制造业税务筹划方案汇总十篇

序论：好文章的创作是一个不断探索和完善的过程，我们为您推荐十篇制造业税务筹划方案范例，希望它们能助您一臂之力，提升您的阅读品质，带来更深刻的阅读感受。

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在全球经济高度密集的今天，各个国家都在进行产业结构的优化升级以谋求更大的经济利益，然而在带动自身经济发展的同时，也使得市场中的竞争越来越激烈。税收筹划作为一种帮助企业有效合理的进行税务管理活动的手段，受到了越来越多的企业的重视。企业在进行生产活动时，每个时期都有其相应的侧重点，而我们在完成任务时必然会制定相应的计划，在纳税方面也是如此，所以对企业来说加强对税收的管控也是不容忽视的。

一、税收筹划的概念

随着我国税制的深化改革、企业不断转型升级以及市场机制的影响，企业被推向了充满竞争的市场，面临着被市场选择的现象。所以，在现有的税收体制下“节流”显得尤为重要。

1.税收筹划的含义

税收筹划（TaxPlanning）又称为“合理避税”，是一门涉及多种学科的一种新型现代化的学科。税收筹划这一概念是二十世纪九十年代中叶从西方传入我国的，它的提出源于1935年英国的“税务局长诉温斯特大公”一案。但是由于它的发展时间较短，理论体系没有建立的十分完整，因而在许多方面都存在着一些争议。各方学者对其都有不同的看法，如：当时参与“税务局长诉温斯特大公”一案的英国上议院议员汤姆林爵士对税收筹划做出了以下的表述：“任何一个人都有权安排自己的事业。如果依据法律所做的某些安排可以少缴税，那就不能强迫他多缴税收。”综合多方观点，笔者认为税收筹划是：“在遵循相关的税收法律、法规的情况下，对生产经营活动中的事项进行统筹规划，从而利用相关的税收法律、法规所给予的政策优惠空间，对纳税方案进行优化以达到节税的目的”。

2.税收筹划与“偷税”“漏税”的区别

税收筹划从本质上来说是一种节税的行为，是在纳税主体发生纳税行为发生之前的一种合法的经济管理行为，而“偷税”“漏税”则是一种扰乱社会经济秩序的违法行为。《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条明确规定“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税”。而“漏税”是由于纳税主体的一些主观的、无意识的原因所导致的未缴或者少缴纳税款的行为。其两者的区别在于：首先“漏税”是一种无意识的行为，而“偷税”是一种有预谋的行为。所以仅从主观情感方面来说“偷税”行为比“漏税”行为情节更加严重；其次，相较“偷税”来说，除了有与“漏税”相同类型的经济处罚外，情节严重以至于构成犯罪的还要追究其刑事责任。

二、税收筹划在企业债务筹资中的应用

企业筹资主要是满足生产活动的需求，根据资金来源渠道的不同，企业的筹资来源可分为债务筹资和权益筹资。债务筹资是企业通过借款、发行债券等方式获取资金的一种融资形式，而权益筹资则是通过发行股票支付股息的方式来获取资金的。这两种方式在企业中既相互独立又能够以适当的形式进行组合。

1.税收筹划理论分析

在筹资中运用税务筹划，就是合理安排债务资金和权益资金的比例，以形成最优资金结构。企业可以利用以下几种方法进行税收筹划活动：

（1）利用税收优惠政策方法，如减税、免税、抵免税款等。

（2）选择不同的组织结构，即根据自身的经营状况通过选择最适合自身的经营模式，如集团企业、有限责任公司、个人独资企业等，相较其他的企业模式来说集团企业可进行筹划的空间更大，效果也更加明显。

（3）利用成本费用的税前扣除政策方法，而这种方法在债务筹资中的应用比较广泛。我国税法规定企业的借款利息应当计入当期的财务费用，允许在税前进行列支，因此可以直接降低应纳税所得额从而达到降低税收的目的。《企业所得税法实施条例》规定：“企业在生产经营过程中发生非金融企业向金融企业借款的利息支出、企业经批准发行的债券利息支出，准予扣除。”如果企业通过向银行或其他金融机构借款的方式获得资金，必然会产生相应的费用，其中最基本的是借款利息。企业就可以通过利用成本费用的税前扣除政策方法进行筹划工作，所以企业在采用借款的形式进行筹资时可以考虑适当提高对外借款的额度，从而间接达到为企业减少当期的应纳税所得额的目的。

2.债券筹资案例分析

（1）企业债券筹资案例

M企业是某市一所中小型的制造型企业，其企业的筹资方式，同样既有债权筹资又有股权筹资。现该企业生产效益较好，为扩大生产规模，M筹资18000万元，企业所得税税率为25%。现有以下4种方案以供选择：

方案1：增发普通股18000万股，每股1元。

方案2：增发普通股9000万股，每股1元。发行债券9000万元，债券票面利率为6%。

方案3：增发普通股6000万股，每股1元。发行债券12000万元，债券票面利率为9%。

方案4：增发普通股4500万股，每股1元。发行债券13500万元，债券票面利率为10%。

假定该企业年息税前利润为2000万元，息税前投资收益率为10%。

通过计算得到下表：

通过比较计算的结果我们可以看出：随着负债比例与成本水平的不断升高，减税的效果也越来越明显。

（2）债券筹资案例分析

由上述案例可知：方案2和方案3均采用了负债筹资的手段，在其财务杠杆的作用之下企业的应纳税额有了明显的降低。通过比较这4个方案可以看出：未采用负债筹资的方案1与采用负债筹资的方案2的息税前利润是相同的，但其实际的税负水平却不相同，原因在于方案2的负债利息成本抵扣了相应的应纳税额，导致税负水平得到了降低。以此类推，由于方案3的负债利息成本在应纳税额的额抵扣额更大，而负债比例控制在2左右对企业的节税效果是较好的，故而其节税的效果更加明显。方案4在这4个方案之中的节税效应是最大的，但是由于其导致了企业所有者权益资本收益率水平的降低，这是不符合税收筹划的目的的。

综上，企业在实际进行操作时方案3是较优的筹划方案，建议选择，而方案4这种方案是不建议被采纳的。

三、企业税收筹划的发展

我国已成为世界上公认的制造业大国，而我国的制造业也在逐渐进行转型升级。随着我国造出圆珠笔头这一阶段性的成功，为我国制造业开辟了更为宽广的发展之路，更为税收筹划在制造行业里的发展起到了推动作用。

1.税收筹划发展存在的障碍

首先，我国的税收法律体系不完善，“营改增”的落实处于不成熟的阶段，导致新旧税收的法律、法规和一些相关的法律适用之间出现紊乱；其次，执法不严，税收征管水平不高这一问题对我国税收监管者们来说也是一个严峻的挑战；再次，许多从事与之相关的从业人员对其的认识也都是末学肤受，能够真正为企业进行全方面筹划的税收精英却凤毛麟角；最后，大多数企业的风险意识与防范意识淡薄，有些企业一味地追求减税乃至忽略了一系列潜在的风险--到期无法还本付息的财务风险、市场经济环境风险等，导致了我国在税收方面的发展出现了“停滞”的局面。

2.税收筹划的发展意义

笔者认为虽然法律是规定权利与义务的行为规范，但其最主要强调的核心应是权利与义务的对等性与一致性。税收筹划的实行一方面可以强化企业纳税意识，实现诚信纳税。企业作为一个社会主体，应当秉承我国的优良传统，承担相应的社会责任，履行应尽的社会义务，诚信纳税为市场创造一个健康、有序的发展环境。另一方面还有助于完善税制结构，增加国家税收。税收既是国家财政收入的一项重要的来源，又是国家为了实现资源的合理化利用进行宏观调控的媒介。完善税制不仅是国家身为立法者的责任也是企业的责任，企业应当帮助立法者们去完善税制，为税制的发展做出自己的贡献。

四、总结

凡事都存在两面性，我们应当理性的面对税收筹划，在进行税收筹划时不应只注重为企业减少税款，还要看到决策背后的影响。企业采用对外借款的方式进行筹资，一味地增加对外借款的额度，可能会造成企业到期无法还本付息，导致企业的正常经营受到影响，企业将可能面临破产的境地；企业选择发行债券进行筹资虽然可以保证企业的控制权不被分散，但是应当注意控制负债比例，不可以只是一味的增加负债比例而忽视了其他方面利益，一个企业想要长久的经营下去不仅要追求企业利润，同时还应该兼顾到相关者权益和企业价值，在进行决策时应权衡各方的利益，尽可能地找出最适合企业融资需求的方案，优化企业资本结构，实现税负在可控范围内能得到相对的减轻，维持企业长久的发展。税收筹划想要在行业得到发展最基本的前提是要让企业真实的了解它，但是在我国各方对纳税都存在着抗拒，一方面是因为我国制造业是一个成本高、税负重、利润薄的行业，虽然可以利用税收筹划为企业减轻一部分税务负担，但是还是无法为制造业的发展注入动力。笔者建议：首先，企业可以考虑转变经营模式，同有相同经营理念的行业伙伴进行合作，将企业规模扩大，这样既可以增强企业的竞争力，又为税收筹划的实行增加了可行空间。其次，企业的经营者与税务部门都应当树立正确的观念，建立良好的合作和P系。企业在经营时应当自觉接受税务部门的监管，而税务部门也应当放下“身段”，以法律为准绳帮助企业履行纳税义务，服务于企业与国家，在双方的共同努力下促进纳税的良性发展，为税收筹划的发展奠定基础。

参考文献：

[1]项丽华.企业税收筹划的原理及其具体运用[J].经济研究导刊，2012，（1）：18-19.

[2]俞少芳.我国制造业企业税收筹划研究[D].北京交通大学，2013.

[3]王金花.企业股权筹资与债务筹资管理[J].管理世界，2013，（1）：107-109.

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二、机械制造企业在营改增实施后的纳税筹划工作

（一）纳税人身份的筹划

国家进行营改增的税制改革后，机械制造业的纳税工作也产生了相应的变化，其中一个变化是纳税人主体性质的变化。在实行营改增的税改工作之前，机械制造业的纳税数额是在相应的营业额的基础上产生，而企业的纳税工作主体都是企业的经营者而没有相应的性质区别。在进行营改增税改后，国家将纳税人的身份划分为一般纳税人和小规模纳税人，同时对两者在纳税工作上的区别进行了说明：一般纳税人在纳税工作时可以利用进项税额抵扣税款进行相应的退税工作；而小规模纳税人不能开具相应的增值税发票而不能进行相应的退税工作，所以与税改前的纳税主体区别不大。机械制造企业在实际运营的过程中需要根据工作的实际情况以及利益原则，合理地选择纳税人身份进行纳税筹划并降低税负支出。

（二）进项税额的筹划工作

机械制造企业运营工作的很多方面都会产生相应的税额，特别是在进项工作方面需要进行相应的纳税筹划工作。在进行纳税工作之前，机械制造企业需要对自己的进项税进行具体的划分，准确地判定为可抵扣税款和不可抵扣税款，充分利用在材料采购、产品运输等环节可抵扣部门来进行纳税筹划工作。除了与一般企业相同的可抵扣部分以外，机械制造企业还需要充分理解并利用企业资产可进行退税的特点来进行相关制造假设设备的购置工作，进一步完善企业的技术革新水平。由于营改增对于机械制造企业的进项税额影响较大因此在进行相关材料设备和应税劳务的购置工作，降低企业的税务支出。

（三）对税务发票的筹划工作

机械制造商过去在进行纳税工作时主要是在相关营业额的基础上进行，所以对企业运营工作中涉及的发票相对不够重视，但是在进行营改增工作后企业的纳税工作需要通过相关增值税发票来进行。现在的有多重增值税发票并使应用不同的工作情况，对于小规模纳税人来说只是采用3%税率的纳税方式，而对于一般纳税人来说选择的税率有具体标准。同时增值税发票具备一定的时效性，需要在开具发票一定时间内进行纳税工作才能保证相关工作的有效性，而对于税务发票的管理工作也是机械制造业现阶段不够完善的部分。

（四）对合作工作的纳税筹划

机械制造企业不是一个独立存在的企业，而与是通过与其他行业合作来完成相关的运营工作。营改增税改工作进行以后，机械制造企业的合作工作也受到了相应的影响。税改之前企业的纳税工作都是通过自身的营业额体现，而与合作伙伴的关系相对较小。但是在税改实施以后，企业需要更为关注合作的材料供应者、物流公司等的相关纳税资格，特别是选择能够提供增值税发票的合作者来提高企业的抵扣税额。企业在与合作者签订相关合同时需要充分考虑现阶段的纳税政策，在合同中体现各自的税务任务来避免后续的税务风险，维护机械制造企业和相关合作者的经济利益。

三、机械制造企业税务筹划工作的优化方法

（一）完善税务管理工作体系

由于营改增的进行为机械制造业的税务工作带来了巨大的变化，特别是在计算具体税额和执行相应的纳税方案等方面需要根据最近的制度进行，这要求企业完善税务管理体系。现在机械制造企业的税务管理体系还没有得到较大的改革，体系的内容还是围绕着企业缴纳营业税展开，容易导致企业无法有效控制纳税支出。企业需要充分解读现阶段的税务制度，并结合企业的工作特点来完善体系内容，加强对进项税额和销项税额等项目的管理力度，降低企业重复纳税的部分并推动企业控制运营成本。

（二）加强税务人员的培养工作

机械制造企业的纳税筹划工作必须通过税务人员完成，企业要想在营改增的新时期保证税务工作能够正常开展则需要加强对税务人员的培养工作。企业需要提高税务人员的管理意识和对现阶段税务政策的了解程度，通过组织企业内的税务人员对最新的税务管理知识进行学习，确保在知识层面上不会脱离最新的发展阶段。企业同样需要加强税务人员的实际管理能力，由于税制改革导致具体的税务工作变化巨大，需要税务人员在充分了解企业的各项运营工作的基础上开展相应的税务方案制定和执行工作，能够把握好企业的材料购置、制造设备?x择以及相关产品运输售出等与税务有直接联系的工作环节，通过提高税务人员的工作能力来带动企业各个工作环节都能在新的税务政策下进行同时避免企业不必要的税务支出。

（三）建立信息化税务管理系统

营业税改征为增值税后机械制造企业需要关注的纳税工作环节相对增多，税务工作量及工作复杂程度都相应增加，同时对企业的财务数据的及时性和质量要求更高。为了顺应未来信息化管理工作的需求，企业需要加强信息化税务管理系统的建设力度，通过建立涵盖企业各个工作环节的数据库及时收集全面的财务数据并在这个过程中落实相应的工作责权，提高财务数据的准确性。税务人员可以通过该系统及时对企业的税务工作进行处理，并在相应的处理程序的辅助下快速制定税务筹划方案，应用在企业相应的工作当中并起到对企业运营工作管理控制的效果。

（四）推动监督管理和风险防范机制的发展

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一、新税制与制造业纳税筹划概述

(一)新税制

1．所得税

新税制对企业所得税过渡期进行全新规定，即原有享有低税率优惠政策的企业能够得到更长的5年所得税过渡期，此外新税制还对有关过渡期优惠政策和相关规定进行再次明确。新税制中新增小微企业的所得税率为20%，进而给予小微企业更多的发展政策支持，同时通过实现小微企业的节税空间最大化，继而给予小微企业资金链调整的空间，全面提升小微企业的市场核心竞争力。制造企业需要紧紧抓住新税制全面实施的发展机遇，了解新税制与以往税法之间的改变趋势，抓住制造企业内部依据新税制改革的改革要点，在法律政策允许的范围之内最大限度地节约制造企业的生产成本。

2．增值税

从我国近几年来的税制改革政策中可以了解到，我国增值税纳税范围正处于不断增加的趋势下，新税制中有关增值税改革的最具代表性改革政策就是“营改增”政策，即实现营业税改增值税的规定。这一规定的出现有效解决我国以往出现的重复性征税问题，减轻纳税企业的纳税负担，有效优化我国的税收结构。当下我国有关增值税的相关税收规定仍旧处于试点修改阶段，因此不同领域行业的增值税征收政策也存在着一定的差异性。从当前增值税改革试行情况来看，我国增值税规定解决以往重复征税的问题，而不同行业税率的规定极易导致个别行业的税率征收过高，造成该行业纳税负担增加的问题。整体来看我国的增值税改革较为明确，制造行业企业需要对增值税改革趋势进行全面细致分析，根据考察相关税收政策，进而制定全新的纳税筹划策略，实现制造企业经济利益的最大化。

(二)制造业纳税筹划

制造企业开展的纳税筹划主要是指企业为了降低自身的纳税成本，减少企业的税务资金支出，在相关法律法规允许范围内，开展相应节税设计方案，进而实现企业节税发展目标。制造企业进行纳税筹划策略是必要的，由于当代社会经济的发展瞬息万变，制造企业要想在不断变化的市场环境中屹立不倒，就要打造企业的竞争优势，学会在转瞬即逝市场危机中发现可推动企业长久发展的商机。企业资金作为企业发展的重要基础，资金流关系到企业的兴衰成败，因此制造企业需要利用纳税筹划合法节约自身的开支成本。制造企业进行纳税筹划策略的可行性，企业整体层面考虑实现企业税后利润最大化以及企业税负最小化的发展目标，为此企业需要在不损害国家利益以及企业自身利益的条件下，有效应用税收体制改革发展机遇为制造企业的合理纳税筹划发展奠定基础。

二、新税制对制造企业纳税筹划的影响

新税制对于制造企业的纳税筹划发展带来极大的影响，转变制造企业的纳税主体形式，同时制造企业的制造结构发生了一定的调整，制造企业需要借助产业结构调整形式实现制造企业纳税形式的转变。第一，帮助制造企业向服务型企业的方向发展。新税制前的征税政策的征税对象为制造企业的销售总额，制造企业中所有的生产产品以及购买的技术都是需要被征收营业税的。制造企业在纳税过程中需要根据产品服务提交相应数额的税款，在这种税务体制下的企业纳税行为极易出现重复纳税问题。而企业要想实现健康可持续发展，就需要全面提升自身的竞争发展水平，纳税筹划管理人员在进行纳税筹划过程中，需要实现纳税筹划管理向服务型企业纳税筹划管理方向转变，确保企业能够有效开展新税制的下纳税筹划工作。第二，督促制造企业实现发展技术的有效创新。制造企业与其他服务型企业仍旧存在一定的差异性。制造企业在新税制下需要根据企业的发展需求，将企业的内部产业结构进行调整和转变，明确新税制对于企业发展规划的影响，明确制造企业在纳税过程中并不需要担心重复纳税的问题。此外企业管理人员需要根据新税制将企业纳税筹划管理重心进行转变，将省下的部分纳税资金用于企业技术发展创新，全面提升企业制造技术水平。

三、新税制下的制造业纳税筹划策略

(一)增值税优惠政策

制造企业针对增值税开展的节税措施较多，第一，利用免税政策来分析制造企业内部主营业务中是否存在免税项目，借助这一政策规定实现对企业内的相关免税项目进行免税，进而全面节约制造企业的纳税成本资金。第二，利用即征即退税务政策实现制造企业的节税，即征即退税务政策是对制造企业极具针对性的政策规定，即征即退政策就是利用废弃材料生产出来的产品，不仅能够节约制造企业的生产成本达到节能减排的目标，同时企业利用废弃材料生产出的产品还能享受即征即退的优惠政策，最大限度降低制造企业的纳税压力。第三，增值税政策中对于录用残疾人的制造企业也有相关的优惠政策，即制造企业录用残疾人员达到一定数量后，即可享受即限额即征即退优惠政策。

(二)营业税改增值税

新税制中的改革关键点就是“营改增”，营改增政策对于制造企业的纳税筹划策略有着极大的参考借鉴作用。新税制中的交通运输服务仅按照9%的税率征收增值税，为此制造企业的运输费用抵扣也就有6%的提升空间，进而有效降低制造企业的纳税金额，减轻制造企业的纳税负担。

(三)所得税优惠政策

第一，所得税优惠政策中指出，企业研发产生的税务费用在一定程度上可以进行扣除，因此制造企业加大对技术研发的投入力度，在不会大幅度增加企业技术研发成本的环境下全面提升企业的核心竞争力。第二，企业进行证券投资的投资行为也可应用税收政策优惠，企业由证券市场得到的收入并不会计入纳税范围之中。

四、新税制下制造企业纳税筹划防范措施

(一)认定制造业企业纳税资质

制造企业通过认证企业纳税主体资质，可全面提升纳税筹划工作部署效果。在进行企业纳税主体保障资质审核过程中，需要根据企业规模对纳税工作进行纳税主体分析，如制造企业的年应税销售额大于五十万则代表该企业属于一般纳税人，年应税销售额小于五十万则是小规模纳税人。一般纳税人是需要抵扣增值税进项额，小规模纳税人则不需要开具增值税的专用发票。纳税主体资格认定后，制造企业按照增值税率13%缴纳。而存在销售纳税发票支出的企业可将发票作为纳税进项税抵扣依据，减少企业的纳税资金支出。

(二)完善制造业企业进项税抵扣管理

将新税制作为企业纳税进项税抵扣的主要控制因素，根据企业的发展情况调整企业的进项税抵扣资金，企业将由原有的16%增值税缴纳转变为13%的增值税缴纳，纳税筹划管理人员需要根据纳税政策来部署企业的纳税工作，实现进项税与纳税筹划工作的管理协同性。

(三)利用固定资产投资进行筹划纳税

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    一、利用资金筹集途径选择进行避税的分析

    企业经营活动所需要的资金,可以通过银行借款、发行债券、发行股票、融资租赁等途径来解决,但是,不同途径的资金其税负大不相同。人们为了减轻税务成本,必然选择纳税较少的途径筹集资金。举例如下:

    [例1]某机器制造集团公司所属的瑞雪企业需要一条产品生产线,价值200万元,目前企业只有贷款和租赁两种选择,如果选择五年期长期贷款,年利率11%,筹资费用率0.5%;如果选择租赁,正好本集团内部的丰年企业有一条该生产线,该设备每年可创造年利润24万元,所得税率33%,应纳税额7.92万元,如果租赁的话,租金每年15万元。那么,从减少纳税的角度看,该集团公司如何进行决策呢?分别计算如下:

    (一)借款资金成本=借款年利息(1-所得税率)/[借款本金(1-筹资费用率)]=22(1-33%)/[200(1-0.5%)]=7.41%

    (二)由于借款利息和借款费用可以计入税前成本费用扣除或摊销,企业五年可以少缴所得税111×33%=36.33万元。

    (三)丰年企业原来每年交纳所得税24×33%=7.92万元,五年计39.6万元。

    (四)瑞雪企业租用后,每年租金15万元,丰年企业需要交纳营业税0.75万元(15×5%);瑞雪企业的租金可以在税前扣除,则利润为24-15=9万元,适用税率27%,应纳所得税2.43万元。共计税负3.18万元(0.75+2.43)。

    由此推论,瑞雪企业租用丰年企业的产品生产线,纳税额最低。因此,许多专业书籍上都介绍了这个案例并且选择了后一个方案。

    可是,当我们仔细推敲的时候,发现以上的避税方案有漏洞。丰年企业把设备出租给瑞雪企业,满足了瑞雪企业的需要,可是,丰年企业的市场需求怎样满足?即使丰年企业可以解决市场问题,集团公司内部通过这种单纯避税的方法去经营,未必能够获得最好的经济效益,未必不被税务机关查处。所以,笔者认为,在选择筹集资金的途径时,应该考虑避税问题,但是,不能为了避税就不考虑生产经营的需要和征得税务机关的同意。因此,企业在资金筹集过程中首先要考虑企业的生产经营需要,在满足生产经营所需的前提条件下,利用国家的法律条款进行避税,才是可取的。

    二、利用调整资本结构进行避税的分析

    企业通过债务筹集资金比通过发行股票进行筹集资金税负要低,在其他条件不变的情况下,如果筹集同样额度的资金,由于债务性筹资可以在计提所得税以前列支一部分利息,从而产生避税效果,可给资本所有者提供避税利益。这是财务杠杆发生的作用。这个作用使得利用财务杠杆的企业比其他没有利用财务杠杆的企业更能够实现权益增值,从而给企业的股东权益产生积极的影响。举例如下:

    [例2]天恒公司是一家制造企业。计划筹集资金100万元用于一项新产品的生产,制定了甲、乙、丙三个方案,其债务利率为10%,企业所得税33%,各个方案的权益投资利润率见表1。

    由表1可见,随着债务资本比重的加大,企业纳税额呈现递减的趋势,从9.9万元一直减到7.9万元。同时,当投资利润率大于负债利率的时候,债务资本在投资中所占比例越高,对企业权益资本越有利。于是,在其他条件都不变的情况下,丙方案是最优方案,应该选择丙方案。

    但是,并不等于说负债越多越好。随着企业债务的增加,企业的财务风险在增加,债务成本也在增加。一方面,如果企业债务过重,经营效益又不好,当处于财务拮据状态的时候,将产生财务拮据成本;另一方面,为了遵循保护性条款,使企业经营灵活性减少,效率降低以及监督费用的增加,都构成成本。这两种费用的增加,都会抵销由于负债带来的避税作用而增加的企业价值,使企业的避税计划归于失败。

    由此可见,在筹集资金的避税方案中,税务成本的降低和控制企业财务风险同等重要,必须同时考虑,缺一不可。寻求企业的最佳资本结构,最大限度地降低税务成本,提高企业价值,权衡避税和财务风险的利弊,才是企业财务管理努力的方向。

    另外,在利用债务形式进行筹集资金的时候,还应该注意以下几个问题。

    一是资本性利息不能作为费用一次性从税前扣除。二是内资企业在生产经营期间,向非金融机构借款发生的利息支出,高于金融机构同类借款利息的金额部分,不能从税前所得中扣除。三是外商投资企业和外国企业的债务利息如果高于一般商业贷款利率,其高出部分也不能从税前扣除。四是企业从关联方取得的借款金额超过注册资本50%的,其超过部分的利息支出不能从税前扣除。

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1独立学院税收学专业开展实验教学的重要意义

实验教学是税收信息化高速发展的需要，也是培养应用型本科人才的必由之路。在“金三”系统和大数据管税治税背景下，实验教学与课堂教学相辅相成，架构了从理论到实践的有效桥梁。基于我院税收学专业实验室建设进程、实验教学逐步发展的现状，以培养高素质应用型本科人才为目标，探索出一套科学、效果突出的独立学院税收学专业实验教学方法模式，有利于独立学院开展教学改革实践，探索提高教育教学质量的途径。

2独立学院税收学专业开展实验教学的思路

充分发挥实验教学大数据人才培养优势，有效架构税收理论知识与涉税实务业务从此岸到达彼岸的桥梁。扎实的专业基础结合仿真模拟实验训练，促使毕业生上岗后“上手快、后劲足”。通过从公司设立、研发设计、购销、投融资、合同签订、发票管理、到清算注销全流程，全方位虚拟仿真实验训练，强化学生对会计、财务管理、税收实务的把握，使他们能熟练地把财会、税收知识的学习和积累综合运用到工商税务登记、纳税申报的实际操作及企业税收筹划、涉税风险管理、税务管理、税务稽查、税务救济方案等的设计和解决路径中，构建基于大数据、覆盖涉税实务全流程的实验实训教学平台，帮助学生形成对涉税实务全流程的整体认知，并构建涉税实务业务设计和解决的整体框架。

3独立学院税收学专业实验教学体系构建

坚定应用型本科人才培养目标，实验实践教学突出“厚基础、宽口径、重能力、强素质”理念，构建“课程实验模拟训练创新创业实践企业实习”四级实验实践体系，实现“知识获取能力知识应用能力创新能力职业能力”的专业人才能力提升“四步走”进阶路径。基于应用型、复合型财经类人才培养的目标、课程体系内涵和市场行业需求，我院税收学专业细分为企业财税规划、税务行政、国际税收三大模块方向。与之契合的实验教学平台构建为功能独立、业务融合的企业涉税业务仿真模拟平台和税务机关仿真模拟实训平台。企业涉税业务仿真模拟平台承担了会计学基础、中国税制、税法、纳税会计与申报、税收筹划等课程的实验教学功能，税务机关仿真模拟实训平台主要承担纳税检查与评估、税务管理等课程的教学功能。

3.1纳税会计实训平台

按税种设置实训内容及采购使用的先后顺序，遵循“流转税（重点增值税）——所得税——其他小税种”的内容建设和使用顺序。业务行业应涵盖制造业、交通运输业、建筑业、商业服务业（地产、金融业等）、生活服务业等；业务内容贯穿企业基础账户设立、原始单据处理、计账凭证生成、各税种税额汇总、各税种按期申报缴纳等业务。课程讲授与课程实训结合，促进学生对各税种会计处理方法的掌握及财税综合业务解决能力的提升。

3.2税收实务实训平台

本平台是涉税实务仿真模拟平台，设置“练习”和“实训”两种模式。在“练习”模式下，就系统提供的相关行业企业一段时期（按年或月）内发生的业务，教师布置学生进行税务登记税种判断税额核算申报缴纳的全流程涉税业务处理，在“练习”模式下，系统可以实时检测出学生填报准确度并予以引导纠正并完成评分，强化学生对现行税制下各税种的核心构成要素——纳税人、征税税率、计税依据（课税对象、税目）、税收减免政策（小微企业政策、高新技术企业政策等）、纳税期限等专业内容的掌握。在“实训”模式下，教师实训内容，学生在规定时间内完成综合涉税业务处理（单个企业通常涉及5～10个税种的业务）；该模式下系统无提示，实训结束后系统自动生成实训报告，分析学生的出纳业务能力、账务处理能力、财务管理与分析能力、纳税报税能力等综合能力，有利于老师了解学生薄弱知识点，有针对性的进行教学。

3.3税收筹划实训平台

税收筹划是涉税业务中价值高、难度高的业务，税收筹划业务具有综合性强、难度大、期限长、价值高的特征。税收筹划能力体现了税收学专业学生专业核心能力，要求学生在熟悉、掌握了会计、财务管理、税收法规、统计分析方法及企业业务内容基础上，综合运用这些知识解决实务问题。税收筹划实训平台应分设两个子平台：单项税种筹划平台和综合税收筹划平台。第一阶段是单项税种筹划训练。重点是增值税和企业所得税的税收筹划内容，促进学生对基本原理、原则和方法的把握；第二阶段在第一阶段基础上进行综合税收筹划，培养学生综合运用财税优惠政策、专业知识和技能进行税收筹划的能力。仿真系统设置各行业企业生产经营过程中发生的涉税事项资料，引导学生为企业设计出综合税收筹划方案，通过不同方案的比较、评估，确定方案，实现合理节税和企业财务目标。

3.4纳税检查及评估实训平台

该平台承担着让学生了解税务机关各项办税业务流程的实训功能。重点是引导学生把握纳税评估业务、纳税检查业务、纳税管理业务的执行标准、实施程序、开展方法。学生需在上一阶段对税法、会计、财管和法律统计等知识掌握的基础上，综合运用这些知识并结合大数据平台和现代征管技术测算行业平均税负水平、纵横向比对纳税人的财税数据、评估纳税人的涉税风险点。通过实训强化学生对税务机关进行税收管理稽查的原理及方法的理解和把握，培养学生基本的税收管理能力、税务检查能力、纳税服务能力。纳税检查及评估实训的主要内容和步骤：a.收集、甄别企业涉税业务相关资料，检查会计账簿和原始凭证；b.获取纳税人的各项涉税证据并调整纳税人错误的账务处理和税务处理；c.纂写税务检查工作底稿并完成税务检查事项报告；d.向纳税人出具并送达税务处理决定书，税务处理决定的执行及后续跟进。

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一、采矿企业税收筹划的必要性

（1）采矿企业具有开发周期长、开发业务复杂多样、资金占用量大等特点，具有开展税收筹划空间。按照我国现行的分类方法，采矿业具体包括：煤炭开采和洗选业、石油和天然气开采业、黑色金属矿采选业、有色金属矿采选业、非金属矿采选业和其他采矿业。并且其组织形式大多为集团公司制，业务范围包括可供开采开发的矿产资源勘探、冶炼、制造及销售整个过程。造成了采矿企业在规模上的差异性、组织形式的复杂性以及业务上的广泛性。从税收筹划的角度看，一个企业的规模越大、组织结构越复杂，业务范围越广其涉及的税种必然越多，纳税的数额必然越大。这也就为企业进行税收筹划提供了空间。另外，采矿企业具有战线长、分布广的特点，一个矿区的地理范围可能覆盖很多行政区域，同时，企业在全国各地设有各级分支机构，而各地又结合本地区的税务部门对于税收政策的要求，对税收扣除项目、纳税地点、税收管辖范围等问题又各有不同的规定，这就为企业的税收筹划提供了政策性空间。（2）采矿企业涉及税种数量繁多且税费体系复杂，需要税收筹划确定合理税负。按照现行税法的规定，我国采矿业目前可能涉及到的税种包括：增值税、企业所得税、资源税、消费税、营业税、城建税、教育费附加、房产税、城镇土地使用税、耕地占用税、车船使用税、印花税等，企业涉及的税种繁多。另外，采矿企业在缴纳税款的同时还需缴纳其特有的资源性收费项目如矿区使用费、矿产资源有偿使用费，采探矿权价款及使用费等，资源使用费为调节资源级差收益或超额利润而设立，客观上存在税费重复征收现象，加重了企业的负担。（3）采矿行业整体税负偏重，个别税负偏轻，需要税收筹划以平衡税负。测算采矿行业国有企业以及规模以上非国有企业在流转环节的税负水平，我们发现，与整个行业的平均税负水平相比，采矿行业的税负水平偏高，测算结果见表1：

表1 全部国有及规模以上非国有资源企业流转环节税负比较情况表（％）

数据来源：《中国统计年鉴》2007、2008、2009、2010、2011年版，北京：统计出版社。

注：规模以上非国有企业为年主营业务收入在500万元以上的企业。

表1反映2006～2010年在流转环节采矿业税负水平与制造业税负水平和全行业平均税负水平的比较情况。采矿业2006～2010年的总体税负率在8.05％～9.25％左右，高出制造业平均水平4.01％～4.46％，高出行业平均水平4.60％～4.82％。其中2010年，采矿行业的总体税负率为9.25％，比制造业的平均水平高出约4.79个百分点，比行业的平均水平4.82％高出约4.43个百分点。采矿行业中，油气开采业2006～2010年的税负负担率已达到13.13％～15.44％。究其原因，2010年高税负，主要源于2010年下半年新疆资源税计征方式的改革的试点，环比新疆天然气、石油的税费增长较快，缺乏可比性。然而，从有色金属矿采选业税负变化情况看，税负则呈小幅上升，非金属采选业、黑色金属矿采选业的税负增长幅度也较小。但是，从整体上资源开发企业的税负明显高于其他行业。可见，采矿企业具有开展税收筹划的空间。

二、采矿企业税收筹划中应注意的问题

企业的税收筹划是企业财务管理的重要内容，应与企业长期发展的战略相一致，目的是为企业的长期发展壮大而服务，切忌为了税收筹划而牺牲企业长期发展利益，特别是不能损害国家利益。从这个层面上讲，税收筹划的目标与企业的长期战略目标是短期与长期、局部利益与整体利益的关系。因此，其税收筹划中应注意如下问题：首先，企业在进行税收筹划时应充分评估税收筹划带来的风险。税收筹划的风险，实质上就是税收筹划活动因各种原因失败而付出的代价。主要包括：对国家相关政策精神认识不足、理解不透、把握不准，即筹划人自认为采取的行为符合国家税收政策精神，但实际上违反了税收法律法规，构成了税收筹划风险。其次，税收筹划方法与企业总体目标不一致的风险。在税收筹划的实际操作中，因技术方法、相关人员的责任，往往出现税收筹划败笔，出现税收筹划成果与筹划成本相比得不偿失。以上这些都是税收筹划过程中存在的风险，也是企业在税收筹划过程中应予重视的因素。

三、采矿企业税收筹划的具体流程与方案

采矿企业主要包括生产和销售两大管理控制领域，其中生产环节又可以细分为项目前期筹建与投入阶段、采矿与选矿等生产运营阶段、加工与产成品生产阶段和运输与物流配送阶段，税收筹划的安排就根据生产经营的流程分别提供税收筹划的建议。

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中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2012）06-0-02

本文笔者通过深入企业实际工作和回单位后理论研究相结合的方法进行课题讨论，考虑到研究对象的独特性和该行业的整体情况、国内经济总体变化情况、税务环境变化情况等因素，并结合公司现阶段正在使用的纳税筹划方法和近3年来国内外研究成果，设计了针对该企业的增值税、企业所得税和其他小税种的税务筹划方案，设计重点倾向于增值税和企业所得税。主要创新之处就是将宽泛理论与公司实际业务发展情况相结合，把理论真正运用到实践之中，针对发现的问题和可筹划空间有机结合，达到减少不合理、重复税负的目的。

一、国内外研究现状

我国从2008年至今，税务制度发生了很多变化，纳税筹划是跟随着税制的变革进行改变的，所以在过去几年，我国关于纳税筹划方面的研究也有了很大变化。纳税筹划在现在有了系统的论述，从其历史延革到中外古今的横纵向比较；也慢慢形成了系统化、理论化的具有中国特色符合中国国情的专业知识体系。现代企业已经将纳税筹划融入到日常财务管理的方方面面，随处可见纳税筹划的身影。

OECD(经济合作与发展组织)成员国中，增长最快的两个税种是消费税(从1965年占税收总额的12%增长到2005年的18%)和工薪税(从18%增长到25%)。这两种税收比所得税递减的更快，几项研究证明，在一些发达的税收辖区，资本利得的有效税率接近零，而且自20世纪80年代初(外汇管制放松时)以来，资本的名义税率也趋向于急剧下降。结果，过去曾依赖所得税收入的一些国家被迫相对提高递减税。相应税务筹划的趋势也随着国家征税重点的倾斜而发生改变。

二、徐州派特控制技术有限公司税负现状分析

税负率是用于衡量企业在一定时期内实际税收负担的大小。从国家宏观调空角度讲，只有相对合理的税负才能保障国民经济的健康发展；从纳税监管角度讲，在名义税率和税收政策一定情况下，实际税负过低，则有可能存在偷漏税问题，会引起税务监管部门的注意；从企业来讲，如果实际税负较高，企业也应该查明原因，加强纳税核算管理，避免不必要的纳税损失。而对于像徐州派特控制技术有限公司这类的一般纳税人来说，由于可以抵扣进项税额，税负率就不是17%或13%，而是远远低于该比例。

徐州派特控制技术有限公司所处的行业的总体税负率为3.7%，在所有应缴纳增值税的行业中属于税负水平偏高的领域，由于既定的公司性质本身就承担了较高的税率。该公司2010年的税负率为：432.31/5306.53=8.15%，这个税负率又大大高于同行业的平均值。在一个本就较高的基础上偏高，而且失去了国家对外资企业的税收优惠政策鼓励，更需要进行细致的纳税筹划以促进企业长久的发展。

三、徐州派特控制技术有限公司纳税筹划现状分析

对于制造业企业来说，最重的一笔税负应该就是增值税，对于大中型企业来说，常用方法比如在分子公司之间一个税务期间，统一纳税时，有赢有亏，就可以通过相互之间的买卖来平衡，达到最终整体上的税负最低的目标。其次就是根据国家提供的优惠政策，将企业的未来发展重点尽量向可以享受优惠政策的领域靠拢。

企业的加工费用包括了折旧、人工、辅助生产的费用，这些费用都没有对应的进项可以抵扣。但如果企业将部分产品发外加工，对方开具专用发票，这些加工费就产生了进项，企业销售额相同的情况下，交纳的增值税减少，税负下降。企业高速成长过程中，选择发外加工模式的情况很普遍，尤其对于该企业现阶段纯劳动生产性的增长更会带来大笔的人工费用，对于非核心技术生产的部分分包到有一般纳税人资质的外包商手里做，可以为企业增加很大一部分的进项税用于抵扣。

企业所得税的应纳税所得额用收入总额减去准予抵扣项目金额。假设2011年的应税所得额为2000万，在申请到高新技术企业情况下，按照该税收优惠政策，企业在2011年需要交纳的企业所得税为300万；如果没有国家给予高新技术企业的税收优惠政策，徐州派特控制技术有限公司就要按照统一的25%的税率缴纳企业所得税，在相同应税所得额情况下，需缴纳500万得企业所得税，采取这种合理合法的受到国家鼓励的纳税筹划政策，仅企业所得税一向就能够为企业节省200万的税负支出，筹划效果显著。在企业现阶段使用的纳税筹划方法中，无论是增值税还是企业所得税都是通过对于国家准许的税收优惠政策的享用来减少税负，这在正常企业中都是最常用的方法，也是有法可依的最安全效果最直接的纳税筹划。

四、徐州派特控制技术有限公司增值税筹划方案设计

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一、企业税收筹划中的几大误区

（一）误区一：对法律具体条文研究欠佳，税收筹划沦为违法或不完全合法

人人皆知：“没有规矩，不成方圆”。可悲的是，企业税收筹划的第一个误区产生恰由于有悖于此。税收筹划起步之初，人们认为税筹就是运用各种手段少纳税或不缴税，而忽视了筹划的依据――税法所提供的优惠政策及可选择性的条款。若筹划正好遇到的是那些税法不允许松动的条款，结果必然是违法。而且，时至今日，许多企业在税收筹划时仍存在对法律条文一知半解的现象。在筹划过程中，如有多种方案可选择，企业在合法范围内选择税负最低的方案是无可非议的，但方案如果抵触了税法某一条例，尤其是忽视了某种法令的某个细节，则税收筹划的决策和实施不可避免地要沦为逃税甚至是偷税。例如：依据会计准则，企业在存货计价时可选用先进先出、后进先出、加权平均、移动加权平均和个别认定等方法。采用不同的方法计价，每期发出存货计入成本和费用的金额必然不同，进而对所得税计征产生影响，从外表上看，企业利用价格的变动进行税收筹划应在情理之中，但在筹划时一旦出现上述疏漏，筹划则变成了偷税，结果自然是除了补税还要受罚。

在下面案例中：A公司2006年12月利用存货计价方法进行税收筹划，其购销业务如下表：

采用先进先出法计价时，

当月销货成本：500×100＋490×1000＋485×2000＋480

×1000=1846000（元）

期末存货成本480×300=144000（元）

采用后进先出法计价时，

当月销货成本：490×800＋485×2000＋480×1000=1842000（元）

期末存货成本：500×100＋490×200=148000（元）

通过以上计算可以得出：当存货单价下跌的情况下，采用先进先出法计价会引起本月销售成本的提高，从而为企业节约所得税；反之，采用后进先出法计价则可以为企业节税。表面看来有利可图，于是，企业将依据市价经常性调整存货计价方法作为了一种税收筹划方案，合理吗？

先看国税发[2000]84号文件第11条规定：“如果纳税人正在使用的存货实物流程与后进先出法相一致，也可采用后进先出法确定发出或领用存货的成本”。再看第12条规定：“存货计价方法一经确定，不得随意改变，如确需改变的，应在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。否则，对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。”从以上规定中可以得出：企业有权根据实情选择核算方法，但要保持其稳定性，出于税收筹划动机随意变更存货计价方法已属于违法。其次，假设企业能够持续经营，存货能够最终售出，改变计价方法只是调整了纳税的时间，并未从总量上减少所得税，再由于存货属于短期资产，这样，对其进行上述税收筹划显然已失去了意义。

（二）误区之二：税收筹划忽略了筹划成本

从辩证的角度看，成本与收益是一个矛盾的密不可分的两个方面：任何一项有利可图的决策，其背后都要付出与之相应的成本，税收筹划也不例外。税收筹划成本是指由于采用筹划方案而增加的成本，其可分为显性成本和隐性成本。显性成本是纳税人选择和实施筹划方案所发生的一切费用，如咨询费、筹建费、培训费等；隐性成本，则指纳税人由于采用拟定的税收筹划方案而放弃的潜在利益。隐性成本实质上是一种机会成本，在税收筹划实务中一般容易被忽视。

例如：B公司是一个位居低税率区域的公司，到高税率区域设立分公司或子公司时，往往单从减少税收负担的角度来筹划，设立非独立核算的分公司比设立独立核算的子公司效果好。但是如做深层次考虑，如果由于分公司无独立经营决策权，不能独立地对外签署合约等因素，极可能给公司资本流动及运营带来很多不利的影响；并且这种隐性成本大于单一的节税利益时，设立非独立的分公司便成了一个得不偿失的税收筹划方案。

（三）误区之三：税收筹划因小失大，患“近视眼”，忽视了企业的整体效益

以上两大误区的形成，原因在于决策者未能运用政策对所要进行税收筹划的项目权衡得失，那么筹划后某个项目的确可利用优惠政策取得节税利益，是否意味着税收筹划的成功呢？再看下例：C企业为制造业，年购进用于生产的存货1000万元，年销售额为2000万元，现进行税收筹划：选择一般纳税人，其年应缴纳增值税为2000×17%－1000×17%=170（万元）；如果选择小规模纳税人，其年应缴纳增值税为2000×6% =120（万元）。单从税负看，自然选择后者。但由于小规模纳税人只能开具普通增值税发票，或由税务机关代开6%的专用发票，如果C企业大部分客户是一般纳税人，由于购货方难以取得可抵扣的增值税专用发票，导致产品滞销，整体利润减少，节税再多也是枉然。所以，税收筹划者必须明确：一是税收筹划仅是财务管理的一个组成部分，它追逐的不只是企业的某种税负最轻，而是在纳税约束的环境下，使企业税后利润或企业价值最大化；否则便步入了第三个误区――筹划因小失大，乐了一时，毁了前程。二是应树立全新税筹意识：对纳税人来说，如果从某一方案中可获得最大化利润，即使该方案会增加税负，该方案也是纳税人的最佳经营方案。

（四）误区之四：税收筹划将风险置之度外

目前，许多纳税人甚至于一些税务服务机构提及税收筹划仍然存在这样的认识：只要可以减轻税负，增加收益就可进行税收筹划，而很少或根本无顾及筹划的风险。其实不然，因为从本质上讲，风险就是某一种行动的不确定性，税收筹划作为一种计划决策方法，其不确定性的存在使其不能免于风险。

首先，税收筹划具有阶段性和条件性。任何税收筹划方案制定和实施都必须立足于一定条件，一定的环境。其至少包括两个方面的内容：一是纳税人自身的经济活动条件和内部经营环境；二是外部条件和市场大环境，其最主要的便是国家财税政策。纳税人的经济活动与税收政策等条件都是不断发展变化的，如果其中的某一方面发生了变化，原本不违法的行为可能成为违法行为，原本盈利的项目可能变成亏损，原有方案的继续使用只能导致失败。

其次，税收筹划决策上的臆断性和主观性。从税收筹划方案的选择到具体实施，都容纳了纳税人的主观判断，包括对税收政策的认识与判断，对税收筹划条件的认识与判断等等。那么，对以上任何因素主观性判断的错误都必然导致税筹方案的失误或失败，进而带来风险，所以，税筹成功的概率通常要与纳税人的业务素质成正比例关系。

再次，税收筹划存在着征纳双方的认定差异。税收筹划应当具有合法性，由于税收筹划具体来说针对的是纳税人的生产经营行为，其方案的确定与日常具体的实施，都由纳税人自己选择，税务机关并不介入其中。但是，税收筹划方案及过程最终是否合法，筹划是否成功而带来经济利益，都要“最终过关”，即取得税务机关的最终裁定。这样，显然风险必在：税务机关认定税筹方案实质上违法了，那么纳税人所进行的税收筹划非但不能带来税收上的任何利益，相反，还会因违法而被税务机关处罚，付出未预期的几倍的代价。

税收筹划发展至今，与其密切相关程度要数以下两大风险：经营过程中的风险（经营风险、财务风险）和税收政策变动的风险，纳税人不能熟视无睹。

二、企业走出税收筹划误区之途径

（一）途径一：充分利用现行税收政策进行税收筹划

通过对第一误区的分析，我们已明白其起因于纳税人对法律条文一知半解，但是也不等同于对法律条文望而却步，方法便是税收筹划者应尽可能多、尽可能及时地了解并利用现有税收政策。以下提供了几个在笔者看来应先予以考虑的着眼点：

第一，考虑哪些税种适宜进行税收筹划

我国现行税制共分流转税、所得税、财产税、资源税和行为税五个大类，23个税种，每个税种课税对象不同，性质不同，税筹收益也不相同。当然，企业税收筹划首先应侧重于对自身抉择有重大影响的税种；其次，应该考虑税种自身特性，因为各个税种的筹划空间与其税负弹性大小有关，弹性越大，税收筹划的空间和潜力也越大，一般来讲，税负的弹性与税源大小是同向的；再次，税负弹性还取决于税种的要素构成，包括税基、扣除、税率和税收优惠。如果用函数表示税负（TB）与税基（b）、扣除（d）、税率（t）以及税收优惠（i）之间的关系，可表示为TB＝f（b；t；1/d；1/i）函数公式。税基越宽，税率越高，税负就越重。反之，税收扣除越大，税收优惠越多，税负就越轻。

由这一公式可以得出企业所得税、个人所得税等税种的税负弹性大于流转税类，较适宜税收筹划。因为其不论是税基的宽窄、税率的高低、扣除额的大小还是优惠的多少都有较大的弹性幅度。

第二，着眼于影响纳税额的因素

1.税基筹划。一般是通过选择恰当的费用分摊方式来尽量减少税基，例如：费用的平摊法可降低税基；不同的存货计价方法和固定资产折旧方法也会直接影响税基的多少，但筹划过程中一定不要忘记遵照税收政策进行。

2.税率筹划是指由于同一税种内部也有税率差别，一般可通过改变税基的分布，从而选择适用较低税率。例如：我国企业所得税率为33%，并实行两档优惠税率，对年所得额3万元以下（含3万元）的税率为18%，对年所得额3万元至10万元（含10万元）的税率为27%。假设某企业预计年所得额即将突破3万元时，可以将下一年度酌量性的费用提前到本年度支付，从而使本年度交纳所得税时适用27%的税率。

3.税额筹划。即纳税人根据税收优惠中的免征或减征条款，通过恰当的调整使自己在形式上符合减免税条件，从而合法地减轻或解除税负。

第三，利用地区、行业的不同税收政策进行税收筹划

由于我国地域广阔、行业众多，对于不同的地区和行业国家给予了不同的税收政策，这种区域性和行业性的税收优惠差异给企业提供了许多投资选择的机会。企业进行税收筹划时，可以应用不同地区和行业的优惠税率进行筹划，包括：一是根据已在地区和行业优惠政策进行筹划；二是将企业投资于国家给予扶植和优惠的地区和行业。当然不要忘记整体效益的预先测算。

第四，从纳税人的构成入手，利用不同规模企业税率的不同进行税收筹划

税法规定不同的纳税人享有不同的税收待遇。例如：内、外资企业的待遇不同；增值税的一般纳税人和小规模纳税人计征方法不同；所得税因年应税所得的不同而适用不同税率等。因此，纳税筹划的又一思路便是能否避开或选择成为某种纳税人，从而规避或减轻税负。

（二）途径二：完善企业自身的税收筹划过程

位列第一误区之后几个误区，从起因上讲均源于企业自身，因此走出税收筹划的误区还必须从企业内部因素再予以考虑，主要包括：

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关键词：施工企业；营改；增税负政策

2011，国家税务总局、财政部下发了《营业税改征增值税试点方案》，（财税（2011）110号）。《实施办法》。“试点方案”明确建筑业纳入试点范围，税率为11%。 2012年1月1日，上海地区对交通运输业和部分现代服务业开始试点。2012年9月至2013年12月，北京等十省市对交通运输业和部分现代服务也开始试点。2013年8月1日，交通运输业和部分现代服务业在全国范围展开试点，这标志着“营改增”由地区试点阶段正式迈入了全国试点阶段。2014年1月1日，铁路运输业和邮政服务业在全国范围进行“营改增”试点。

一、 “营改增”政策产生的背景

2012年1月1日，全国第一个试点地区上海市，首先对部分现代服务业和交通运输业进行了“营改征”的试行。9月初，国务院将浙江、安徽、福建、北京、天津、江苏、湖北、广东等8个省市又纳入“营改征”的试行范围。这是继“增值税转型”后，我国实施结构性减税的重要举措。

随着经济增长方式的高速转变，施工企业不断转型升级，出现了市场导向化、产业多元化、管理精细化、技术高端化的四大特征，并且由于生产技术的不断提高，施工企业产业结构和产品结构的不断调整，多元化发展的不断深入，制造业与建筑业之间、服务业与建筑业之间的行业边界越来越模糊，行业划分适应不同税种的做法，逐渐显现出不合理，不利于经济结构优化。

完善税收制度，促进经济结构调整。税收是我国财政收入的主要来源，是我国政府通过财政政策实施宏观调控的重要手段。我国增值税和营业税基本税制是在1994年税制改革时期形成，形成了增值税与营业税并存的格局。适应了我国当时的经济发展形势，即产业链条短、服务业不发达、以全能型企业为主。在特定的历史条件下，分税制对促进经济发展和财政收入的增长发挥了重要的作用。

随着我国经济市场化与国际化程度日益提高，增值税的征税范围不断扩大，对服务业、制造业等征收增值税，对优势的发挥产生了影响，也对增值税抵扣链条进行了破坏。增值税侧重对商品流转额征税，具在消除重复征税的重点，有利于引导和鼓励企业在公平竞争中壮大。

二、“营改增”对施工企业的影响

（一）避免企业重复征税

“营改增”对于减少企业重复征税具有突出的作用，主要表现在：一是减少施工企业工程分包过程中的重复征税，为增强企业投标竞争力，施工企业采取联合投标再分包工程的投标方式，这种方式下建设单位不会单独与分包单位签订施工合同，导致施工企业应自行缴纳税金，但实际中由于缺少分包合同容易造成施工企业的重复纳税，而“营改增”后可以将销项税抵扣进项税，规范纳税环节，减少重复征税。二是过去施工企业在采购环节需要交纳增值税进项税额，在每个流通环节只要有营业收入就需交纳营业税，这导致施工企业在多个环节存在重复纳税的现象，“营改增”后这种现象可以得到较大的改善。

（二）促进施工企业的技术改造和设备升级

大型施工设备是施工企业生存和发展的基础，其价值高占施工企业固定资产比例大。“营改增”前施工企业采购大型施工设备并无法抵扣进项税，使得企业通过大型设备提高自身竞争力的成本过大，影响施工企业技术改造和设备升级的积极性。“营改增”后，施工企业可以享受购买固定资产的增值税抵扣政策，这便为施工企业更新设备、扩大再生产提供了有利的条件，同时“营改增”也将促进施工企业加大对技术及研发的投入，进一步增强企业竞争力。

（三）一般纳税人施工企业税负未减反增

从施工企业的实际情况来看，“营改增”后，受施工企业行业特点、上游企业的管理方式、下游企业的规模等因素的影响，施工企业税负未减反增。

1、由于施工企业是劳动密集型行业，人工费（包括工资和劳务费）一般占整个成本费用的15%～20%。人工费列支工资的部分不能抵扣增值税。在营业税下，劳务分包取得的劳务费可以差额纳税。“营改增”后，若劳务分包商不是一般纳税人，劳务费就无法抵扣增值税，这就使得税改后税负会增加。

2、施工企业耗用的材料按供应渠道来分，主要有甲供材料（建设方或投资方供应）、甲控材料（建设方或投资方统一招标）、自购材料、自供材料等。在营业税下，甲供材料需计入施工单位计税基础缴纳营业税。在增值税下，甲供材料的发票均需开具给业主，由业主抵扣增值税，如果仍计入施工单位计税基础，施工单位需就甲供材料部分全额缴纳11%的增值税。自购材料因供料渠道多为一些小规模企业或个体、私营企业及当地老百姓个人，无法取得可以抵扣的进项税发票；自产自用的地材无法取得可以抵扣的进项税发票，如：隧道出渣用于本工程的石料、石粉等。施工企业材料占成本的比例大，无法取得增值税进项税发票情况严重，税负增加明显。

3、施工企业在施工中需要依靠大量大型机械设备，税改前尚在使用的自有设备通常以折旧或台班方式进入成本费用，外租机械设备一般都是普通服务业发票，均难以取得可抵扣的增值税发票。

（四） 发票管理影响着“营改增”的进程

在抵扣、红字冲销、认证、开具、保管、作废等环节，在要求上增值税专用发票要求也相应严格。因此，发票管理在这其中就发挥着举足轻重的作用。下面分别从销项税和进项税两个方面就“营改增”对发票管理产生的影响进行说明：

1.对销项税发票管理的影响

（1）当纳税人需要开具增值税发票时，开具单位首先要确认一下所开信息的准确性和完整性，同时在开具的时候再次跟纳税人核对一遍，降低作废的次数和红字冲销的频率。当纳税人提出需要开具增值税专用发票时，开具单位可以要求纳税人提供真实证件信息进行登记，在一定程度上能够把增值税专用发票开得更规范标准一些，同时也能把管理风险和税务风险降低到最低，这对后期的发展都是非常有益的。

（2）增值税专用发票具有认证时间限制，标准的是认证期限是180元，半年为限，所以不能错过认证时间，需要进行认证的部门要提前准备好发票，及时提交给税务机关进行认证，避免因为晚点而造成退票等后果。

（3）严格遵守规定，对于增值税专用发票的作废和红字冲销等必须加强管理，当作废的发票中有一些不满足作废条件的退票要使用红字冲销。

（4）在增值税发票移交过程中，要对交接的发票进行签字手续，确保在流程上符合规范，做到交接准确无误，并有依据可查。一旦出现财务部门同业务部门、业务部门和业主在发票交接过程中或交接的清单里没有做好确认工作，那么当发票丢失时，责任就会没有认定的依据。

2.对进项税发票管理的影响

（1）首要明确增值税发票开具的范围，能够得到的尽量得到；不能得到的就不考虑了。

（2）对于需要缴纳增值税和营业税的业务财务部门要单独进行核算，如果不能进行抵扣的进行税则不得抵扣，避免发生混乱。

（3）设置专门的管理人员对进项税票进行管理，并对其进行认证和抵扣，确保通过管理使得税票管理有章可循。

（4）在其他法定因素的影响下，一定要在认证期间内（180天）办理好认证手续，避免因不可抗力造成的严重影响。

三、应对“营改增”的对策建议分析

（一）树立纳税筹划意识

“营改增”给施工企业税收筹划带来了良好的机遇，企业应积极抓住时机进行税收筹划，树立纳税筹划意识，创新税收筹划空间，包括对纳税人身份的筹划、固定资产采购的筹划、无形资产的筹划、以及施工材料采购的筹划等，尽可能合理、合法的把纳税额降到最低。企业要结合具体实际情况，结合增值税抵扣条件，在购买原材料时优先选择具有增值税一般纳税人资格的合作商，达到通过拓展客户资源来实现税负的转嫁。企业更要用心研究“营改增”税收政策中的特殊条款规定，来寻求更大的纳税筹划空间。

（二）加强税法政策培训，提高财务人员的工作效率。在进行“营改增”以后，现在的税款计算方式跟之前相比发生了很大的变化，一些计算细则都发生了改变，所以这也就给财务人员提出了较高的要求，一方面要加强对现有的财务人员进行培训和指导，尤其是对新的税收政策的讲解，另一方面就是及时做好部门间的沟通工作，确保信息的顺畅传播，让最新的政策规定都全面落实下去。

（三）加强合同谈判能力，明确付款程序。由于增值税可抵扣的特殊性，建筑企业在分包合同、材料采购合同中应注意约定由对方承担足额、合法、有效的增值税专用发票。因而在合同约定之中，施工企业要明确将税费凭证列入合同之中。同时在转包与分包合同中，施工企业要明确增值税发票承担者。

（四）完善发票管理制度，规范企业核算。“营改增”政策的实施，使得增值税发票充当了极其重要的角色。因而施工企业要提高增值税发票的管理以及保管意识，从而才能够在最大程度上获取更多的可抵扣税款，确保在规范发票管理工作的基础上，有效提高施工企业自身的业务水平。施工企业通过采取分清材料来源方式进行增值税核算工作以及厘清采购途径来进行进项税核算工作等措施，能够有效规范企业核算工作。

（作者单位：中铁四局集团第一工程有限公司）

参考文献：

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一、引言

国家税务总局局长王军曾指出，“营改增”政策进一步完善了增值税抵扣链条，避免了重复征税的弊端进而优化了税制结构，这一举措明显减轻了纳税人负担，进而更加有利于国民经济的发展。现代中药产业是国家重点支持的新兴产业，而中药制造业则是该产业的核心，那么“营改增”政策必然会对中药制造业的财税制度产生深刻影响。

二、“营改增”政策解读

2011年11月，财政部、国家税务总局《营业税改征增值税试点方案》等一系列方案，明确了在服务业进行增值税制度改革试点的基本原则、主要内容和实施办法，并规定2012年1月

日起于上海开展营业税改征增值税试点。110 号文件确认了改革试点行业适用的增值税税率，其中，有形动产租赁服务17%，交通运输业、建筑业11%，其他部分现代服务业6%；此外还改革境内、境外，试点地区与非试点地区的财务税收体制。111号文件对上海试点中的交通运输业和部分现代服务业适用增值税的应税范围进行更为详细的说明。2012年7月31日，财政部、国家税务总局联合发文（财税【2012】71号）规定除上海外，北京市、天津市、广东省（含深圳市）等8个省（直辖市）从2012年8月1日起陆续试点。2013年4月国务院常务会议决定，“营改增”试点工作自2013年8月1日起向全国铺开，适当扩大部分现代服务业范围，将广播影视作品的制作、播映、发行等纳入试点。2014年，邮政业、铁路运输和电信业被纳入改革领域。2015年“营改增”将覆盖建筑业、房地产业、金融业和生活服务业四大行业，力争实现全面改革。

“营改增”政策推行至今无论是应用的领域还是试点范围都日益广泛并趋向全面化，对产业升级、企业和国民经济的可持续发展都具有重要意义。

三、中药制造业存在的问题

中药制造业一直以来的问题就是行业税负偏高。国内一些医药制造业由于税负的原因，本来可观的利润在扣除高额税费之后所剩的实际利润并不多，这很大程度上导致它们用于科研开发的资金大大缩减。相关调查报告显示，我国中药制造企业科研投入往往低于收入的3%，而国外制药公司在这方面的投入却大多高达收入的15%，如诺华 2011 年研发支出占收入 16.2%，阿利斯康占 16.3%。实践表明没有强有力的资金保障，企业往往只能靠大力开展营销策划争取更多的市场份额。然而营销的作用只是短暂的、浅层次的，产品质量才是取得客户的信赖、赢得消费认同并持久吸引大量客源的根本源泉。因此，中药制造企业应该转向财务管理、税收筹划以争取更多的利润空间和科研资金，而“营改增”政策就是中药制造企业改变发展和盈利模式的重要途径。

四、“营改增”对中药制造业财税的影响

一方面，“营改增”对制造业的销售利润和税负直接产生影响，据有关统计调查表明，通常情况下“营改增”政策可以为中药制造业带来0.87%的销售利润率的上涨和7.17%的税负的下降；另一方面，“营改增”还对中药制造业相关行业起到了连带效应，这也间接对中药制造业产生了影响。

1.对中药制造业内企业的影响――直接影响

“营改增”政策压缩了企业成本，提高了企业盈利空间。据有关调查表明，“营改增”的推行涉及到企业生产经营的方方面面，进而对企业的生产成本、销售费用以及管理费用都有一定程度的影响。其中，中药制造业由OTC中药制造企业和处方药中药制造企业组成，各举一例如下：

（1）OTC中药制造企业江中药业，自落实“营改增”政策后，2010―2012年平均每年的税收成本显著下降，其中销售费用下降了2352万元，占销售费用的3.74%，而管理费用下降了144万元，占管理费用的1.09%；

（2）处方药中药制造企业以岭药业，自落实“营改增”政策后，2010―2012年平均每年的税收成本也显著下降，其中销售费用下降了1991万元，占销售费用的3.07%，而管理费用下降了265万元，占管理费用的1.44%。

2.对相关行业财税的影响――间接影响

市场经济中的各行各业之间有着千丝万缕的联系，与中药制造业相关的医药流通业、中药饮片业等相关行业的“营改增”政策的实施也会对中药制造业间接产生影响。

例如，中药制造业的上游企业中由批发商和连锁企业构成的医药流通代表性企业例如九州通医药公司等公司，这类企业的税费改革使其获利空间扩大，间接地也给了中药制造业更大的议价空间。

再如，中药制造企业的上游企业中药材和中药饮片企业，这些企业的“营改增”会影响其费用和成本进而影响中药制造企业的采购价格。这些企业实施“营改增”政策后利润率提高，那么相应地中药制造业也就更能以更低的价格拿到制药材料。总体而言，无论是中药制造业内企业还是业外相关企业落实“营改增”政策，都会一定程度上本企业降低税负负担，提高利润空间，并对生产链上的相关产业提供更大的议价空间。因此，“营改增”政策明显有利于中药制造行业的可持续发展，使其有更多的资本投入新药研发当中去，并进而推动中医药在全国乃至全世界的弘扬和发展。

五、应对“营改增”政策的对策

中药制造业各方面的费用和结构都会受到“营改增”政策的影响，其中影响相对较大的有广告宣传费、会议费、运输费等，中药制造企业应围绕这三方面对税收重新进行筹划，但各个企业还要结合本企业具体情况开展；此外，企业还要继续朝着降低税负提高盈利的方向迈进，致力于打通第二、三产业链抵扣链条。

1.外包会议服务

学术会议是医药行业进行产品推介的常见手段，通常由企业自己组织，主要支出交通费、住宿费、餐饮费等。但根据目前税制，这些费用都不在“营改增”范围内，均不能开具增值税专用发票。中药制造企业完全可以请专业服务机构组织会议，会议服务机构按包干费用全额开具增值税专用发票给会议需求方，就符合“营改增”政策要求，进而压缩企业费用。

2.外包仓储服务

与会议外包类似，也是寻求专业服务机构，将原来不适用于“营改增”的仓库租赁费用转变为物流辅助服务费用，将其纳入物流运输范畴就符合“营改增”适用标准，这样也可以压缩仓库租赁成本。

3.大型设备宜采用融资租赁方式

通常中药制造企业为压缩成本喜欢购买廉价设备，但是却严重影响企业的生产效率和生产质量，不利于企业的可持续发展。“营改增”后，有形动产租赁改征增值税，且税率与设备采购税率一致，均为17%。这样，承租企业不但可以获得采购设备同样的抵扣收益，资金成本部分转化为租金后，亦可享受 17%抵扣，使得资金成本变相降低17%。

4.成立医药销售公司，增加广告宣传费税前扣除

财税[2012]48号规定与医药制造企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入 30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。但在实际操作中超过部分的广告费往往难以扣除。因此可以通过成立独立的销售公司增加可扣税的销售收入的基数，达到多扣税的目的。

六、结语