在传统审计模式的基础上应注重绩效的考核，加强对银行经济运转状况及管理决策的绩效考核，确保绩效审计结果的真实性。

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农村商业银行内部审计的重点内容应当包括五个方面。首先是立足于维护股东的权益，农村商业银行在经历改制后，股权结构有了明显的变化，因此需要内部审计来加强商业银行的经营管理。第二，本着农村商业银行利润最大化的财务目标，内部审计应当注重对经济效益的审计。第三，坚持风险管理的原则，通过风险识别、风险控制、和风险规避的流程对农村商业银行的创新业务、新的经营领域等进行内部审计。第四，由于商业银行不同于其他企业，其与我国的财政政策的实施有密切联系，因此需要对管理层的经济责任进行审计，比如在领导调离岗位或岗位变动时就需要进行相应的内部审计。最后，内部审计应当包括业务流程方面的薄弱环节、漏洞或缺项等出现的问题进行审计。

1.2审计方法的发展趋势

随着科技的进步，内部审计的方法也需要进行革新。首先是建设内部审计的信息体系，通过信息体系收集银行内部的所有财务数据，审计人员通过数据终端实现无纸化操作和审计，从而提高内部审计的效率。其次是内部审计的信息网络化应用，建立在大数据的基础之上，通过相关软件的归纳分析对相关财务问题进行审计，从而简化内部审计的工作。

1.3审计战略的发展趋势

在以往内部审计的定位中，内部审计主要是体现监督和控制的职责，而随着审计的的推广和发展，内部审计的作用已不仅仅局限于财务监督，现已体现出审计咨询的发展趋势。在对经营活动进行内部审计时会发现很对问题，而审计机构就可以针对这些问题提出解决措施和建议，特别是在现在科技信息发达的时代，内部审计完全可以通过大数据总结先进的经验从而提出有效的建议对策，从而对农村商业银行的经营活动起到不只是监督，还有辅助和导向的作用。

2我国农村商业银行内部审计的现状和存在的问题

2.1我国农村商业银行内部审计的现状

2.1.1内部审计制度的现状。银监会在2006年《银行业金融机构内部审计指引》，在文件中明确了内部审计的职责和职权的相关问题。2013年又了《商业银行公司治理指引》，规定了商业银行内部控制和风险管理的相关内容。这些制度的和实施有效规范了农村商业银行内部审计的操作流程和方式，为农村商业银行内部审计指引方向。2.1.2内部审计实施的现状。目前我国已基本建成农村商业银行内部审计的体系系统。从内部审计的审计机构来看，我国农村商业银行已成立了专门的内部审计部门。在实际的建设情况中，审计部门一般设立在各商业银行的总行，对董事会和审计委员会负责，在行政职能上对银行行长负责，在各分行下设分管的审计部门。在审计内容上，内部审计相比会计师事务所审计来说，更注重于财务风险和经营风险。在审计手段和方式上，内部审计已逐步开始利用计算机和网络进行无纸化审计操作。

2.2我国农村商业银行内部审计存在的问题

2.2.1审计部门管理机制不完善。由于管理机制不完善，审计职能与业务职能的分工不明确，导致审计工作的开展受到影响，审计项目的独立性得不到充分保障，从而不能保证审计意见的公正性和可信度，使内部审计的职能得不到发挥。2.2.2内部审计计算机系统缺乏完善。随着商业银行和审计体制的改革，审计机构的地位得到公司章程的认可，并且直接对董事会负责,这样确保了内部审计的独立性，保证了审计职能的顺利履行。目前，在进行内部审计计算机系统开发过程中，系统实现过程未能预留审计接口,无法完成易用性优化,导致审计关联复杂,数据分散,结构不清晰,成为阻碍内部审计信息化平台建设的主要因素。在计算机系统开发过程中，缺乏完善的审计监督体制，从而导致审计的部分环节出现差错，影响了商业银行内部审计的顺利进行。内部审计信息化平台的建设已经成为企业系统中不可或缺的组成部分,但根据目前发展形式来看，审计系统还一直在沿用传统的信息管理系统，未能根据时展来优化信息化平台，从而无法应付未来内部审计工作，影响内部审计信息化平台的发展。2.3.3审计部门的职能分工不合理。在我国农村商业银行设立审计部门起，审计、稽核和监督三项工作就存在于商业银行之中，但三项工作都分别进行，缺少必要的联系和沟通，资源共享能力差。由于三项工作都是对商业银行财务活动和经营活动的有效监督和控制，因此现有的分工仍然存在不合理的地方，尚待解决。2.3.4审计部门人员业务素质有待提高。内部审计工作涉及的知识面相对较广，要求熟悉财务的流程和商业银行的业务流程，然后结合熟练的审计知识，发现经营活动中存在的问题。因此开展审计工作的人员需要掌握相关的法律知识、审计方法、一定的计算机技能以及财务专业知识，除此之外，应当具备较好的分析能力和表达能力，能够对存在的问题进行科学分析和准确表达。然而在实际工作中，还存在一部分工作人员业务知识不够精通等现象，不能满足当前的内部审计工作需要。

3改善我国农村商业银行内部审计的对策

3.1完善农村商业银行的内部审计制度

在银监会等相关部门的引导下，我国现已基本建成商业银行内部审计规范制度，提高商业银行财务活动的风险控制的效率。另外，作为内部审计部门的管理层应当定期对内部审计工作规范进行适应性调整，做到内部审计工作的规范化、制度化和效率性。

3.2加强农村商业银行的内部审计和风险控制意识

内部审计作为农村商业银行的一项重要工作，相关工作人员应当提高对内部审计的重视度。农村商业银行应当根基国际金融市场的变化，并结合我国相关政策的和实施对内部审计的风险控制进行调整，从而加强对风险项目的控制。其次，要重视对员工的业务培训，特别是在引进新型项目和业务或者面临新的市场环境时，应当对内部审计员工作及时的、对应的培训和训练，提高风险意识和责任感提高对风险的控制力。

3.3提高内审人员的整体素质

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一、农村商业银行内部审计的内涵及目标

农村商业银行内部审计是进行风险防范的重要手段，是进行监督，评价各项会计业务活动的关键，同时也是农村商业银行内部控制和风险防控的重要组成部分。其主要内容是通过一系列规范化的方法对农村商业银行的风险状况，经营活动，治理效果进行审查和评价，及时发现其存在的漏洞和薄弱环节，并提出改进的方法，使得农村商业银行可以稳定持续健康发展。农村商业银行内部审计的目标是：合理保证国家相关法律法规和方针政策的落实，合理控制农村商业银行风险的波动范围，改善农村商业银行的运营环境，协调银行各职能部门的工作，提高农村商业银行的经营管理水平。

二、农村商业银行内部审计工作中存在的问题

(一)内部审计部门的独立性不强

农村商业银行的内部审计工作是农村商业银行内部进行科学管理和合法经营的手段，但在现阶段，农村商业银行内部审计部门的独立性不强，并没有达到良好的审计效果。

(二)内部审计工作风险控制不到位

农村商业银行内部审计风险主要有两个方面。一是由于审计人员的疏忽，无意识的发表了与客观事实不相符的审计结论而使银行遭受损失的风险；二是农村商业银行的审计职业风险，指由于除了审计部门和相关工作人员之外的原因给农村商业银行带来损失的风险，主要包括在取证，查证和定性的过程中存在的风险。农村商业银行的取证风险指的是在内部审计过程中所得到的审计证据不当或不充分所造成的风险；农村商业银行的查证风险指的是内部审计工作在核查中出现漏洞，与实际情况不相符，使得与之相关联的其他业务受到影响，增大审计结论的偏离幅度。

(三)内部审计工作人员的专业素质不够高

在审计过程中，审计人员的专业素质会影响到审计工作的质量，但目前很多的农村商业银行中的审计人员有很大一部分并不是相关专业的，而是从银行其他的部门调至审计部门，虽然他们对于银行的运行或者其他工作内容有较多的经验和业务能力，但农村商业银行的审计工作需要一定的知识储备，需要对农村商业银行进行全面系统分析后才能有效进行的工作。

三、针对以上问题的对策

(一)提高内部审计部门的独立性

农村商业银行的内部审计部门能否独立的对于其他的各部门进行审计工作关系到银行自身能否健康稳定的发展，银行通过提高审计的独立性能够保障其处理问题时的公正，客观。总行设立审计委员会，并要求分支机构对其负责，提高审计委员会的权威性；其次，可以聘请银行以外的专业人员对审计委员会提供咨询服务，由内部审计委员会制定详细的审计流程，职责，从而提高其独立性，促使农村商业银行的审计部门发挥出自身的职能。

(二)提高审计风险的重视程度

1.对审计风险进行有效评估

内部审计部门在进行审计工作之前，首先应该对审计对象的风险进行有效评估，根据评估结果选取一定的样本，要分清审计主次，增强审计样本的合理性，从而降低审计风险，其评估主要从以下三个方面开展：首先需要了解被审计对象所处的外部环境，包括商业环境，地理位置等，这些对于对象各部分数据的影响相对较大；其次，应该充分了解其业务方向，能力和规模，以便确定审计的重点；最后，应该对审计对象的内部控制制度展开调研，提高样本的代表性。

2.健全审计风险控制体系

农村商业银行的内部审计是进行管理和监督的重要手段，能否较好的控制其风险关系到审计能否达到预期的效果。农村商业银行可以制定内部审计的标准和尺度，严格控制审计风险，同时农村商业银行应该对审计过程中可能出现的各种风险因素进行归类，总结，量化，并进行统一评价，对于不同的审计对象设定不同的制度，确保审计标准的规范性，科学性和合理性，从而降低审计的风险。

(三)完善农村商业银行内部审计制度和流程

首先，应该扩大审计工作的范围，充实审计工作的内容，尤其是新出现的业务和产品应进行详细分析并进行审计工作；其次，应该采用更先进的技术手段，要不断进行审计的技术创新，可以借鉴其他国家的经验，采用更加优化的系统和模型进行审计工作，完善审计机制和体制，明确隶属机构，职责权限并建立审计标准。

(四)重视内部审计人员专业素质培训

审计人员的专业素质是提高内部审计效果的关键，农村商业银行必须要提高对审计工作人员专业程度的重视。首先，必须要使审计工作人员提高审计意识和责任意识，其次，应该加强对于审计人员专业素质的培训和指导，使其充分了解银行内部和银行外部的状况，还应定期对培训结果进行考核，对于考核结果较好的人员给予奖励，以提高审计人员工作和学习的积极性。

(五)提高商业银行内部审计的信息化

在计算机技术飞速发展的新时期，信息化不仅可以提高内部审计的效率，还能使审计更加规范化和精确化，因此，应该重视审计系统的建设和维护，定期更新数据和进行系统升级，提升审计的效果。

四、结束语

综上分析可知，农村商业银行的内部审计对于银行的发展有重要意义，从而关系到国家和社会的效益。在今后的审计工作中，应该及时发现问题并进行解决，才能使农村商业银行经营效益和社会效益达到最优，推动当地经济的不断向前。

作者:刘爱民 单位:河北唐山农村商业银行股份有限公司丰润支行

参考文献：

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2.建立产品审计专家制度体系产品审计专家制度研究的内容和重点，主要包括商业银行产品的的风险控制审计、合规性审计和效益审计。产品审计专家的基本职能主要包括三个方面：一是研究职能。产品审计专家需要全面熟悉和掌握商业银行产品的业务合作系统、操作流程以及内部管理制度。二是产品审计职能。产品审计专家要善于将产品审计研究的新成果用以促进产品的稳健发展。三是培训职能。产品审计专家要不断总结和完善产品审计方法，及时做好产品审计培训工作。产品审计专家项目设立的基本原则是以审计人员职业发展为基础，以审计事业发展为目标。在一定的程度上要明确产品审计专家任职资格，落实审计专家的考核评价等。

3.建立专业的审计监督责任体系建立专业的审计监督责任体系需要我们把审计监督责任制落实到位，充分实现审计价值的最大化。实现专业审计监督责任体系的建立主要做到以下几个方面：一是建立专业化审计监督责任体制，需要建立审计责任文化支撑体系、审计责任文化建设平台以及责任体制，仔细落实每个审计管理环节和个人。二是建立合理的审计责任链，主要是建立总行和分行审计部的审计监督体制，建立辖区里的专业化审计监督责任制以及建立现场的审计责任制。在进行责任制的过程中，要仔细落实相关专业审计监督职能，组织开展专业风险评估，做好对审计监督责任制的完善工作。三是完善审计责任考核评价体系。要实现审计责任考核评价体系的完善需要我们完善审计责任追究制度和建立审议复议制度，确保审计监督体系的质量和效果的体现。

二、加强审计专业化管理的对策

1.落实风险导向审计原则风险导向审计原则主要针对的是审计环境的适应性、审计目标的变化以及弥补审计期望差距而提出的。商业银行的风险导向审计主要包括财务风险导向和合规风险导向，风险导向审计使监督过程更加具有持续性和周期性的特点。

2.构建专业化的审计体系，实现信息审计专业化管理实现信息审计专业化管理是构建专业化审计体系的基础。构建专业化的审计体系需要重点研究以下三个管理系统：第一，专业化审计信息管理系统。审计信息作为管理系统重要的审计资源，需要与审计信息数据库有效的连接，并根据审计专业化管理的需要，建立审计信息库，为审计专业化管理提供支撑；第二，专业化审计支撑系统。该系统作为重要的审计工具，具有强大的审计功能，运用该系统能够增加专业信息产品的审计量，并以此提升专业化的审计水平；第三，专业化审计评价系统。加强专业化的审计评价系统建设是促进审计专业化发展的重要举措。通过专业技术的检测以及相关审计专家的评价和理论研讨，提高对专业化审计技术与质量效果评价的准确性，要组织审计人员进行专业的培训，鼓励审计人员研究专业的审计技术，以提高风险识别和预测能力。

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Abstract:Improvingtheinternalauditsystemisacrucialcomponenttothereformofstate-ownedcommercialbanks.Certainsuccesshasbeenachievedinthereformofinternalauditsystemofstate-ownedcommercialbanks,butquiteafewproblemsstillexistinbuildingandimprovingofaverticalandindependentinternalauditsystemanditsoperatingmechanism.AccordingtothenationalconditionsofChinaandthemanagementsituationofcommercialbanks,itisbeneficialtopromotethereformoftheinternalauditsystemofstate-ownedcommercialbanksthroughanalyzinganddiscussingtheexistingproblemsbasedonthecorporategovernancetheory.

Keywords:state-ownedcommercialbank;internalaudit;corporategovernance

商业银行是金融市场的重要主体之一，商业银行公司治理的完善与否，直接关系着股东和金融客户的利益，对金融秩序也有着直接的影响。有专家称90%的银行坏账损失可以通过加强内部审计来规避［1］。近几年我国商业银行出现的金融案件主要集中在基层银行，这跟银行内部审计体制的缺陷有很直接的关系。加强商业银行的公司治理，强化商业银行的内部审计是我国银行业改革的重要内容。

一、国有商业银行内部审计改革的最新进展

（一）取得的成效

建立健全的公司治理机制是商业银行股份制改革的核心和关键，而独立、有效的内部审计，是改善商业银行公司治理、加强内部控制、提高外部监管有效性的重要途径。国有商业银行相继进行了内部审计体制改革，初步建立了相对独立和垂直管理的内部审计组织体系，审计整体合力逐渐形成。一是公司治理架构已经建立。国有商业银行都已按照《公司法》和公司治理的相关法规、政策的要求，建立了包括股东大会、董事会、监事会和高级管理层在内的“三会一层”的组织架构，作为公司治理运作的依托。二是运作更加规范。改制后的国有商业银行，董事会都设立了包括审计委员会、风险管理委员会、薪酬委员会等在内的组织机构，使董事会的职能进一步明晰和落实。三是内部监督加强。银行的内部审计部门由原来对经营管理层负责改为对董事会负责，跨地区垂直管理的内部审计框架初步建立，内部审计的独立性得到进一步加强，审计的质量和有效性得到提高。

（二）暴露的新问题

目前国有商业银行内部审计体制正朝着董事会领导下的一级内部审计体制努力，朝着与国际接轨的方向转变。随着国有商业银行内部审计体制改革的不断深入，也暴露了不少的问题，主要体现在建立及完善垂直、独立的一级内部审计组织体系和完善内部审计自身的运行机制两方面。

1.建立和完善垂直、独立的一级内部审计组织体系面临着三大约束

一是管理和成本约束。国有商业银行融跨国银行和社区银行功能于一体，经营规模大，分支机构多，分布地域广，服务层次庞杂，导致内部审计任务繁重，审计业务量大。单就审计人员数量而言，五家国有商业银行（2007年银监会将交通银行从股份制银行范畴划分出去并入国有商业银行称为五大行）目前各自拥有一支数量庞大且监管部门仍认为数量不足的审计队伍。按审计人员占员工总数的2%计算，每家银行内审人员平均有7000人左右，有的已超过1万人。如果将这支队伍直接交由总行内审部门管理，只考虑如何让他们在行际间调度、专业分工和审计任务分配等活动安排就是一个巨大的问题。而国外银行如花旗银行的内审队伍仅有900人左右，大概只有我国国有商业银行的八分之一。

二是组织架构约束。国有商业银行分支机构层次多，委托——链条长，很多分支行行长集人、委托人和管理人身份于一身。一级审计体制很难与纵深的机构层次配套。信息技术的广泛应用和管理技术进步推动了组织机构的扁平化，但扁平化是有限度的，要受管理者素质等因素制约，并不是扁平化程度越高越好［2］。另外，以一级分行为例，一级分行要管理二级分行、县支行、分理处、储蓄所等三到四个层次，这使一级分行行长实际上需要一支辖内的内审队伍，客观上限制了一级内审体制的建立。

三是权力配置约束。国外银行大多实行“大总行、大部门、小分行”的架构，总行集权程度很高，许多业务集中在总行职能部门，分行权限较小，职能单一，分行只是一个营销中心，分行行长主要负责协调工作。如花旗银行内部审计人员900人当中总部内部审计人员的配备就占有575人。相反，国有商业银行采用“块块强、条条弱”的权力配置模式，分支行权限都较大，分支行作为成本、利润、风险控制和资源配置中心，是事实上的经营主体。因此，审计资源必然要向这些单位配置，审计对象和审计任务必然要集中在这些分支行及其业务部门。根据资料显示商业银行发生的金融案件也主要集中在分支行，目前国有商业银行80%的审计人员集中于二级分行。

2.内部审计自身的运行机制存在四方面问题

一是内部审计如何在国有商业银行公司治理中发挥作用。内部审计定位于公司治理结构的有效组成部分是商业银行内部审计的发展趋势，由管理层领导内部审计的模式向董事会领导内部审计的模式转变。在这一转变过程中，内部审计如何面对管理层和董事会的双重领导，如何与董事会审计委员会的相关职能对接。在董事会的决策程序中，内部审计（审计委员会）究竟处于何种地位，是作为董事会的咨询机构还是可以独立对银行重大事项进行决策；是简单地作为董事会决策的前置环节还是可以做出最终决策，这些都直接影响内部审计的职能定位与业务发展。

二是内部审计如何在强化独立性的过程中保持执行力。目前国有商业银行都实行由总行审计部门垂直领导的条线管理模式，内部审计的独立性空前加强。但是分支行的审计机构从分支行分离出来后，基本上脱离了分支行的管理约束，总行审计部门限于空间距离也无暇顾及其日常管理，而分支行的审计机构在人事关系、业务利益等方面仍与分支行有着千丝万缕的关系。面对这种情况，如何保证分支行的审计机构尽职尽责、严格按照决策层和审计总部的要求开展工作。此外，分行审计权力上收到总行后，审计部门对分行审计还比较容易，但是对于同级部门的审计，比如对总行业务部门的审计如何进行［3］。

三是内部审计的服务质量与效率如何适应银行业务的发展与创新。商业银行股改上市，产权制度改变带来了新的资本风险问题；信息披露按国际规范更加及时、全面和公开，社会关注程度显著提高；市场变化与竞争加剧导致银行业务创新层出不穷，信息化进程与数据集中不断提速等都对内部审计工作提出了新的更高的要求。内部审计如何在与业务部门保持独立的同时，不断提升业务能力，适应银行业务发展的节奏。

四是如何在充分发挥内审职能的同时实现对内部审计的有效约束。经过近几年的内审体制改革，商业银行内部审计的独立性得到加强，审计权威得到逐步建立，审计监督职能发挥比较充分，在部分领域评价结果也被业务考核体系所采纳。但是，任何权力都必须有监督和制约，谁来监管监督者，怎样实现对内部审计的监督制约。

二、国有商业银行内部审计问题成因探析

目前，国有商业银行大都规定内部审计主要负责人由董事会任免，内部审计部门及其负责人向董事会负责并报告工作。这实质上是一种委托关系：即审计负责人代表内审部门，接受董事会的委托，在系统内组织开展审计工作。借鉴公司治理相关机制把内部审计对应公司治理的主体进行分析，我们发现国有商业银行存在的问题很大程度上是源于某些治理结构缺陷。

（一）委托层级过多，内部约束逐级递减

国有商业银行在董事会内设立审计委员会，审计部门除向董事会负责外，“并应向行长、监事会汇报工作”［4］。内部审计面对董事会、监事会和管理层形成了第一层级的委托关系；从审计部门内部组织架构来看，国有商业银行的内审机构设置仍然对应于业务管理层级，内部呈现多级委托关系，审计工作的开展和结果的报告仍然受到相应层级管理者的很大影响。众多的层级造成委托人监督约束的强度不断减弱，从而使处于链条终端的者不能得到有效约束，基层分支行容易出现金融案件也正源于此。

（二）权力制衡力量不均，影响审计职能发挥

良好的治理机制需要以合理的权力制衡架构为基础，形成决策权、执行权、监督权三权分立、相互制约的局面。体现在内部审计系统，就是董事会审计委员会拥有审计工作的决策权，审计部门受托行使执行权，监事会对审计决策与执行进行监督。目前国有商业银行基本上都是董事会审计委员会在行使对内部审计决策权的同时，直接对内部审计工作开展监督，而监事会只进行指导。实际运行中，银行经营管理层对审计系统的权力制衡体系影响极大。银行经营管理层是内审的服务对象之一，在治理机制中属于来自审计外部的一种影响力，正如客户之于银行，应该以客户为中心，但却不能受其控制。而现在恰恰是这一客户——经营管理层，很大程度上影响着内部审计自身的人、财、物管理，这必然使得内部审计约束机制软化，相应职能难以充分发挥。

（三）内部控制体系不完善，风险管理有待加强

内部控制是“由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。它主要包括：控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、监督等几个要素。”（美国COSO委员会的定义）借鉴内部控制要素对内部审计系统进行分析，国有商业银行内部审计的自身控制至少存在以下不足：（1）风险识别与评估手段操作性不强。比如对审计业务风险没有设计合理的识别和计量方法，尽管理论上已经有审计风险模型，但还没有针对具体项目的参数设置与实证运用；对审计操作风险进行分析研究仍远远不够，更谈不上评估和有效控制［5］。（2）流程控制与标准化管理仍不到位。对审计项目实施的过程控制不够，过于注重问题数量与审计报告等明显的结果，忽视了在审计过程中将高层的导向和质量意识渗透传导到审计环节；对审计项目没有进行合理归类，流程的标准化设计与优化仍显不够。（3）信息屏蔽现象依然存在。一方面是审计发现的重大问题信息，限于层级之间的复杂关系，局部仍存在下级机构对上级机构的选择性屏蔽；另一方面是业务信息在机构之间缺乏合适的交流平台，也存在相互之间被动屏蔽的盲区，大量信息无法实现共享。（4）没有科学合理的评价体系。不论是审计委员会，还是监事会和总审计师，对各级审计机构的评价都只能使用模糊评价方法，没有建立一个客观、可比的评价体系。即使是对具体项目质量的考核，就结果的比较而言也会因评判时目标取向的不同而出现很大的弹性。（四）激励约束不力，激励手段滞后

激励机制和约束机制的搭配有四种情况：一是激励和约束都不足；二是激励不足，约束充分；三是激励充分，约束不足；四是激励和约束都很充分。国有商业银行内部审计的激励机制与约束机制都存在不足。约束机制方面，审计人员来自制度约束、契约约束与市场约束三方面的限制都十分有限。现实中，因为约束成本、充分发挥人主动性等因素，委托人对人的约束不能过严。但关键是内部审计系统在激励方面也明显不足：首先，与外部对比，内部审计系统的收入受制于管理层，同档次员工平均收入低于其他业务员工，与内审所需要的地位极不相称；其次，在内部比较，审计人员的收入没有根据工作具体情况拉开档次而是实行平均主义，导致对低层次员工激励过度和对高层次员工激励不足；第三，激励手段单一，物质激励基本限于短期激励，长期激励方式如职工持股计划基本没有，而物质激励也主要与行政职务升迁直接挂钩，偏离了业务导向。

三、完善国有商业银行内部审计体制的建议

（一）不断完善垂直、独立、有效的一级内部审计体制的建设

银监会成立以来，高度重视银行业的公司治理问题，进行了很多的努力。但是国有商业银行要形成垂直、独立、有效的一级内部审计体制并不是通过国有商业银行自身努力所能解决的，其形成具有深刻的社会历史根源，有些与我国的政治、经济体制有关，短期内改变的可能性较小。如由“弱总行、强分行”转向“强总行、弱分行”，从“块块”管理为主转向“条条”管理为主，这种变化首先会对银行内部稳定造成巨大冲击。另外还要取决于各级政府职能转换进程，因为银行客户和项目集中在政府手中，银行不敢贸然削弱分行权力。一味追求与国际商业银行接轨，没有考虑约束条件，是要付出极高的接轨成本，还有可能事与愿违。国有商业银行内部审计体制应随市场经济体制的逐步建立而不断改革和完善，既要借鉴国际商业银行的成功经验，更要立足于国情、行情，循序渐进，对症下药。

（二）不断完善内部审计自身的运行机制

1.平衡内部审计的制衡机制，压缩委托层级

银监会在《银行业金融机构内部审计指引》中规定，“董事会对内部审计的适当性和有效性承担最终责任”，“审计委员会对董事会负责，根据董事会授权组织指导内部审计工作”，“内部审计应对董事会和审计委员会负责”，从制度上明确了银行必须采用董事会领导内部审计的模式。这一模式明确了审计委员会代表董事会行使内部审计的决策权，赋予监事会对审计业务包括审计决策进行监督和指导的权力，从而形成均衡有效的制衡机制。

从机构设置和业务管理两方面解决内部委托层级过多的问题。一是缩短委托链条，打破机构设置的层级对应关系，取消三级审计机构，在全国按区域设立审计执行机构，将内部审计的人、财、物管理独立出来，建立起审计委员会对内部审计的检查考核机制，增强委托约束力；二是建立跨层级、跨机构的专业化团队，由总行审计部直接指导、管控，从业务上保证总审计师和审计总部的政策意图能直接贯彻到一线业务骨干，避免多层委托导致目标的偏离［6］。

2.加强内部控制体系建设，强调过程控制，管理审计风险

一是不断完善内控制度建设，突出规范化与标准化管理，根据业务实际不断完善内部审计的具体业务准则，针对审计项目大类制定规范化业务要求和标准化业务流程。二是加强风险识别与量化技术研究，引入量化管理和模型化分析等国际先进的风险管理技术，主动控制风险水平，将风险估值法引入审计风险管理领域，关注操作风险与小概率风险事件，建立相关应变机制。三是畅通报告路线，搭建信息共享平台，纵向上保证审计发现与结果等信息在上下审计机构之间的充分沟通；横向上建立统一的信息管理平台，将内部管理、项目实施的组织、依据、经验等各项信息集中归纳，供全系统共享和借鉴。四是充分发挥监事会与审计委员会的职能，加强内部检查力度，包括审计业务检查和基础管理检查，必要时引进外部审计，保证内审系统上下严格遵循内部控制的相关规定。

同时要特别强调内部审计业务流程管理，实施全过程的质量控制。审计报告是前期审计过程中各项结果的集中反映，也是提供给委托人的“产品”。但从本质上说，审计报告并非最重要的“产品”，更重要的是形成报告过程中能给经营管理带来怎样的改善，在审计执行过程中要能够促进内部控制的完善和经营业绩的提升。

3.构建合理的激励约束机制

协调改进内部审计系统的激励机制和约束机制。除了提高审计人员整体待遇外，内部审计系统可从以下方面强化自身的激励约束机制。（1）加强人员准入与分流管理。目前内审人员配置主要是从银行其他部门转入，并不断与其他业务系统进行交流。今后在交流过程中要提高准入门槛，多渠道吸收专业人才，同时打通输出通道，实现定期交流，提高人员整体素质，加强队伍建设。（2）设计合理的考核指标体系。内审工作应服务于银行的战略和经营管理，确认服务和咨询服务是现代内部审计的两大服务领域，因此在考核指标设计上，既要重视审计过程、审计发现、审计报告以及基础管理水平，还要考虑“客户满意度”，即银行主业对内部审计在服务、增值等方面的评价。（3）激励手段多样化。一是合理使用行政激励，虽然这不符合市场经济规律，但由于管理人员的行政级别意识仍然很浓，而且越往高层物质激励边际效用越下降而行政激励效用更明显，关键是要将行政职务的晋升与考核结果明确挂钩，增加透明度。二是加大激励性薪酬比重。目前内部审计人员的薪酬管理基本上与业务考核没有直接关联，要加大激励性薪酬的比例，拉开差距，增强各级审计人员薪酬绩效的敏感性。三是深化业务技术等级管理，将审计人员基本工资与岗位等级系数挂钩，使固定薪酬带有心理激励和一定的物质激励意义，提升员工薪酬的激励强度。（4）建立内部审计问责制度。审计委员会应建立专门制度，对未尽职导致重大问题未被发现，隐瞒不报或未如实反映审计发现的问题，审计结论与事实严重不符，未按要求执行保密制度，以及其他有损银行利益或声誉的行为进行责任追究。有充分证据表明内部审计部门和审计人员勤勉尽职地履行了职责的，也应有明细的免责条款。

4.重视外部治理力量，更新内审理念，服务主业价值创造

内部审计部门要逐步将工作从单纯的监督制约转向富有建设性的审计服务，把各级经营管理机构当作客户，重视来自业务部门的外部治理力量，树立服务意识，更新内审理念。一是要及时沟通审计发现的问题，强调解决问题比渲染问题更重要。内部审计策略应更多地采取参与合作的方式，对被审计单位抱着信任的态度，共同分析解决问题。二是要恰当认定审计差异，强调风险趋势比历史缺陷更重要。三是要重视运用先进技术，强调综合分析比单个查证更重要。四是要注重发挥内审效果，强调价值创造比数据统计更重要［7］。

［参考文献］



［1］刘明康.银行业公司治理：机遇和挑战［EB/OL］.中国银行业监督管理委员会网，(2007-11-03)［2008-03-03］./chinese/home/jsp/docView.jsp?docID=20071103D2EDAFF7265F9C2CFF32A7252346BC00.

［2］尹毅飞.完善国有商业银行内部审计制度［J］.金融理论与实践,2006，（2）：42-44.

［3］何世彦.我国大型商业银行内部审计系统治理问题初探［J］.金融理论与实践,2008，（4）：109-113.

［4］中国农业银行湖北省分行审计处,湖北省内部审计师协会.加强银行公司治理与农行内部审计创新［ER/OL］.中国审计网，（2007-03-19）［2008-03-11］./hbiia/hbjyjl/200703/48379.html.

篇（7）

随着我国利率市场化改革进程的不断推进,虽然商业银行对存贷款利率决定的自主性不断增强,但在另一方面,金融市场市场利率的形成机制也在不断生成。因此,商业银行资产负债利率的最终决定还得由金融市场的资金供求来决定。在利率市场化进程中,商业银行面临的利率波动幅度会不断加大,利率波动频率也会不断加快,由于利率波动给商业银行经营管理带来的影响也会越来越大。利率风险可能会使商业银行净利息收入减少、造成资本亏损、降低预期收益。而我国商业银行对于利率风险一般采取缺口管理、平均期限管理、动态模拟分析等传统管理手段,近年也开始利用内部审计手段对利率风险进行深入管理,如设置专门利率风险内部审计人员、提高审计频率、尝试设置相关标准、制定审计流程、改善审计质量等等。利率风险内部审计在操作上有其自身的规律,但国内银行在利率风险内部审计的一些具体问题和方法观念上仍存在着认识不清的现状,下面就是笔者对这些问题的分析和看法。

一、关于现场审计和非现场审计

1.利率风险审计一般采取非现场审计

就一般的内部审计工作而言,现场审计是内部审计人员到被审计单位进行实地审计检查,这是传统的内部审计方式,其目的是为找出问题的根源从而为解决问题提供直接的审计证据。当前,商业银行的总账可以集中到总行或一级分行,会计报表等数据的输出也由上级行直接打印,发现问题也可以通过网络直接质询被审计单位,审计的时效性得以极大地提高。这使得利用总账传输系统及统计报表数据进行实质性的非现场审计成为可能,非现场审计借助计算机和现代网络技术的支持,通过对审计对象相关业务数据和资料的连续调集、整理和分析查找经营管理存在的疑点和问题,评价经营管理现状和风险程度。为现场审计提供线索和资料,为制订审计计划、安排审计资源提供支持。就整个审计体系而言,非现场审计与现场审计都是审计监督方式,二者各有优势,也各有局限,弥补各自局限最有效的办法就是将二者互为补充,统一于科学有效的审计监督之中。非现场审计帮助制定科学的审计计划、提供审计线索;现场审计保证审计计划的有效执行。非现场审计广泛的覆盖面与现场审计有针对性的审计点结合形成审计监督网,两者共同促进审计监督职能的有效实现。

但是利率风险内部审计是一项较为专业化的、比较独特的审计活动。我国商业银行尤其是大型商业银行,其大多数大额存贷款都集中在一级分行甚至总行,而商业银行的债券投资业务、同业拆借等等市场业务一般都是由总行操作,故此商业银行的利率风险管理一般都是在一级分行以及总行来开展,利率风险内部审计工作也是在商业银行的这些层次来进行。在相关工作中对利率风险的认识和评价,主要是对商业银行在经营管理中的资产、负债结构的利率缺口、期限缺口进行研究、分析,所需要的数据、信息主要来自于商业银行各级机构的资产、负债报表,而这些报表往往不需要到实地进行查阅,因为这些资料都会被上交到一级分行及总行。因此,在经营管理比较成熟、高效的西方商业银行,利率风险的管理及其内部审计基本上都是非现场审计。

(2)利率风险审计是否需要现场审计

这个问题需要结合我国商业银行目前经营管理的现状,虽然我国商业银行开展利率风险内部审计主要也是进行非现场审计,但在一些方面,现场审计仍然不可或缺甚至尤为重要。

比如,商业银行在贷款利率的制定上,可以一定幅度下浮,无限上浮,这是鼓励商业银行在贷款定价上要更多的考虑贷款风险以及资金供求状况等因素,但其实际制定的贷款利率能否体现上述因素,会不会给商业银行带来利息收入的减少,这在报表资料上都是无法显示的,必须现场获取、查阅相关凭证才能够进行实际的风险评价。

再比如存款利率,当前商业银行的存款利率没有下限,不能上浮,虽然央行在国内的一些信用社正在开展利率上浮的试点,但全面的允许商业银行存款利率的适度上浮还需要较长的时间。在这种情况下,一些个别的商业银行或分支机构,为了更多的吸收存款,不惜采取各种高息揽存的违法手段,不仅扰乱了金融秩序,增加了商业银行的负债成本,也给商业银行带来了利率风险。而这种特殊情况下的利率风险,同样在其报表上是不会显示出来的,也需要对一些原始凭证进行严密审计。

二、关于计算机审计

1.利率风险内部审计主要依靠计算机审计。

利率风险内部审计开展的效果如何,在很大程度上要取决于计算机审计的应用程度。主要体现在以下方面:

第一,对利率风险的认识、评价需要大量使用计算机审计手段。目前,我国的商业银行包括中小商业银行的日常经营管理基本都实现了电子化、网络化,基层银行的业务数据都会通过银行内部的计算机网络传输到上级机构,直至传输到总行。利率风险管理与内部审计活动所需的数据信息基本上都可以通过商业银行的计算机系统获得。利率风险管理所需要的信息主要来自资产、负债项目,这些都是下级行向上级行报送的基本业务数据,完全可以很方便的通过商业银行的资产负债管理系统获取。

而且,在对利率风险及其风险管理的进行内部审计的时候,可以利用一些相关的计算机分析系统来辅助审计。由于利率市场化过程中,利率越来越复杂多变,其对商业银行经营管理的影响如何、相关风险管理是否有效,都可以借助计算机来进行动态模拟分析、测试。目前我国一些商业银行正在进行与内部审计有关的计算机系统建设。如2004年建行总行审计部下属的非现场审计处和IT审计处,已经共同开发出审计信息管理系统,这在国内银行业中抢了先。一旦相关信息今后便捷、完备的录入审计信息管理系统后,审计部门就能对各项业务及其风险进行随时监控。

(2)利率风险内部审计是否需要对原始资料进行审计

无论将来利率风险内部审计手段如何发展变化,但就目前来看,利率风险内部审计在某些方面还是要对一些原始资料、凭证进行审计。这一点的原因和前面论及的"利率风险审计是否需要现场审计"的原因是一样的。实际上,对于利率风险审计来说,非现场审计与计算机审计大体上是一致的,但也不尽然,如即便没有计算机及其网络,依靠商业银行汇总到的各级机构的资产负债资料,仍然可以"非现场性"的完成绝大部分利率风险审计工作。同时,现场审计和实物审计也不尽相同,但二者对于利率风险内部审计不可或缺的原因是一样的。

参考文献:

[1](美)保罗•J•索贝尔,《审计人员风险管理指南》,中信出版社,2004年.

[2]张建友,《现代商业银行风险管理》,中国金融出版社,2004年.

篇（8）

（一）银行治理结构与内部审计的关系

自20世纪90年代中后期以来，银行治理结构备受国外理论界的关注。20世纪90年生的巴林银行破产案、日本银行破产案、亚洲金融风暴等事件使人们认识到银行健康持续经营的重要性，也认识到强化银行治理结构的必要性。1999年9月巴塞尔银行监督委员会（以下简称“巴塞尔委员会”）的《加强银行机构的公司治理》，将商业银行治理结构问题推到了从未有过的历史高度。建立良好的公司治理可以促进银行稳健经营，降低金融风险，这一点已得到全球理论界和金融界的共识。

公司治理的一般架构是建立在因分散的所有权结构而引致的所有权与控制权相分离的基础上的。其主要目的是为了解决经理人员的机会主义行为及其他问题，以实现公司价值（尤其是股东财富）的最大化（注：由商业银行的特殊性所决定，商业银行公司治理的目标除了公司价值的最大化之外，还应包括商业银行本身的安全与稳健）（李维安、曹廷求，2003）。完整的公司治理体系包括以董事会建设为核心的内部治理机制和以产品市场、资本市场、并购市场、经理市场为主要内容的外部治理机制。商业银行作为一种企业组织形式，其公司治理的基本原则和治理框架符合企业公司治理的一般性。良好的内部治理机制和外部治理机制对于包括银行在内的公司制企业都很重要，但是和一般公司不同，银行治理结构更加强调银行内部治理，如银行的战略目标和价值取向，银行的平衡制约机制、责任机制等。原因在于：

（1）根据规模经济和范围经济原理，银行业市场结构普遍处于不完全竞争甚至寡头垄断的格局，产品市场（即银行提供给客户的金融产品及服务的市场）的竞争机制不能起到外部治理机制的基础性作用；

（2）商业银行独特的资本结构使得债权约束作为外部治理机制中的重要一环对银行的作用甚微；

（3）银行并购成本的巨大限制了并购机制这种外部治理机制的作用；

（4）由商业银行的特殊地位及银行危机的“传染性”和巨大破坏性所决定的商业银行严格的外部监管制度，在相当时期内是一个确定的外生变量，使得商业银行自身无法突破这种外部政策和法规来进行经营和管理创新。

因此，外部治理机制在商业银行治理体系中不能发挥主要作用，商业银行公司治理改革中应更注重由内向外，完善内部治理机制（曹幸仁、赵新杰，2004）。而内部审计制度就是公司内部治理机制的一个重要的制度安排。在《加强银行机构的公司治理》这一指导性文件中，巴塞尔委员会从银行战略目标和价值理念、责权划分、董事会职责和管理者的相互关系、内控系统、薪酬制度和信息透明度等方面阐述了一个有效的银行治理结构所必须具备的基本特征，其别指出“要认识到内部审计提供的重要的审计功能，并有效地利用”；美国联邦储备委员会成员SnsanS.Bies强调银行治理结构的关键是建立内部有效的审计程序和内部控制程序，严格的会计、审计制度和信息披露制度是建立有效市场的核心。可见，内部审计是公司治理的重要控制和监督力量，而公司治理则为内部审计提供了一个良好的控制环境和制度基础。

（二）银行治理对商业银行内审工作的新要求

2003年4月29日，巴塞尔委员会公布了巴塞尔新资本协议（Baselll）（以下简称“巴塞尔ll”）第三次征求意见稿，要求各国银行监管机构和商业银行在2003年7月31日前提出修改意见。中国银监会2003年5月份以第二号公告的形式，就巴塞尔ll公开征求中国银行业的意见。巴塞尔委员会的代表已表示，第三次征求意见稿基本上接近最终稿，委员会的目标仍然是在2004年第4季度完成新协议，并于2006年底在全球范围内推广使用巴塞尔ll，取代现行的1988年的资本充足率协定，成为指导各国银行业监管的新核心原则。可以预见，巴塞尔ll框架的形成与实施必将对全球银行业监管产生深远的影响。

巴塞尔ll在原来的基础上将最低资本要求、资本充足性的监管约束和市场约束结合在一起，构成了三大支柱，更加强调银行自身的内部风险控制和管理，同时对银行风险也做了重新划分。巴塞尔ll的第一个目标就是鼓励银行改进其风险衡量和管理技术。为鼓励银行加强内部控制和风险管理程序，巴塞尔ll将提供直接的经济激励，鼓励银行采用更加精确的风险衡量技术和更为复杂的控制这些风险暴露的方法手段。风险管理必须建立在一个强大的公司治理基础之上，因此在巴塞尔ll中明确强调了良好公司治理的重要性。这些规定包括：要求董事会和高级管理层了解其银行面临风险的性质和水平，确定银行对这些风险的可容忍程度，确保组织建立强大的风险管理和内部控制，并保证他们自身能够不断地、恰当地获知所承担的风险。这些规定促进了良好的风险管理和公司治理。首先，巴塞尔ll对操作风险暴露提出了明确的资本要求，在确立一个清晰的、全面的和整体的风险观方面迈出了重要一步。有理由相信，如果董事会和管理人员对银行面临风险的种类和范围有一个更好的了解，那么他们就能够在企业战略层面和业务层面做出更加正确的决策。其次，巴塞尔ll提出了收集、分析和报告风险数据的严格的操作标准，通过提高收集和解释数据的门槛，期望改进内部报告的质量、有效性和次数。要使高级管理人员和董事在恰当的时间获得正确的信息，以便于他们了解业务的性质。鉴于此，巴塞尔ll再次强调了独立评估和审计的重要性。

如上所述，巴塞尔ll的规定和精神对内部审计工作是一种新的激励，提出了更高的标准，要求内审工作应符合新时期的经济特点，通过独立、客观的保证与咨询活动，通过系统地、规范地评价银行的治理、风险管理与控制过程，通过为高级管理人员和董事提供有价值的经营管理信息，间接地为银行增加价值，发挥内部审计的应有作用。我国是国际清算银行成员国，实施巴塞尔ll是各成员国的应尽义务。银监会用这一标准监管国内的各类商业银行是迟早的要求，因此，分析研究巴塞尔资本协议变化趋势，及早针对巴塞尔ll框架采取措施，才能使我国银行业的风险监管适应国际金融业风险管理发展和我国金融市场平稳发展的需要。

（三）西方商业银行现代内部审计理念及演变趋势

正确认识内部审计及其职能，建立适当的内部审计理念，有助于最大限度地发挥内部审计在银行治理结构中的作用。关于内部审计的职能，英国公司治理和内部控制研究历史上的三大里程碑，即卡德伯利报告、哈姆佩尔报告以及作为综合准则指南的特恩布尔报告对内部审计的阐述，反映了西方内部审计职能的角色由监督者逐步向控制者转变的轨迹（见表1）。

表1英国公司治理的三大研究报告有关内部审计的主要观点

时间

报告

有关内部审计的主要观点

1992卡德伯利报告

内部审计是对外部审计的补充，建立内部审计机构对关键控制和程序进行监督是良好公司实务的组成部分，这种日常监督也是公司内部控制整体中的一部分，它有利于保持内部控制系统的有效性。内部控制代表董事会对任何有舞弊可疑性的行为执行调查，为保证其地位的独立性，应使内部审计负责人与审计委员会主席的沟通畅通无阻。

1998哈姆佩尔报告没有必要对内部审计做出严格的规定，但董事会应经常考虑，是否需要建立独立内部审计机构。

1999特恩布尔报告高级管理人员和董事会需要对风险和控制给出客观的保证和建议，一个有效的内部审计部门（或独立第三方）则可以提供这种保证和建议，内部审计亦可以在诸如健康和安全、管制和法律遵守及环境等问题提供保证和建议。内部审计师的主要作用是“确证和建议”，而不再是以往的“监督和复核。”

巴塞尔委员会于2001年8月了一份报告《银行内部审计和监管当局与审计师的关系》（以下简称“内审报告”）。该报告阐述了银行组织内部审计工作的重要性，要求所有银行建立一个常设的独立的内部审计职能部门，并提出了内部审计指导原则。根据巴塞尔委员会内审报告，内部审计的范围一般包括：检查和评价内部控制系统的充分性和有效性；审查风险管理程序和风险评价方法的应用和有效性；审查和管理财务信息系统，包括电子信息系统和电子银行服务；审查会计记录和财务报告的准确性和可靠性；审查保护资产的方法；审查银行与风险估计相关的资本评估系统；审查已经建立的系统是否遵循法律和监管要求、行为准则和政策、程序的执行情况；评价经营活动的效益和效率；测试交易和特定内部控制程序的功能；测试监管报告的可靠性和时效性；执行特别调查等（注：为了调查内部审计指导原则在全球银行业的认可程度和实际执行情况，巴塞尔委员会会计特别小组于2001～2002年期间，对比利时、法国、德国、意大利、日本、卢森堡、荷兰、西班牙、瑞典、瑞士以及美国的银行监管当局和71家样本银行进行了调查。调查结果显示，在实际工作中，样本国家银行内部审计的范围基本上是与内部审计师协会关于内部审计的定义和巴塞尔委员会内审报告的要求相一致的）。

内部审计从财务型审计转向增值型审计是整个西方商业银行现代内部审计理念的最显著特点，而这又恰恰是建立在内部审计目标和职责的准确定位基础上的。科学的目标定位和职责分工，保证了内部审计部门能够适应形势的变化和管理当局的新要求。传统内部审计的目标是查错防弊，发挥保护性制约性作用，因而其工作重点放在财务审计上；而以查错防弊为重点的内部审计既不能直接协助企业提高经济效益，增强竞争能力，又容易导致内审部门重视了细枝末节，忽略了主要风险，而且还代替管理层履行了其应当履行的职责。因此，西方商业银行内部审计部门目前很少开展诸如财务收支审计、雇员欺诈行为调查之类的制约性审计，而是将工作重点致力于改进管理效率、增加企业利润等建设性审计上（注：在安然和世通事件发生后，美国银行内部审计部门又重新加强了对报表的关注）。

综上所述，可以看出国际银行内部审计理念明显出现了一些新趋势和新特点，如图1所示。

图1西方商业银行内部审计演变趋势（略）

二、我国商业银行内部审计现状及制约因素

（一）我国商业银行内部审计现状

我国现有的内审工作机制是在计划经济条件下建立起来的，采用的是既受企业主要领导的管理，又接受国家审计机关指导监督的模式，是一种双重领导模式。在实际工作中，国家审计机关往往对内审进行较多的业务管理，使商业银行内审主要代表国家审计机关对企业进行财务审计，很少开展经济效益审计和参与企业经营管理决策。可以说，目前我国商业银行内部审计正处于“财务型审计”阶段，大多数商业银行内部审计主要是一种“警察”型的内审理念，认为内部审计作用就是监督和评价，内部审计部门仅仅是一个监督部门，审计方式主要是查错找弊，纠正违规。从实际效果看，这种审计理念指导下的审计活动发挥作用的层次、领域、深度等都有明显不足，具体表现在以下方面：

1.审计价值未能得到重视和挖掘，内部审计的地位难以真正确立。我国银行一般观念认为，审计作为服务部门并不能创造价值和利润，对于内部审计在银行治理结构中的地位和作用认识不足，未能充分挖掘审计在规避风险、转移风险和控制风险中的价值，未能重视和发挥内审为银行“增加价值”的作用。虽然有些商业银行内部审计机构已经建立了相对独立和垂直管理的组织机构，但总行审计部门不像国外商业银行的审计委员会那样直接对董事会负责，而只是一个职能部门，其没有直接参与监督管理应有的地位。

2.内部审计目标以查错纠弊为主，满足于真实性、遵循性等基础要求，审计职能未能全面发挥。银行内部审计人员应是经营和管理的顾问，而不是单纯的监督者。而长期以来，我国商业银行内部审计主要是证实各种报表、数据的真实性，检查各项业务活动的合法性和规范性，审计人员往往把精力主要集中在经营活动事后的检查上，而对事前分析和事中监控重视不够，内部审计对增强银行风险控制能力作用十分有限。

3.审计理论和技术方法落后单一，审计内容陈旧，审计报告缺乏参考价值。我国商业银行内审工作正处于改革发展阶段，主要采用以查错纠弊为主的真实性审计和以对照制度检查为主的合规性审计方法，审计人员大多沿用传统的审计理论和模式，以账项为基础，围绕报表、账簿、凭证、规章制度开展查账、算账、找问题、提建议、写报告等，审计报告内容越来越模式化，审计建议的“含金量”不高，难以提出具有重要价值的审计信息。

（二）我国商业银行内部审计的制约因素

当前，制约我国商业银行内部审计作用发挥的因素主要有以下三个方面：

1.由于良好有效的公司治理结构这个大前提没有解决，以致内部审计机构独立性不强，权威不高。商业银行及其分支机构都在内部设置了与其他业务部门平行的内审机构，直接归行内领导分管并向其负责报告工作。内审人员与被审计单位的各种利益（包括经济利益与非经济利益）有着密切的联系，对所在单位有较多的依附。这样的内审组织体制往往因单位领导干预、利益关系制约和人际关系影响，致使内审机构及其人员不能客观、真实、公正、全面、深入地开展工作，其独立性较差，缺乏权威性，所做出的内审意见和处理决定也因这种管理体制上的影响而得不到有效的贯彻执行。虽然我国银行的内部审计体制近年进行了一些改革，但仍没有实现真正意义上的独立。

2.指导思想不明确，致使内部审计工作易于进入误区。长期以来，商业银行部分内审人员对审计工作指导思想认识简单和片面，认为内审工作只是“装样子，给外审看的”，对内部各项业务审计只采取“应付”和“无所谓”的态度，造成内审工作只是务虚。一是在具体审计过程中，对政策界限把握模糊，不能真正行使保驾护航角色，而且行使查处力度不大，对违反财经纪律行为未进行严肃处理；二是不具备超前意识，缺乏主观能动性，不能够坚持高标准、高质量地完成工作任务，对新生事物不能及时接受，形成思想停滞的不良局面；三是不能够快速找准商业银行内部审计工作定位点，难以发挥内审为银行“增加价值”的作用。

3.商业银行的内部审计资源不足，使得内部审计工作不能适应形势发展的需要。突出表现在以下两方面：一是缺少普遍适用的专业实务标准和审计条例；二是内部审计人员整体素质有待提高。我国商业银行原来的内部审计人员大多从会计、出纳、储蓄岗位调入，专业比较单一，其中熟悉计算机技术和法律专业知识的人更少，不能满足需要，特别是在收集信息、检查、评价和交流方面的能力，不能适应银行业务活动日益增加的技术复杂程度和内部审计部门需要承担的繁重任务，难以应对审计环境变化的挑战。

三、我国商业银行内部审计制度和模式的创新

如前所述，西方商业银行内部审计的演变趋势是由财务型审计向增值型审计发展。我国商业银行内部审计也应创新，要以增值型审计为发展目标，以适应巴塞尔ll对内审的要求以及建设现代银行制度和市场化公司治理机制、加强银行经营管理的需要，实现内审在银行公司治理中的增值作用。

（一）我国商业银行创新内审制度和模式的意义

1.有利于我国商业银行尽快与国际商业银行的惯例接轨。纵观国际上发达国家的商业银行无不具有一个相对独立、较高权威、强有力的内部审计监督体系。加入WTO后，市场竞争更加规范也更加激烈。商业银行作为市场竞争的主体，欲在市场竞争中立于不败之地，务必要加强企业管理，特别是随着2006年我国入世承诺期结束的临近，各级商业银行为了逐步与国际惯例接轨，提升核心竞争力，关键就是要建立健全银行公司治理，而强化商业银行内部审计管理与控制、发挥内审增值作用是其中一个很重要的因素。

2.有利于加强商业银行内部营运资金管理。风险和收益是商业银行经营管理面临的最主要问题，高风险高收益、低风险低收益，商业银行要取得高收益，就必须面对高风险，而能否承担高风险则取决于风险管理能力。巴塞尔ll的核心内容是全面提高风险管理水平，即准确地识别、计量和控制风险，反映了当今世界先进的风险管理技术和监管理念与实践，风险管理在商业银行居于十分重要的地位。因此，开展以风险为导向的内部增值型审计，是现代商业银行经营管理中内在的必然要求，也是推动和促进商业银行不断提高经营管理水平的有效手段。

3.有利于提高商业银行的经济效益。市场经济的激烈竞争促使银行向管理要效益。世界上先进的现代内部审计——增值型审计，主要是对商业银行经营管理各方面的政策、规定的完善性和有效性进行评价，包括预测与决策、计划与组织、协调与调整、拓展与创新、监督与考核等多项内容，并针对管理中的薄弱环节提出具有针对性、建设性的意见和建议，目的是确保利润的最大化，使商业银行的资源得到最经济和最高效使用。因此，内部增值型审计对于商业银行降低成本、挖掘内部潜力、提高经济效益具有重要的促进作用。

（二）内审制度和模式创新的具体实现途径

由上可知，商业银行内部审计工作是商业银行改革和发展取得顺利进行的重要保障，是整个商业银行工作必不可少的组成部分，对商业银行各项业务正常发展具有重要的意义。随着商业银行业务逐步向多功能、立体化方向发展，传统业务、新兴业务齐驱并进，内部审计的范围不断扩大，需要审计的工作量不断增加，审计质量要求更高。因此，必须创新我国商业银行内部审计制度和模式，其具体实现途径如下：

1.通过创新内审理念，提升商业银行内审价值。应当在有关法律中对内部审计进行明确规定，使人们对公司治理的关注从治理结构上升到公司治理的实质内容，认识到内部审计是公司治理的重要措施，使内部审计机构和人员得到银行应有的重视，使内部审计的效用得以充分发挥，使内部审计参与到公司治理中，帮助银行改进风险管理体系，促进内部控制的改善，与董事会、高级管理层、外部审计师一起构成有效公司治理的四大基石之一。商业银行内部审计作为置身银行内部的一个部门，有着外部监管和审计无法替代的优势，既可对银行各项经济活动进行事前、事中和事后的全面审查，又可对有关问题进行经常、连续、系统深入的了解，从而为银行提供有价值的经营管理信息，帮助银行实现增值目标；同时，内部审计还可以通过完善自身管理机制，更新审计手段等改革措施，提高审计质量，节减审计成本，为银行增加价值。因此，传统的银行内审理念已不能完全满足银行经营管理的需要，应与时俱进，创新内审理念，树立由“财务型审计”向“增值型审计”转变的观念，内审工作的重点应逐步由合规、真实性审计向效益、风险性审计发展，在原来财务收支审计纠错防弊的同时，应更加侧重于经营管理审计和经济效益审计，由原来事后审计变为事前控制、事中监督，全方位、多层次的动态审计，将内部审计渗透到商业银行管理的全过程。充分认识内部审计在风险管理、控制和治理程序中的评价和改进作用，实现内部审计的增值目标。具体来说：

（1）内部审计部门可以通过对银行风险管理过程的充分性和有效性进行检查、评估和报告，帮助银行管理者发现并评价重要的风险因素，指出其控制缺陷，并提出改进意见，提供风险管理的有效方法和控制措施，帮助银行改进风险管理与控制体系，规避经营过程中可能出现的风险损失，从而为银行增加价值（注：如德国联邦银行监管当局明确要求，内部审计部门一旦发现风险高的业务领域时，应及时反馈给董事会；新产品在正式推向市场前，必须经过一段时间的试用，由内审部门对业务流程及风险因素评估以后报董事会，并经全体董事会成员同意后方可投入市场）。

（2）内部审计部门可以通过评价银行内部控制状况，衡量内部控制体系的建立程度和有效性，寻找内部控制薄弱环节，向银行管理层和相关部门提出强化内部控制建设的措施，以防范和化解经营风险，提高经营管理水平，从而为银行增加价值。

（3）内部审计人员以其公认的道德操守和良好的职业技术，通过对银行治理程序的完整性、有效性、合法性等做出结论，并提请银行负责人、管理人员和全体员工遵守法律、法规、道德和社会责任，推进银行依法管理经营，帮助银行完成各项治理目标，从而实现“增加价值”。内部审计部门还通过定期评价银行的道德氛围及其战略、战术、信息流通和为了实现期望的遵纪守法水平而采取的其他过程的有效性，披露银行内部违反道德规范、政策和其他不正当行为的嫌疑，规避道德和法律风险，从而为银行增加价值。

2.通过创新内审体制，为银行增加价值。内部审计隶属于谁，即受谁的领导，这在很大程度上决定了内部审计组织的独立性和权威性。一般地说，内部审计所隶属的层次越高，其权威性和独立性就越强，反之就越低。西方商业银行内部审计主要有受董事会（或监事会）领导或其下设的审计委员会领导等形式。近几年来，我国商业银行也进行了内部审计体制改革的探索，应当肯定，改革的方向与目标是正确的，都有利于提高内审部门的独立性与权威性；但是，大多数商业银行的内部审计仍然是在行长领导下开展工作并直接对行长负责，形式上处于较高地位，但实际上陷入了自己监督自己的怪圈，没有实现真正意义上的独立，究其主要原因是良好有效的公司治理结构这个大前提没有解决。因此，必须按照良好有效公司治理机制的要求，进一步改革我国银行现有的内审体制。应当在商业银行中成立名副其实的能真正发挥其应有职能的董事会。在董事会设立之后，还应当改变内审部门的负责对象，使内审部门直接向董事会而不向总行行长负责（注：美国花旗银行、美洲银行和纽约银行等国际著名银行都是采取这种模式，这些银行的内审部门甚至不向行长提供内审报告）。在具体操作上，可以在董事会中设立常设机构——审计委员会，来代表董事会履行相关的职能。将内审部门的人事与财务管理权全部赋予董事会或它的审计委员会。在机构设置上，应全面上收各分支行设置内审机构的权力，将目前“金字塔”型的内审体系向“倒金字塔”型转变，总行内审机构阵容强大，可根据具体情况采取按业务品种或分布区域划分设立或交叉运用业务与区域两种模式设立，下设机构直接向总部内审部门负责并报告工作；总行以下的分支行一律不设内审机构，采取派出制或出于成本效益因素考虑可实行“内审外包”。这种内审体制模式实现了内部审计的全行统一垂直管理，提高了内部审计的独立性、权威性和科学性，有利于内审部门从全行角度恰当确定审计范围、重点、时间和频率，更有效、更合理地支配内审资源。

3.通过创新内审方法和手段，为银行增加价值。银行是高风险的行业，外部监管、经营环节对银行强化风险防范，提高内控能力提出了全新的、更高的要求。入世后，我国的金融业将融入国际金融体系，将面临更大的风险。这就迫切要求商业银行重视审计风险防范的研究，更新审计理念，增强审计人员的风险意识和责任意识。

（1）将风险导向审计引入商业银行内部审计领域，提升审计质量。风险审计是现代审计方法的最新发展，在商业银行内部审计领域的运用，不仅可以有效地控制商业银行的经营风险，增强内控能力，而且能够用来控制、降低审计风险。通过对商业银行管理行为、资产风险的分析和评价，全面把握被审主体的风险状况，并找出高风险的领域，在此基础上确定审计重点和审计频率，以便集中力量对高风险领域进行控制和管理，帮助和促进商业银行各级管理层提高管理水平，做到科学决策，有效地进行风险控制和管理。

（2）全面开展增值型审计，需要更新审计手段。近几年来，我国商业银行电子信息技术应用水平迅速提高，电子银行业务也迅速发展，网上银行业务交易量逐年增加，信息科技和电子银行方面的风险控制越来越突出。因为信息科技和电子银行方面的风险是系统风险，一旦出现问题将造成全局性的影响，对一个银行的商誉和形象都将带来极大损害，所以世界各国商业银行都十分重视信息科技和电子银行风险的控制，相应地，电子银行审计也越来越引起人们的重视。巴塞尔委员会专门制定了电子银行风险管理原则，包括董事会和管理层的监控、安全控制、法律和信誉风险三个方面。因此，我国商业银行的内部审计手段要向电子化、网络化、实时化和规范化转变。充分利用电子计算机、网络、信息等现代技术手段，替代原先传统的手工操作办法，加快内部网络建设，逐步建立内部审计资料库，积极探索利用计算机进行审计的途径。通过对内部审计手段的改进，不断提高工作效率，增强内部审计功效，保证审计增值目标的实现。

4.通过创新内审资源，为银行增加价值。

（1）制定符合我国国情的银行内部审计专业实务标准和审计条例。通过审计标准和条例来保证内部审计部门在银行中的地位和权威。实务标准可参照国际内部审计师学会《内部审计专业实务标准》，由中国金融稽核监督研究会等行业协会来制定；审计条例应由各银行制定。巴塞尔委员会要求，一部审计条例至少要包括：内部审计职能的目标和范围；内部审计部门在组织中的地位、权力和责任；内部审计部门负责人的责任。审计条例应当由内部审计部门起草，定期审查。它应当得到高级管理层的同意，随后得到作为监管作用一部分的董事会的确认。在审计条例中，银行高级管理层给予内部审计部门建议权，授权其直接与任何员工进行接触和交流，检查银行的任何一项活动或一个实体，接触银行的任何记录、资料或数据，包括管理信息和所有协商和决策机构的会议记录。

（2）加大培训力度，提高内审人员素质。在西方发达国家，内部审计已走上了职业化道路，其商业银行的内部审计往往由具有职业资格的内部注册审计师来执行，这些人员既来自于组织内部，也可能来自于组织外部。在我国，近年来开始了国际注册内部审计师（CIA）考试。虽然各商业银行目前并没有把取得国际注册内部审计师资格作为从事内部审计工作的必要条件，但囿于提高素质的需要和新形势的要求，无论是内部审计管理部门还是审计人员都应对这样的资格考试日益重视并积极地参与。随着内部审计在银行公司治理结构中的地位日益重要，审计部门不仅需要财务会计专家，还需要大量具备经济学和企业管理学知识的专家，包括内部控制专家、风险管理专家、公司治理专家和信息系统审计专家。因此，必须通过各种途径，比如后续教育、业务培训等措施，提高银行审计整体队伍和人员的专业素质和水平，这样才能为公司治理提供源源不断的符合要求的监督控制资源。通过建立一支专业化、高素质的内部审计队伍，提高内部审计质量，以保证审计增值目标的实现。

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篇（9）

一、商业银行内部审计增值研究的背景和现状

2001年，国际内部审计师协会（IIA）在《内部审计职业实务准则》中对内部审计作了重新定义：内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加组织价值和改善组织的运营。它通过运用系统的、规范的方法评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。这一定义拓展了内部审计在商业银行经营管理中发挥作用的空间，突显了内部审计在银行风险管理、控制和治理领域的巨大潜力，明确了内部审计是增加商业银行价值的工作目标。

就国内外对于内部审计增值研究的成果来看，大致可以归纳成三大类，即内部审计增值的涵义研究、内部审计增值的途径研究及内部审计增值的评价方法研究。与以往对于内部审计增值问题的研究思路不同，本文立足于商业银行的内部审计工作，将利益相关者理论运用到商业银行内部审计工作中，建立了商业银行内部审计的利益相关者模型，并结合平衡计分卡的建模思想，提出了商业银行内部审计的增值评价模型。

二、商业银行内部审计的利益相关者模型

内部审计作为商业银行的一个职能部门，其利益相关者应是对内部审计活动产生影响的，或是受内部审计活动影响的个体或群体。本文所使用的米切尔评分法是由美国学者Mitchell和Wood（1997）提出来的，该方法要求企业所有的利益相关者必须具备以下三个属性中至少一种：合法性、权利性及紧迫性。通过利用米切尔评分法对内部审计的利益向相关者进行分析，本文认为商业银行内部审计的核心利益相关者应包含董事会、监事会、高管层、被审计单位、金融监管机构、外部审计机构六大部分。

对于不同的内部审计利益相关者，其对于内部审计的需求也不尽相同，因此也决定了内部审计增值内容及形式上的多样性。董事会关注于内部审计在银行经营决策的可行性和决策执行的效益性等方面提供的确认服务；监事会关注于内部审计对全行的财务活动、经营决策、风险管理和内部控制等方面提供的确认服务；高管层关注于内部审计在风险管理与内部控制的可靠性和有效性、业务经营的效率和效果等方面提供的确认和咨询服务；被审计单位关注于内部审计在揭示经营行主要业务的风险状况和重大风险事项、提升经营管理水平及风险防范意识等方面提供的确认和咨询服务；金融监管机构关注于内部审计在监督银行整体的经营状况和风险水平等方面提供确认服务；外部审计机构则关注于内部审计在降低外部审计风险、降低审计成本、减少重复性工作等方面提供的确认服务。

通过对商业银行内部审计利益相关者及其需求的分析，本文建立了商业银行内部审计的利益相关者模型，如图1所示。

图1商业银行内部审计的利益相关者模型

三、商业银行内部审计的增值评价模型

平衡记分卡是管理者衡量企业职能部门能否为企业增加价值的一个很好的工具，内部审计作为商业银行的一个职能部门，同样可以使用平衡记分卡来评价内部审计部能否增值。然而，图3中示的平衡计分卡基本评价模型并不能够全面衡量内部审计工作的增值效果，必须对其进行补充完善，才能对内部审计工作的增值作用进行科学性、系统性评价。

基于上述分析，利用本文第二部分所建立的商业银行内部审计利益相关者模型，参考平衡计分卡的基础评价模型，结合现代内部审计发展和现实需求，提出了六位一体的商业银行内部审计的增值评价模型，如图2所示。

图2商业银行内部审计的增值评价模型

商业银行内部审计的增值评价模型中各部分对应的具体指标包括：

（1）董事会/监事会。具体指标有：董事会/监事会对内部审计部门的履职满意度、上报董事会/监事会的内部审计报告数量和报告质量、审计计划完成率等。

（2）高管层。具体指标有：内部审计建议的采纳率；内部审计建议新增或完善规章制度的数量、对内审部门投诉的数量、对内部审计部门的履职满意度等。

（3）被审计单位。具体指标有：揭示风险金额、揭示风险问题数量、整改建议数量、揭示问题属实率、审计时间及频次等。

（4）金融监管机构。具体指标有：内部审计完成监管要求项目次数、对完成监管要求项目审计成果的满意度等。

（5）外部审计。具体指标有：内部审计工作成果的利用率、利用内部审计成果所减少的外部审计时间和成本、对内部审计工作的满意度等。

（6）创新与学习。具体指标有：内部审计人员的学历结构、内部审计人员所取得的职业认证数量、内部审计人员每年参加培训的时间和频次等。

四、结束语

本文研究了商业银行内部审计的增值评价问题，运用利益相关者理论建立了商业银行内部审计的利益相关者模型，并结合了平衡计分卡的建模思想，最终提出了商业银行内部审计的增值评价模型。由于时间及个人能力所限，本文提出的商业银行内部审计增值的评价模型以及对应指标还有待完善，需要在今后的研究和审计实践中不断的修正改进。（作者单位：中国农业银行审计局西安分局）

参考文献：

[1]孙丽.我国增值型内部审计运行机制研究[D].山东财经大学硕士论文，2013.

篇（10）

一、绪论

1.背景与研究

随着我国金融市场的不断改革，商业银行所处的地位越来越重要，但同时也因为经济的快速发展和环境的复杂变化而产生了多方面的风险。特别是在金融危机以后，全球金融形势越来越复杂，我国身为发展中国家本身在竞争过程中就没有太多优势。面对激烈的市场竞争，我国不完善的会计体系更容易使商业银行出现会计业务风险。一旦风险被激化，就会对商业银行造成极大的影响，同时也对我国社会稳定性带来不可恢复的伤害。因此，我国一定要重视商业银行的会计风险，并在之后的工作中不断完善相应机制，以最大的努力来规避风险。

2.研究的方法

论文在写作之前先使用了文献综述法，即通过中国知网、万方数据中心等网络平台搜集了与论文相关的文献，其中有中文文献18篇，英文文献2篇。通过这些文献可以发现，目前我国在商业银行会计业务风险方面已经有了较多的研究，但是这些研究的深度还不够。因此，有必要对论文课题进行进一步的研究。其次，论文在写作的过程中还使用了分析法，即根据目前我国商业银行会计的实际现状，分析出其存在的各类问题，同时针对各个问题进行深层次的分析，找到风险存在的原因，最终提出了相应的解决策略。

3.相关概念

会计工作能够给企业的各类经济活动提供必要的信息参照，因此如果会计信息本身存在真实性和全面性的缺失，那么以会计信息为基础的经营决策也会受到极大的影响。而会计业务风险主要指的就是由于会计信息问题而产生的一系列风险。商业银行中的会计业务风险则有所不同，其主要是指银行由于会计核算失误或者信息缺失所带来了决策失误，或者是由于内外部环境变化而产生银行资金和声誉损失的风险，

二、商业银行会计业务风险控制存在的问题

1.会计信息失真

首先，我国商业银行的资本充足率计算方式不正规。从相应的国际标准来看，商业银行在计算资本充足率的时候不应该囊括准备金。但目前我国商业银行则将准备金作为附属资本，从而提高了银行的资本充足率。这种高估使得银行会计信息并不能切实的反应银行的实际情况，使得银行面临着很多风险。其次，我国商业银行的资产质量普遍不高。银行会计信息使用者非常重视资产质量，因此银行的管理者就会盲目发放贷款，通过扩大贷款基数来降低不良资产率。这种方法掩盖了银行真实的会计信息，不能准确的反应银行贷款现状以及风险状况，给银行会计业务带来了很大的风险。

2.会计核算操作问题

虽然是我国商业银行的相关法律法规在近多年的发展中得到了相应的完善，但是银行工作人员在实际业务操作中依然没有按照相应的规章制度办事。还有一些小型商业银行为了进一步的节省会计成本，使得部分会计人员身兼多职。这种现象就会使得商业银行建立起来的会计核算体系无法发挥应用的作用。特别是一些身兼多职的会计人员越权处理会计业务，不能让银行的各方投资主体准确了解到资金使用现状，大大增长了会计核算的风险。

3.会计监督独立性不高

商业银行会计业务在不断拓展的同时，相应的审计业务的工作量也越来越大。在这种变化下，会计审计的人员数量却没有得到相应的增加，并且很多审计人员本身的专业素质也不高，因此影响了会计审计和监督的权威性，从而使得会计监督缺乏必要的独立性，给会计业务带来了很多风险。即便是一些高素质的会计审计人才，在进行本职工作的时候，也往往会受到商业银行内部部门的阻碍，不能顺利的履行相应的职能。这也说明了目前商业银行的会计监督并没有相应的法律法规保护，不能支撑会计监督公平全面的展开。

4.会计工作缺乏必要的内部制约

商业银行要想在实现会计的内部控制，那么首先就应该保证每个会计岗位在设置的时候都能够起到相应的制约效果。但目前我国很多商业银行仅仅设置了科室分离管理，并没有将部门领导的责任与权力细化分工。这也使得很多商业银行的行长负责多个科室的管理。而通过国际经验可知，这样的岗位设置很容易造成会计风险，在我国表现比较突出的就是银行会计和出纳由一人担任，比如前几年我国工行呼伦贝尔分行就发现了会计兼出纳的李某，利用职位权力挪用巨额公款的事件。

5.会计人员风险意识不高

目前我国很多商业银行的会计人员并不清楚会计风险防范的目的与意义，在实际工作中也容易找不到会计风险防范的目标。这也说明了会计人员队伍的会计风险意识不高，再加上一些会计人员自身的自律能力不高，使得银行会计工作很容易因为会计人员个人素质而产生风险。特别是近几年来各个商业银行为了快速抢占市场份额，不断的扩张自身的会计队伍。这个过程就使得银行会计队伍混入了大量素质不高的人才，甚至一些会计人员根本没有接受过正规的会计知识教育，仅仅经过简单的培训就上岗，使得会计岗位风险防范机制形同与无。

三、商业银行会计业务风险出现的原因

1.会计信息收集机制存在问题

我国商业银行会计信息出现失真的重要原因就是信息收集机制的缺失，即目前我国针对商业银行的会计信息收集标准，与发达国家之间还有较大差距。对于资本充足率和不良资产率等多个方面的细化标准建设不足。这种情况也使得商业银行针对会计信息披露有多种方案，不利于控制会计约为风险。另一方面，虽然我国近几年来越来越重视银行会计报表，报表中的会计信息也越来越详细。但是这些会计信息并没有得到详细全面的整合，不能充分的反应银行会计风险现状，可用性较差，需要在下一步的发展中得到相应的改善。

2.会计核算制度本身有所欠缺

商业银行会计核算机制的缺失事实上就是银行管理机制的不足。事实上，无论是以往的手工记账方式，还是当今的会计电算化体系，银行本身都有着一套非常完善的核算体系，并且能够起到相互牵制的作用。但是随着商业银行的不断发展，银行各项业务也得到了相应的拓展，再加上各类新技术的使用，使得银行的会计核算环境变得越来越复杂。很多商业银行目前的内部控制机制完全跟不上银行的会计业务发展，因此才出现了一些越权操作/逆向操作等会计核算问题。因此，商业银行要想进一步的规避和治理会计业务风险，那么就必须要完善银行内部控制体制。

3.会计监督职能混乱

商业银行的会计审计人员之所以在会计监督中缺乏必要的独立性，最主要的原因就是银行的行政管理和会计监督出现了职能混乱，这一点在大部分基层分行中体现的非常显著。在这些基层银行中，会计管理人员不但要负责会计日常工作，还要针对会计风险进行相应的监督与防范。这种工作模式难以充分发挥会计监督职能，另一方面也会影响会计日常工作的展开。特别是一些银行领导出于自身利益，恶意破坏会计制度，擅用自己的权利来谋取利益，给银行带来了很大的损失，同时这种行为也会大大降低银行抵抗会计业务风险的能力。

4.岗位设置机制不健全

商业银行的会计岗位设置不健全并不是银行单独行业的问题，而是我国各个行业普遍存在的现状。但商业银行不同于其他行业的企业，一旦发生会计问题就会出现巨大的损失。岗位设置不合理一般存在于城市商业银行或者其他小型商业银行，大型商业银行中很少出现这种情况。这主要是因为城市商业银行和小型商业银行的规模一般不大，整体发展时间相对较短，各项会计岗位设置并不健全。特别是很多商业银行对于高素质会计人员还非常缺失，因此就会采用一人多职的策略来缓解岗位压力，但这种设置也增加了会计业务风险。

5.会计人员的综合素质较低

前文已经提及过，目前我国商业银行会计队伍正在不断的扩张，各个银行内部会计人才队伍的综合素质偏低。特别是很多商业银行柜台员工的流动性非常高，综合素质不高使得他们根本没有深入了解银行各类业务，在业务办理的时候往往不能应用自身的风险防范意识来规避会计风险。另一方面，当前商业银行的会计人员对于会计内控机制的认识也不足，认为内部控制知识审计部分、管理部门、稽查部门等相关部门的职能，没有充分理解岗位相互牵制的内涵，因此就难以发现银行潜在的风险。

四、商业银行会计业务风险的改善策略

1.加强会计信息的披露

首先，在商业银行会计信息披露标准方面，我国应该积极借鉴国外发达国家在这方面的先进经验，并缠着国际标准，对我国商业银行会计信息披露做出相应的完善。特别是要针对前文所提及的资本充足率和不良贷款率进行专门的细化，避免商业银行刻意利用目前我国在这些标准上的欠缺，从而增加银行会计业务的风险。在这之中，标准的细化制定也要结合我国实际国庆，对于不同类型的商业银行设置差异化的信息披露标准，但一定要保障会计信息的真实性和全面性。等到我国商业银行股份制进一步深入以后，再提高国内标准与国外标准的统一性，从而一步步的提高我国商业银行会计信息质量，避免因为信息失真而产生会计风险。

2.改革会计核算制度

现阶段的会计核算制度改革，应该首先建立在会计信息系统之上，对其进行统一的管制。在这之中，商业银行可以考虑建立“总行-区域中心-基层分行”的三层核算体系。在这个体系中，总行负责下达各个分行的会计核算考证指标，而区域中心则对相应的会计核算指标进行必要的加工和计算，从而保证会计信息的真实性和全面性，同时也能够有效的避免资源出现浪费。其次，商业银行还应该不断完善其内部治理结构，从而更有效的进行会计业务风险的集中管理。特别是各个分行，更应该注重会计核算的规范性和科学性，实时与总行之间保持一定的联系，积极落实总行关于会计核算的相关要求，深入全面的避免会计风险的产生。

3.完善会计监督体系

首先，商业银行应该充分发挥会计审计部门的作用，不断的提高审计人员的独立性。鉴于目前很多商业银行会计监督职能分散的现状，在下一步的发展中，银行应该不断改善自身构架，将会计监督职能全部收拢到内部审计部门中，从而保障会计监督的效果。这也要求银行应该不断提高内部审计人员的专业素质，保障这些人员具有相应的专业能力，能够得到银行大部分经营管理信息，并结合自身专业能力对其进行综合的分析，定期将审计报告上交到董事会审计委员会中。其次，由于我国特殊国情，商业银行还应该接受国家审计部门的相关审计监督。但由于商业银行数量众多，而国家审计部门人员有限，就使得国家审计很难深入覆盖到商业银行的各个方面。特别是目前很多商业银行都是国有银行或者国有制为主，而国家审计也隶属于政府部门调动。因此就很容易因为利益一致而产生会计风险。因此，针对于商业银行的外部审计监督也应该尽可能的做到公平公开，不但促进审计信息的透明化，结合内部审计和外部审计两个层面共同做好会计监督工作。

4.健全岗位设置机制

银行要想保障会计业务的规范性，最大程度的避免其风险。那么首先就需要建立完善的岗位责任制，将每一个岗位都细分开来。在这方面，应该做好三个方面的工作。第一，商业银行的会计岗位设置要合理，对于相互监督和牵制的岗位不能由同一个人担任，从而在根源上起到岗位制约，抵抗风险的作用。第二，对于那些非常重点的岗位，商业银行应该贯彻实施印、押、证三级保障制度，从而保证这些重点岗位不会出现交叉作业的现象。第三，针对商业银行的会计体系制定事前、事中、事后三个层面的监督体系，从而完善会计内部控制机制，能够快速的甄别银行会计风险，并针对一些常见的风险设定应急预案机制，将风险扼杀在摇篮里。

5.提高会计人员的综合素质

首先，针对目前商业银行会计人员综合素质缺失的现状，各个商业银行应该加大培训力度，通过后期教育不断提高会计人员的专业能力。在这之中，培训内容不但要囊括会计业务的专项技能和理论知识体系，还应该针对会计风险的甄别与防范进行专项培训，保证每一个会计人员都能够识别普通的会计风险。在培训教育中，商业银行也应该了解会计人员队伍对于新知识的接受能力，多使用案例分析等方法提高培训效果。其次，商业银行还应该改善会计人员的激励机制。目前银行的会计激励机制太过重视业绩，会使得会计人员违背职业道德而追求违规收益，同时也不利于调动银行员工的工作积极性，难以让员工在工作中潜移默化的提高自身素质。因此会计激励机制应该更加全面，针对不同岗位的会计员工设置差异化的评价指标，综合利用物质奖励和精神奖励共同提高员工素质。

五、结束语

商业银行作为我国最重要的金融机构，一旦发生会计风险将将会造成很大的损失。因此商业银行一定要重视会计业务风险的防范，在具体工作中不断完善相应的内部机制，调动内部审计部门和国家审计共同加强商业银行的会计监督，从而最大程度的避免会计风险的出现。另一方面，商业银行也应该正视自身在会计人才队伍等方面的缺失，不断完善培训机制和激励体系，在日常会计工作之中持续的提高会计队伍的专业能力和职业道德素养。

参考文献：

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