环保审计论文汇总十篇

序论：好文章的创作是一个不断探索和完善的过程，我们为您推荐十篇环保审计论文范例，希望它们能助您一臂之力，提升您的阅读品质，带来更深刻的阅读感受。

篇（1）

关键词：资源环境审计问题对策

资源环境审计是审计机构或审计人员对被审计单位或项目的资源使用、管理、环境治理保护等事项所进行的综合、系统的审计评价活动，主要表现为按照一定的标准对资源开发利用的经济性、效率性，环境保护、生态循环和可持续发展的状态与效果，相关资金筹集、分配使用的合理性、有效性进行评价，并通过审计公告和审计建议等手段提高资源使用效率、促进相关部门改进管理，实现资源环境可持续发展目标。

一、开展资源环境审计的必要性

改革开放以来，我国经济一直处于高速增长，举世瞩目。但是，这种粗放型的经济增长方式，不仅消耗了宝贵的资源，还造成了严重的生态破坏和环境污染。这些年来，地面堆放的垃圾、天空悬浮的颗粒、大气刺鼻的异味、河水的污染对全国居民生活的影响越来越恶劣。可见，积极有效地加强资源环境审计工作已成为当今审计事业义不容辞的社会责任和义务。

二、资源环境审计目标、主要内容及重点

我国资源环境审计工作需要以促进落实节约资源和保护环境基本国策为目标，紧紧围绕我国资源环保工作的中心，积极开展资源环境审计，维护国家资源环境利益，防范资源环境风险，保障国家资源环境安全，充分发挥审计在促进资源开发利用管理和生态环境保护中的“免疫系统”功能。具体目标主要包括三个方面：一是促进国家完善环境立法，提高各级环保部门的执法水平；二是促进完善环境保护管理监督体系和落实环保措施；三是促进环保资金的合理有效使用。

资源环境审计的内容主要包括两个方面：一是在宏观方面对环境保护法律、法规、制度进行审计、评价及鉴证，看环境政策是否真正促进了环境和生态的改善，是否存在不足；二是在微观方面对环境保护项目及资金的真实性、合法性和效益性进行审计，看其是否达到了预期的效果和目标。

资源环境审计的重点不是简单的对资源环境保护方面资金收支的真实、合法、效益进行监督，而是加强绩效审计，由程序转向结果，针对目标完成情况，分析评价相关项目的经济效益和环保效益，从而再评价相关单位在环境资源保护和治理、环保制度遵循和完善等方面的成果。

三、我国资源环境审计现在面临的问题

我国的资源环境审计起步较晚，且受传统合规审计和财务审计理念、方法的影响，因此，我国资源环境审计依然存在许多问题。

（一）相关法律法规体系不完善。我国从1979年先后制定了以《环境保护法》为核心，由《海洋环境保护法》、《水污染防治法》、《大气污染防治法》等环境污染防治法和《森林法》、《草原法》、《矿产资源法》、《水法》及《野生动物保护法》等自然资源保护法所组成的环境法律体系，对保护环境起到了十分重要的作用。但是，这些法律法规的覆盖面还不全面，各项实施细则也有待明确，与实务操作存在较大差距。

（二）资源环境审计认识不够。我国目前仍缺少系统的环境审计理论阐述，而且对环境审计的宣传也很少。这种状况导致审计机关内部以及社会有关方面，尚未充分认识到环境审计的发展需要和意义。虽然目前绩效审计已成为资源环境审计的主要形式，但是在审计过程中，由于与资金相关的问题更直观，所以更易受到关注，因此资源环境审计中还普遍存在以财政资金为主线开展审计的理念，将审计工作主要精力放在资源环保资金的审计上，而对政策和项目本身绩效成果关注相对不足。

（三）缺乏评价体系、实施程序的标准。由于与资源环境审计相关的许多问题很难直接用经济指标进行评价，环境审计面临的一大难题就是如何建立合理的评价体系。在已颁布实施的审计规范和准则中，均没有环境审计的具体实施办法和评估标准，由于缺乏相关的审计依据或评价标准，审计部门即使参与了政策制定工作，审计机构和人员在对被审计单位的环境业绩进行评价时，也会有很大难度，以致存在很大的审计风险。

（四）缺乏资源环境审计专业人才。资源环境审计涉及范围广、技术性强，涉及经济学、法学、管理学、社会学、统计学、工程学等多方面知识，审计手段不仅仅局限于传统的账目审计，还扩展到运用自然科学技术，比常规审计具有更高的科学技术含量。进行环境审计的人员不仅要具备财务、审计知识，还要具备一定的资源、环境、统计、工程等方面的知识，专业胜任能力和培训等方面的要求比常规审计更高、更严格。我国目前绝大部分审计人员的知识结构是会计、审计、财务、经济法等学科，从事环境审计的人员多以财务工程审计知识见长，对环境管理的知识与专业技术了解甚少，缺乏与环境管理相关的业务经验以及必要的设备、技术和手段，这在很大程度上制约了环境审计的进一步发展。

四、解决以上问题的对策

（一）完善相关法律法规，为审计提供制度保障。我国需要尽快在现有审计法律制度的基础上，补充资源环境审计立法，明确各审计机构在环境管理体系中的地位、职责、权利、工作范围和审计方法，使审计组织在环境监督、管理方面有特定的审计权限，充分发挥审计的作用。

（二）加强资源环境审计工作宣传，提高认识。发展资源环境审计，首先要提高人们对资源环境审计重要性的认识。各审计机关要调动社会各界做好环境保护的宣传与教育，提高全民环境保护意识和环境危机感，利用社会舆论的力量，推动和促进资源环境审计的发展。

（三）健全资源环境审计的技术标准和评价指标体系。资源环境审计评价体系就是对资源环保质量实事求是客观公正的综合评价，主要包括：资源的有效开发利用、生态质量、污染的控制、资源环境治理建设的效益的综合评价。在资源环境审计评价中，不能只顾眼前利益、局部利益，短期经济效益，而是要着眼于未来，用科学发展的观点，以人民生命财产安全，生产力水平的提升，生活质量的提高和经济社会的可持续发展为目标进行研究评价。审计部门应该建立健全具有全面性、科学性、务实性、可操作性强的资源环境审计的技术标准和评价指标体系。

（四）以绩效审计理念全面推进资源环境审计。国际环境审计发展逐渐转向绩效审计。我们可以借鉴这些先进审计技术，减少重复研究工作，提高我国的资源环境审计的水平，使资源环境审计工作逐渐从财务审计、合规性审计转为效益审计，加大对环境管理系统的有效性、环境政策措施的实施效果、环境项目的投资效益和环境部门工作的环保效果的审计力度。

（五）创新审计方法，提升资源环境审计水平。一是多开展联动审计，加强审计情况的协调、沟通与交流，共同研究和探讨解决问题的措施与办法。二是多开展跟踪审计。三是多开展联合审计，各级审计机关可以根据环境保护跨行政区域的特点，积极组织相关审计机关对水污染和大气污染的防治、环境生态建设等事项进行联合审计调查。四是将资源环境审计内容融入到财政、投资、金融、企业、外资、经济责任等审计中。五是积极运用现代信息技术与方法开展审计，尽可能收集计算机数据，根据数据确立审计思路，为审计调查更快更好地找准问题切入点做好铺垫。六是积极运用社会舆论监督促进资源环境审计。

（六）加强学习，丰富审计干部资源环境审计相关知识。环境审计的难度和广度，对审计人员的素质是一个极大的挑战。审计部门要不断加强现有资源环境审计队伍建设，完善审计人员知识结构。通过对审计人员进行专门培训、组织学术研讨会、实践经验交流会等方式，提高审计干部专业知识水平。

（七）建立专家储备制度，聘请外部专家。聘请专家具有更灵活、更快捷和低成本的特点。审计部门可以建立专家储备制度，建立与专业机构、专业部门的工作联系机制。聘请环境工程技术专家、律师等加入环境审计工作，利用他们的专业技术知识和知识优势，提高环境审计的效率、效果和权威性。（吴炜）

参考文献：

[1]陈杏菊等，环境与资源审计研究[Z]，鄞州审计局网站

[2]审计署，关于加强资源环境审计工作意见[Z]，审计署门户网站

[3]黄道国，关于深化资源环境审计工作的思考[J]，《中国审计》，2009年第04期

[4]李杰，浅析资源和环境审计在经济责任重的地位和作用[J]，《现代商业》，2011年第36期

篇（2）

【中图分类号】 G633.51 【文献标识码】 A 【文章编号】 1674-4772（2012）11-055-01

随着中国的飞速发展，我国的环境问题也越来越受到重视，科学发展观“坚持以人为本，树立全面、协调、可持续的发展观，促进经济社会和人的全面发展”的提出就是一个极好的例子。环保教育越来受到重视，但较多出现在地理、化学、生物等与环保联系紧密的学科。历史作为一门综合性的学科，有不少的可以用于环保教学的教学素材，在中学历史教学中渗透环保是可行的。但中学历史课中渗透环保意识仍处于起步阶段，还存在诸多问题。

一、历史课中渗透环保意识的困难

首先，在新课改背景下，高中历史课程标准对环保问题并未过多的涉及。通观全文，对环保有所涉及的仅为在课程性质上的叙述：“学习从历史的角度，分析人与人，人与社会，人与自然的关系。”从课标上我们可以看出， 新课改的重点在于培养学生的人文素养，更关注人文方面，而对于环保和自然给与的关注较少。

其次，教材的环保材料缺乏，隐形材料多于显性材料。在课程标准的指导下，新教材的编写对环保也有所忽略。就高中人教版教材来说，更多的是史实的罗列，而进一步的延伸，隐性知识多于显性知识。这种隐性资料就需要教师自己挖掘。笔者通观人教版必修教材，仅在必修二工业革命一课中的学习延伸中明确提到了环保问题。要渗透环保意识，需要教师的不断挖掘，这为高中历史课环保意识的渗透增加了困难。

最后，教师在教学过程中环保意识的缺失。结合笔者的教学经历和现阶段高中教学活动，在高考压力下，教师往往注重知识和技能的传授，而较少关注学生情感态度价值观的形成。在这样的压力下，教师不能完全发挥历史课的作用，这是在高中历史教学中渗透环保意识面临的最大困难。

二、在历史课中渗透环保意识的条件

虽然在中学历史课中渗透环保意识面临着众多的困难，但是在中学历史课中渗透环保意识有其得天独厚的条件。

首先，以史为鉴，可以知得失。历史是一门综合性的学科，涉及政治、经济、文化等诸多方面，也包括众多的环保材料。在历史上因为过度破坏环境而导致恶果的例子不胜枚举，比如中华文明的发源地―黄土高原，今天沟壑林立，水土流失严重，绝对不是中华民族形成的水草丰美的的中华故地，通过对比，学生能得出这是长期以来人口增长过速，过度垦殖的结果，能形成直接的感性认识。

其次，历史课的课程性质有利于环保意识的渗透。历史作为人文学科，担负着一定的德育作用，每一个历史课都不应仅仅是历史事件的记忆课，而应该有自己的灵魂，能对学生有所启发才能称得上是一堂成功的历史课。在历史课中渗透环保意识是历史课的要求，也是突破新课改的新的增长点。

最后，在高中历史课中渗透环保意识有利于增加学生学习历史的兴趣。当前历史教学存在的最大问题在于仅仅罗列史实，而忽略学生情感态度价值观的形成，把历史课当成了简单的记忆课，所以学生对历史提不起兴趣，而在历史课中渗透环保意识能让学生将自己的亲身经历和史实相结合，增强感性认识，提高学习历史兴趣。

三、在历史课中渗透环保意识的策略

那么在高中历史课中如何渗透环保意识呢？总的原则是不能盲目地使用，而要分课程内容来使用，不能为了渗透而渗透，这样不仅得不到想要的效果，反而容易适得其反。总的说来，应该从以下方面操作。

首先，教师要注意挖掘隐性材料。由于课程标准和教材的双重限制，历史教材上的环保材料并不多，更多的是需要教师自身去挖掘，有意识地渗透环保意识。 充分利用教材资源是比较可行的。第一，尽量使用教材的图片和资料。当有材料就没有必要再补充多余的材料，这在高中历史必修二中体现的更为突出，必修二是经济史的内容，人类从渔猎文明到农业文明再到工业文明，对自然的索取越来越多，而对环境的破坏也越来越大，必修二教材主要叙述的是农业文明和工业文明的发展，而这其中有许多材料可以用于渗透环保意识。教师应充分利用这部分资源，一方面可以让学生了解环保的重要性，另一方面还可以增强学生的民族自豪感。

其次，注意学科交叉内容。在学科交叉中，才能碰撞出火花。尤其要注意与地理、化学等学科的交叉。比如讲到手工业的发展时，可以使用河南出土的象尊，艺术来源于生活，为何寒冷干燥河南地区会有象群的出现，再结合河南的简称“豫”，这说明在商周时代河南地区的气候是温暖湿润的[4]。那为什么会演变到现在的样子呢？除了自然变化的原因，还有人类自身过度垦殖和开发的恶果，这能增加学生的感性认识，提高学生历史学习兴趣。

最后，要注意与实际生活相结合，增强学生的感性认识。历史是一门记录过去的学科，大部分的历史事件都与学生的生活距离较远，不能引起学生的共鸣，容易让学生感觉枯燥。尤其是环保意识的渗透，更需要学生形成感性认识，从而付诸实践。所以，在历史课中渗透环保意识非常重要的一点就是联系实际，以史为鉴，才能达到预期的效果。

总之，在历史课中渗透环保意识是时代的要求，也是新课改背景下历史课的新亮点，历史老师要注意挖掘教材资源，结合实际，渗透环保意识。

[ 参 考 文 献 ]

[1] 阎丽丽.中学历史教学中的生态环境教育[A].硕士学位论文，东北师范大学，2008.1-3.

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一、引言

环境绩效审计是环境审计的一种类型，作为环境审计发展的主要方向，环境绩效审计越来越受到重视。王恩山（2005）认为受托经济责任在环境领域的扩展推动环境绩效审计的形成，因而环境绩效审计的本质对象就是受托环境绩效责任。社会公众是所有受托环境绩效责任的终极委托人，而企业是环境绩效责任的承担者之一。尤其对能引起环境污染的企业来说，进行专门的环境投资，改善生产的环境绩效，避免对公共环境产生污染，是其不可推卸的责任。企业为了保证受托环境责任的履行，需要进行环境项目投资，绩效审计的内容就是评价这些环境投资项目的经济性、效率性和效果性。此类环境绩效审计一般由企业内部审计机构来执行，也可外包给会计师事务所等社会审计机构来执行。

企业环境绩效审计的一个重点和难点是如何设计绩效审计评价指标体系，全面、合理、可行、可比的评价指标体系是环境绩效审计成功的关键。时毅（2008）将平衡计分卡的思想引入到环境绩效审计中，构建了公共环境项目绩效审计评价指标体系。该评价指标包括定量和定性指标共计19项，从财务、公众、内部流程、学习与成长四个方面，全面评价公共环境项目的绩效，使绩效审计的结果更全面、更合理地反映所审项目的真实绩效。平衡计分卡的使用，使得企业环境绩效审计开始从以往的股东中心论转向利益相关者角度，但是其指标体系中，除了股东、顾客、员工外，缺乏从管理者、供应商、政府和社区等其他利益相关者的指标。由此可以看到，平衡计分卡指标体系，仍然反映股东价值最大化思想，没有达到与其所有利益相关者之间的协调（陈红艳，2005）。环境污染事项会对广大利益相关者很大的影响，而且随着人们环保意识的提高和环境事项影响的广泛性，利益相关者也越来越重视环境绩效审计所提供的信息。要想对环境绩效进行全面、完整的审计和评价，需要考虑所有利益相关者的要求，遗漏其中任何一方都无法全面、真实的评价环境审计绩效。因此，笔者选择从利益相关者的视角，对环境绩效审计评价体系的相关问题进行探讨。

二、环境绩效审计中的利益相关者

要想从利益相关者角度来研究环境绩效审计评价问题，首先必须要搞清楚环境绩效审计涉及到哪些利益相关者。弗里曼（1984）认为：“利益相关者是能够影响一个组织目标的实现，或者受到一个组织实现其目标过程影响的所有个体和群体”。从这个定义可以看出，影响组织目标达成的个体和群体应视为利益相关者，同时受组织目标达成过程中所采取的行动影响的个体和群体也应看作利益相关者。从这个定义可以推出环境绩效审计中的利益相关者：一是影响组织环境绩效目标实现的群体，如股东、管理层、员工、债权人、供应商、顾客等；另一方面则是受组织环境绩效影响的群体，如当地社区、政府部门、环境保护主义者等。

各利益相关者在环境绩效审计中关心的问题是不同的。股东主要是站在投资者的角度，关心他们所投用于环境保护方面资金的使用效果和效率，所投资金是否能够达到预期效益，能否保持企业持续健康的发展。企业管理层的环境绩效审计的直接目标可以总结为企业环境成本的最小化和环境收益最大化。最小的环境成本，最大的企业利润应该是企业的管理层一直以来追求的直接目标，而要想实现此目标就需要管理者改进环境管理的效率和效果。政府主要关注企业社会责任的履行情况，掌握环境保护的整体情况，减小环境事故的发生率，减少人民和国家的损失，保持社会的稳定与和谐。员工进行环境绩效审计最主要的是要创造良好的工作环境。社区居民关心环境绩效审计主要是为自己创造良好的生活环境，企业的环境保护活动能否起到应有的效果，企业生产活动中造成的环境污染是否会影响居民的生活质量。

贺敬燕（2009）认为虽然每一环境利益相关者团体在环境绩效审计中关注的问题不同，但他们的终极目标却是一致的，既利益相关者环境利益最大化。利益相关者环境利益最大化，是指企业的活动对自然环境的影响对于各个利益相关者来说都是一种最优状态，无论再如何的进行治理都无法达到更好的状态，这种最优的状态称为利益相关者环境最优状态。在这种最优的状态下，各个利益相关者的环境利益都是最大的，称为“利益相关者环境利益最大化”。

三、基于利益相关者的环境绩效审计评价体系的初步构建

前文已经提及，企业环境绩效审计的利益相关者主要包括股东、债权人、管理者、顾客、供应商、员工、政府和社区等。本文借鉴陈红艳（2005）的做法，根据涉及不同的利益相关者设计了五个维度：资金维度、管理维度、供应链维度、学习维度和社会维度，并在此基础上设计了一系列指标，初步构建了利益相关者视角下的企业环境绩效审计评价指标体系，见表1。

资金维度是从股东和债权人角度考虑的，包括盈利能力、资产运营能力、增长能力和偿债能力。而这些财务指标在计算时都应考虑环境事项的影响，如在衡量盈利能力时，重点关注与环境有关资金的投入产出比，在衡量资产运营能力时，应重点关注与环境事项有关的资产如污水处理设备等运营效果和效率。这四个战略目标都是股东所关心的，而债权人所关心的主要是偿债能力，即环境问题导致的预计负债对偿债能力的影响。

管理维度是从管理者角度考虑的。主要的评价指标有项目使用率、设备利用率、一次产出达标率、运行管理情况、行政管理费用比。这些指标都反映了管理者的环境管理绩效水平，如一次产出达标率，它等于一次产出符合环保标准的生产量与符合环保标准的生产量之比，表示在所有符合环保标准的产品中，不需要多次检验和返工，一次产出就符合环保标准的比例是多少（时毅，2008）。

供应链维度涉及了上游供应商和下游顾客。从供应商角度主要考虑供应商所提供原材料是否符合环保标准，从源头保证最终产品的绿色、安全，从顾客角度要考虑提供给顾客的最终产品是不是满足环保质量要求、顾客满意度等。

学习维度从员工角度考虑，员工包括生产运作工人和技术人员。为了提高环境业绩，必须激发员工的积极性，使生产运作员工充分重视环境保护问题，在生产活动中保证遵守相关的环境标准，在过程上保证产品的环境质量。技术人员提高技术创新，尤其是新型环保产品、设备和生产技术的设计和开发。同时应关注员工的工作环境，员工工作环境满意度等。

社会维度从环境社会责任来考虑，主要考察在履行社会环境责任、保护环境等方面的情况，同时也应该关注自己的可持续发展能力，以加强社会的可持续发展。采用的指标主要有：增加就业情况、安全事故损失率、生产达标率、资源综合利用情况、环境影响、环境投诉数等。一般来说，社会维度的指标和资金维度指标之间是有因果关系的。比如，项目的生产达标率越高，说明产品质量高，产品的收入越多，反映到资金维度指标上投资收益率越大，净资产收益率越大。资源综合利用情况越好，说明资源利用的效率较高，则单位生产量运行成本越低。项目安全事故损失率低，说明产品安全性高，对经济损失小，反映到资金维度指标上就是投资收益率、净资产收益率越高。

表1 以利益相关者为基础的企业环境绩效审计评价指标体系的初步构建

维度 涉及的利益相关者 评价指标

资金维度 股东、债权人 考虑了环境事项影响的盈利能力、资产运营能力、增长能力和偿债能力

管理维度 管理者 项目使用率、设备利用率、一次产出达标率、运行管理情况、行政管理费用比

供应链维度 顾客、供应商 原材料环保达标程度、产品环保程度、顾客满意度

学习维度 员工 员工环境保护意识、环境技术创新能力、工作环境满意度

社会维度 政府、社区 生产达标率、资源综合利用情况、安全事故损失率、环境影响、投诉数、增加就业情况

四、结论

利益相关者理论的引入是对环境绩效审计的又一次改进。以利益相关者为基础构建的环境绩效审计评价体系，改变了以往考虑利益相关者的不完善。将所有关键的利益相关者都加以考虑并进行监测，从而降低了环境风险，满足了利益相关者的需求。当然，不同环境绩效审计对象的性质、行业不同，所涉及的利益相关者群体会有很大的不同，因而环境绩效审计评价体系也并不是一成不变的，应该根据对象所处的生存和发展的环境，及时地加以改进，以提高评价体系的适应性。本文仅是对利益相关者视角下环境绩效审计评价体系的初步探索，指标体系的构建尚不完善，相关指标也需细化，同时每个指标权重的分配问题还需进一步探讨，期望以后可以进一步深化相关研究。

参考文献：

[1]吕常影.论利益相关者理论对我国企业绩效评价的影响[J].大庆师范学院学报,2006(1).

[2]陈红艳.试论以利益相关者为基础的业绩评价体系的构建[J].内蒙古科技与经济,2005(12).

[3]陈立勇,曾德明.企业的利益相关者、绩效与社会责任[J].湖南社会科学,2006(2).

[4]袁广达.利益相关者对环境会计信息利用的关系分析[J].中国注册会计师,2011(2).

[5]刘呈庆,田建国.中国环境影响评价中的利益相关者博弈的初步分析[J].山东经济,2009(4).

[6]时毅.公共环境项目绩效审计评价指标体系研究[D].中国海洋大学硕士论文,2008.

[7]王恩山.环境绩效审计研究[D].中国海洋大学硕士论文,2005.

[8]贺敬燕.基于利益相关者理论的环境审计基本理论要素研究[D].中国海洋大学硕士论文,2009.

[9]迟忠芹.公共环境项目绩效审计模式研究[D].中国海洋大学硕士论文,2009.

[10]丁艳秀.企业环境绩效审计评价指标体系研究[D].长沙理工大学硕士学位论文,2009.

作者简介：

篇（4）

环境审计是在发展到一定程度下提出的，是人类自我约束、自我保护和要求保持可持续发展的觉醒行为。由于各国政府承诺担当保护环境的责任，将其列为政府职责。且环境保护与经济发展息息相关，审计机关和审计组织又是经济监督组织，这种职能的交叉性和监督的关联性，就将审计机构纳入到环境监督领域。为有效保护环境，保持经济和社会可持续发展，国际组织提出了实施“环境审计”的议题。环境审计已经成为审计研究的新领域，并引起了高度重视。

一、环境审计的基础理论

（一）概念

广义地说，环境审计是对环境管理进行检查、和核实。国际商会在专题报告中对环境审计的概念作了陈述，并得到了的普遍认同。“环境审计”是一种管理工具，它对于环境组织、环境管理和仪器设备是否发挥作用进行系统的、的、定期的和客观的评价，其目的在于通过以下两个方面来帮助保护环境：简化环境活动的管理；评定公司政策与环境要求的一致性，公司政策要满足环境管理的要求。

（二）内容

1、审查环保资金的筹集和使用情况。主要审查国家环境保护、排污费、综合利用利润留成用于治理污染的投资、污染治理专项基金、环保贷款等各项环保资金使用的合规性。如企业排污费的征集是否足额及时，使用是否符合国家规定。

2、审查遵守国家环境政策法规的情况。主要审查被审计单位或项目的生产经营活动是否按照规定采取了环境保护措施，环境指标是否符合国家的标准，建设项目是否遵守了环保登记等制度。

3、审查与环境问题有关的报表。关于环境问题的法规以及企业的环境活动，都会对企业的会计报表产生影响。必须对这些影响因素的会计处理进行审查，以保证会计报表的真实性。主要审查：环境活动会计估计的正确性及该类会计估计变更所产生的影响，环境管理费用支出会计处理的正确性，违反环境法规支付罚金的会计核算，已知环境负债的确认和报告，或有环境负债的计量与揭示等。

4、验证环境报告的真实性。根据有关环境法规要求，一些单位或项目要向环境管理部门提交有关环境报告。环境报告审计，主要是通过验证报告中有关内容的真实性来对企业进行监督，保护环境，促进企业合理发展。如验证环境管理措施是否已实施，环境保护投入的资金是否足额到位，环境保护工作是否取得了预计的效果，环境报告中所列的各项技术经济指标是否真实，环境报告的编制是否符合有关规定等。

（三）重要意义

从环境审计的形成和发展趋势来看，为促进和保护生活环境、改善生产环境、治理自然生态环境，推动社会及经济的可持续发展，在我国开展环境审计已是一项迫切任务，具有重要意义。

1、符合环境保护和环境资源合理利用的要求。从的角度分析，造成环境问题的根源是人类在生产和消费活动中对自然资源和环境资源的不合理开发、过度利用以及在该过程中排放到自然环境中的废物。当生产和消费对环境资源的消耗量超过资源的合理开采供给量时，就会影响和损害自然环境。开展环境审计可以监督和评价政府和企事业单位在环保法律实施过程中的执行情况和环境管理责任的履行，又能促使企业主动地将企业发展与环境保护联系起来，最大限度地实现经济效益和环境效益的统一。

2、适应企业自身发展的需要。企业是社会经济活动的载体，在生产和再生产过程中，它一方面不断向社会提品，另一方面又不断地消耗各种原料和产品。同时，一些企业在生产的过程中，也在不断地向周围环境排放废物，造成企业的外部不经济的后果。企业要长远发展，就必须在获得直接经济效益时，努力消除这种外部不经济性，使废物治理费用内部化。而开展环境审计的目的，正是要推动企业的经济责任与环境责任相互融合，更好地实现这种转化。

3、环境审计是环境管理系统的一个重要组成部分。首先，开展环境审计是审计的本质要求。审计的本质是证实和评价受托经济责任，针对有关项目和活动的环境方面以及环境管理系统的健全性、有效性进行监督、评价和鉴证，证实政府部门或企事业单位环境责任的履行情况。其次，环境审计通过开展对环境管理系统的监督和评价，成为环境管理系统的一个重要组成部分。

二、我国环境审计中存在的问题

环境审计是一个新的审计种类，在我国刚刚起步，尚无成形经验可循。根据近几年开展环境审计工作的实际情况看，环境审计存在着意识淡薄、内容单一等问题，需在今后的工作中不断克服和改进。

（一）环境审计意识淡薄

我国在经济发展过程中，一直存在着重生产、重利润、轻环保的现象，为此付出了惨重的代价。近几年虽有所好转，但我国环境保护工作仍存在着起步较晚、宣传不够的现象，导致人们参与环保活动的热情不足，环境知识欠缺，环保意识淡薄。环境审计因处于刚刚起步阶段，开展环境审计的重要性和紧迫性，还没有被社会所公认，也没有被审计人员所深刻认识，无法发挥环境审计的监督作用。加强环境保护与管理，贯彻可持续，需要加强保护环境的宣传，提高全环境意识，自觉做好环保工作。只有加大环境保护的宣传，发挥媒介的作用，使环保意识深入人心，形成保护环境的良好社会风气，并能自觉接受环境审计的监督，营造一个良好的环境审计氛围。

（二）范围狭窄

总的来说，环境审计范围决定于环境层次。环境层次大体上可分为企业生产经营环境、居民生活环境、城市发展环境、国家资源开发环境、生态平衡环境和人类生存繁衍环境六种。由于受审计技术条件和审计人员的科技水平限制，我国目前环境审计的范围主要是环境保护的措施及治理方法，也就是说只能局限于审计保护、治理改善生产经营环境等几方面。高层次的整体的环境问题，技术含量高、涉及面广，要有较高的环保专业水平，如生态平衡环境和人类生存繁衍环境等方面的审计目前还不曾涉足。随着审计技术和审计人员科技水平的不断提高，对技术含量高、涉及面广的生态平衡环境和人类生存繁衍环境等方面进行审计将成为必然，这也是环境审计发展的需要。

（三）环境审计的程序没有统一模式

虽然环境审计的过程是向着高级、客观、综合、概括的方式发展，但是目前环境审计大多仍按收支审计的程序进行，没有一个统一的、完整的审计模式，由此看来，它还不是一个有大量经验可供吸取和研究成果可供利用的成熟领域。伴随着环境审计的广泛开展，在国内外环境审计经验和理论的基础上，审计机关应尽快研究制定环境审计程序，以便顺利开展环境审计工作。

（四）环境审计缺乏标准

我国现已颁布了6部环境保护，13部与环境相关的资源保护法律以及395项环境标准，基本形成了我国环境保护的法律监督体系，为环境审计提供了一定的参考依据。但与发达国家现已制定的环保法律、法规相比，还相差悬殊。在具体实施过程中，仍有一部分是空白，审计人员只能依据现有的准则做出判断，客观上给审计人员的工作造成了一定的困难。由于我国目前没有完整的环境保护标准，造成环境审计的依据不足，致使环境审计缺乏应有的客观性，难以发挥环境审计的作用。为顺利开展环境审计工作，审计部门应对现有法规的完善程度、可操作性、执行组织、监督办法及惩罚的实施等方面，结合实际进行研究，完善审计标准，使环境审计做到有法可依。

三、加强我国环境审计的对策

（一）拓宽环境审计的领域

目前，进行的环境审计项目主要是环保资金财务收支审计和环境政策合规性审计，环境审计内容范围狭窄。因此，需要拓展环境审计项目的内容范围：

1、环境政策法规审计。环境政策法规是国家或地方政府为实现环境保护目标而制定的法律、规章、制度等。对环境政策法规执行开展审计，是环境管理审计的重要方面。审查执策法规的具体规定，诸如排放标准、排污收费标准是否合理；执行政策法规措施的手段是否可行；评价政策法规执行的实施效果，发现存在的问题。

2、环境绩效审计。环境绩效审计主要是对资金分配使用的合理性及对环保项目的效益性进行的审查。审查被审单位利用环保资金是否有效率；被审计单位利用环保资金的效果性；环保资金利用过程中的经济性、节约性；提出提高资金利用效率、效果的建议。

3、环保投资项目和建设项目环境影响审计。环保投资项目主要包括污染防治项目、城市环境基础设施建设项目和生态保护项目等。审查项目的必要性、技术可行性与经济合理性；项目环境影响评价的合规性、合理性项目资金来源的真实性、合法性；审查工程质量情况，审查建设项目是否符合“三同时”制度；审查工程进程中资金利用的经济性、效率性、效果性；审查项目投入使用后的运行效率效果。

（二）加快环境审计立法

审计机关可以对与环境保护有关的政府环境保护投资预算执行情况，国有机构环保信贷资金，国有企业排污费，环境支出等，各种，财务收支的真实合法效益性进行监督。但如前所述，环境审计在我国处于起步阶段。有关环境审计的法律法规体系还未建立，如环境审计中进行财务审计。合规性审计和绩效审计的内容和方式；环境审计体系的基本模式；环境审计报告等内容的环境审计的基本框架尚未建立；同时目前尚未有关民间审计机构参与环境审计的明文规定等也无实践经验可言，所以，应加强国际间环境审计的交流和合作，参照国际环境审计经验，尽快建立有关的法律法规体系，使环境审计合法化、标准化、成熟化。

（三）健全环境管理体系

首先，要建立环境审计质量控制岗位责任制、审计负责人终极质量控制制度和审计工作底稿的多级复核制度，只有将审计质量控制的职责落实到每一个岗位和人员，才能使审计质量得到保证。在具体项目的质量控制上，应实施以环境审计负责人为终极控制的质量控制机制。在审计工作中，任何项目审计都避免不了编写审计工作底稿，而审计工作底稿往往是由一名审计人员编制、复制或摘录的，受业务素质的影响，审计人员对有关业务的判断、处理往往会出现失误。因此，在项目审计结束、审计工作底稿完成之后，通过一定的程序、经过层层复核显得十分必要。为此，审计机关应该建立审计工作底稿的多级复核制度。

其次，要建立环境审计责任追究制度。责任追究制度是指引故意或重大过失导致环境审计质量下降、环境加大，从而对相关审计人员进行责任追究的制度，以强化环境审计人员质量意识。目前环境审计属于国家审计机关的一种行政行为，导致审计人员缺乏质量意识。建立环境审计责任追究制度，加大审计人员的责任，是提高环境审计质量的有效措施。

篇（5）

从20世纪70年代开始,西方一些发达国家的公司,面临社会对环境信息的需求,也出于竞争和自身发展的需要,开始在财务报表中披露企业的环境信息。环境信息披露的形式从最初的公司年度财务报告“管理层分析和讨论”的组成部分,转化为独立的环境年度报告,披露的行业也由环境敏感性行业扩展到其它类型,披露的内容由环境映像信息扩展到环境绩效和环境会计信息。环境信息已成为企业持续经营、业绩评价和投资决策的重要信息源。改革开放以来我国经济迅速发展,但也面临着越来越严峻的资源或环境压力。在众多的环境污染事件中,企业难辞其咎。企业的生产经营活动和环境问题是紧密联系在一起的,企业既是社会财富的直接创造者,也是环境本论文出自污染的主要制造者。据环保部门统计,目前自然界遭受的污染物中80%来自于企业的生产经营活动。对外披露环境信息,揭示环境资源的利用情况及污染的治理情况,履行环境受托责任,是现代企业可持续发展的必然选择。在我国众多的企业中,上市公司具有规模化、公开化、筹资渠道多元化等特征,备受公众、市场和政府的关注,其在会计核算、信息披露等方面更加规范、透明和全面。人们也希望从上市公司对外报送的报告中了解其对公司环境问题的立场、态度和行动。基于此,我们对我国上市公司环境信息披露现状进行分析,以为相关部门提供决策参考。

二、研究设计

(一)样本选取本文从重污染行业上市公司中选取研究样本。2003年国家环保总局下发的《关于对申请上市的企业和申请再融资的上市企业进行环境保护核查的规定》中,对重污染行业进行了初步划分,造纸行业名列其中。造纸行业属于国民经济的基础原材料产业,受到国家产业政策的重点支持,但也是我国污染比较严重的主要行业之一,2004年国家统计的41个工业行业中,造纸行业废水排放总量仅次于化工制造业,高居第二位。因此,我们选取造纸行业上市公司作为本文的研究样本。根据证监会2001年的《上市公司行业分类指引》,造纸、印刷行业属于制造业的下次类,登陆中国上市公司咨讯网查询后,共获得截至2006年底在沪、深上市的造纸、印刷行业A股上市公司共32家,经过鉴别和分析,剔除造纸行业的下游行业印刷、包装及体育用品制造业上市公司9家,共得到A股市场造纸行业上市公司23家,为本文的有效样本,其股票简称和上市时间见(表1)。(二)研究方法根据《证券法》》和《公开发行股票公司信息披露实施细则》的规定,上市公司信息披露的文件主要包括:招股说明书、上市公告书、定期报告和临时报告。本文主要采取统计分析与个案分析相结合的方法,从分析样本公司首次公开发行股票时的招股说明书及2003~2005年连续三年的年度报告这些信息披露文件着手,揭示上市公司环境信息披露的情况。本研究中样本公司的招股说明书和年度报告主要来自于证监会指定的信息披露网站《巨潮咨讯》和金融研究数据库。

三、实证分析

(一)招股说明书中环境信息的披露拓股说明书中关于环境信息披露的内容:一是整体情况。从招股说明书的内容来看,除了生产特种纸的冠豪高新和凯恩股份外,其余21家上市企业都对环境问题给与了一定的关注,披露比例达90%,这与造纸行业的污染比较严重,国家对其制定了严格的环保标准和规范有关。二是环境信息披露的方式。从招股说明书的内容来看,企业环保信息披露的方式呈现越来越多样的趋势,由在风险因素与对策中披露扩展到募集资金的运用、业务与技术等部分。1997年以前上市的企业主要在招股说明书的“风险因素及对策”的“环保风险”中披露,1998年以后扩展到“募集资金运用”、“发行人情况”。2004年以后开始在招股说明书的“业务和技术”部分披露环境信息,如2004年上市的博汇纸业在“业务与技术”部分详细披露了企业生产经营产生的污染情况、污染物的处理情况、污染物处理工艺流程以及环保达标情况等信息。2006年上市的太阳纸业披露环境信息的方式更加全面,其在招股说明书的各个方面都披露了环境信息,并且在“业务发展目标”中独立披露了企业未来的环境保护计划。一个显而易见的趋势是,随着法规的日益完善,环境信息的披露日益受到企业的重视。三是环境信息披露的内容。整体上看,上市公司环境信息披露的内容最初是有关企业面临的环保风险及对策,有关此项目的披露比例达到了100%,这和相关环保法规的要求是一致的。随着法规的日益严格,信息披露的内容逐步扩展到了环境管理体系认证、环保投资、三废排放量、污染物处理情况等,具体情况见(表2)。除了环保风险外,有关环保投资的披露也是较多的,有11家公司进行了此项披露,其中有9家公司的披露较为详尽,分别是银鸽投资、美利纸业、福建南纸、民丰特纸、华泰股份、恒丰纸业、博汇纸业、景兴纸业、太阳纸业。披露的内容主要是环保费用支出、未来的环保投入本论文出自金额,以及环保项目投入使用后污染物的减少量,对环保投资所带来的收益以及公司进行环保投资对提高公司竞争力的影响等没有进行过披露。有关上市公司污染物情况的披露也逐渐增加,1998年上市的美利纸业披露了企业三废的处理情况;2000年上市的华泰股份披露了企业的"三废"排放量。2001年上市的恒丰纸业还对新项目投入使用后企业污染物的减少量进行了披露。2003年以后,随着贯彻落实科学发展观各项政策的推进,环境信息披露的内容更加丰富。如2004年上市的博汇纸业、2006年上市的景兴纸业和太阳纸业都将环境信息的披露提到了非常重要的地位。博汇纸业在招股说明书的“业务和技术”中指出:造纸行业对环境的影响将由破坏生态环境走向清洁生产并改善生态环境,成为可持续发展的产业。其将“发行人的环保情况”独立出来,详细披露了公司生产经营产生的污染情况、污染物处理工艺流程、污染物排放情况、中介机构有关环保的核查意见等。太阳纸业的披露更加详细,其在“业务与技术”中披露了“与发行人经营有关的高危险、重污染情况”,包括安全生产及污染治理情况、环保处罚情况、近三年环保费用支出及未来支出情况、环境保护核查的情况等。并且其将企业未来的环保计划纳入了“业务发展计划”中进行了披露,这也是史无前例的。值得关注的是,有关中介机构对上市企业环境保护核查情况的披露是从2004年开始的,这是因为国家环保总局2003年颁布的《关于对申请上市的企业和申请再融资的企业进行环境保护核查的通知》对此做出了明确要求。

(二)年度报告中的环境信息披露年度报告中关于环境信息披露的内容:一是整体情况。通过阅读分析23家样本公司连续三年共65份年度报告,发现除*ST东泰、恒丰纸业、*ST天宏在连续三年的年度报告中从未进行过环境信息披露外,其余20家企业都曾在不同年度不同程度地披露了环境信息,披露比例达87%,其中9家公司在连续三年年报、5家公司在连续两年年报中披露企业的环境信息。二是环境信息披露的方式。上市公司主要选择在会计报表附注中披露环境信息,其次是在董事会报告中披露,个别企业在公司治理结构中强调企业对于环境保护的重视。当发生重大的与环境相关的事项时,企业会选择在重大事项中披露。除此之外,企业几乎很少采用其他的方式。没有一家企业选择在财务会计报表中进行披露,更没有一家企业独立的环境报告书。值得关注的是,ST长控在财务会计报告的审计报中披露了由于控股公司环保治污未达标停产,会计师事务所出具了非标准意见审计报告的情况。这也是造纸行业唯一由于环境问题而被出具非标准意见审计报告的例子。年度报告中环境信息的披露方式见(表3)。从(表4)可知,除了环保投资的披露比例最高外,有关排污费的披露也是较多的,共有10家企业进行了此项披露,披露比例达56%,其中5家企业在年度报告中连续披露了企业支付的排污费,而有关环保补贴和借款的披露相对较少。有关环境管理体系认证等非货币性信息一般在企业的董事会报告或公司治理结构中进行披露,而有关环保拨款、环保投资、环保补贴、排污费等货币性信息一般在会计报表附注中进行披露。三是环境信息披露的表述形式。通过对65份年报的分析,发现上市公司披露的环境信息中,货币性的内容仍占主要部分,这部分内容尤其是排污费、资源税、环保投资、环保拨款等内容,几乎都是在报表附注的某一科目中出现。如排污费的信息一般都是在预提费用账户或支付的其他与经营活动有关的现金等附注中出现。而环保拨款的信息一般出现在专项应付款或资本公积的报表附注中。而非货币性的内容主要包括环境管理体系认证、国家环境政策的影响。货币和非货币相结合的内容主要包括有关税收减免和环保投资等。这些内容一般出现在董事会报告中提到的有关募集资金使用、下一年度的生产计划等。四是环境会计信息的披露。从会计报表附注中披露的内容来看,与企业会计处理相关的环境事项主要涉及排污费、资源税、环保拨款、环保补贴,涉及的账户主要有资本公积、专项应付款、补贴收入、预提费用、管理费用等。但由于没有统一会计准则的强制性约束,企业在发生与环境相关的会计事项时的会计处理及信息披露并不规范。如会计制度规定企业应对缴纳的排污费进行预提或待摊,计入“预提费用”或“待摊费用”账户,实际缴纳时计入“管理费用”账户,但实际上只有ST佳纸、ST长控在会计报表附注中披露了预提的排污费,也只有ST佳纸在2003年报表附注中披露了管理费用中的排污费,其它企业均未披露预提的和在管理费用中列支的排污费金额。共有6家企业在支付的其他与经营活动有关的现金中披露了支付的排污费,其他企业均未披露。另外,晨鸣纸业将收到的环保专项基金计入了“专项应付款”,并在报表附注的收到的与筹资情况有关的现金中进行了披露,而华泰股份和山鹰纸业只在专项应付款中披露了收到的环保拨款,并没有披露收到的环保资金的现金流入。另外,还未发现一家企业设立有关环境资产、环境负债、环境成本、环境收益等会计科目进行披露。超级秘书网

(三)结论首先,上市企业环境信息的披露与环境法规的时间具有相关性。无论从招股说明书,还是年度报告披露的内容都可以看出,环境信息披露的内容与环境法规的时间具有一定的相关性。如2003年以后上市的企业披露的环境信息内容更加全面丰富,主要原因在于国家环保总局于2003年下发了《关于对申请上市的企业和申请再融资的企业进行环境保护核查的通知》及《关于企业环境信息公开的公告》等文件,对企业环境信息披露的形式和内容有了较为具体的规定。其次,首次公开发行股票时的披露情况要好于持续经营过程中的披露。我国目前仅有的对上市公司环境信息披露做出要求的法规,如《公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第1号—招股说明书》、《关于对申请上市的企业和申请再融资的企业进行环境保护核查的通知》等都是针对首次公开发行股票时做出的规定,如对于定期报告很少有关于环境信息披露的具体要求,对于临时报告等其他形式的规定几乎没有,这就导致年度报告中的环境信息披露严重不足,招股说明书中环境信息披露的内容明显要好于持续经营过程中的环境信息披露。第三,环境信息的披露是压力导向型,而非市场导向型。招股说明书和年度报告中环境信息披露的形式和内容可以印证,企业披露环境信息的主要动机来源于环保政策的限制及国家法律法规的要求,而不是企业文化的发展和环境意识的提高引发的自主、自觉行动,自愿性环境信息披露的需求不高。第四,披露方式不规范,披露的信息主要为历史性信息,信息的可比性、实用性较低。环境信息披露具有随意性,缺乏固定、规范的格式,信息的可比性较差;披露的方法主要采用文字叙述,披露形式单一;披露的内容绝大多数是对过去发生的事项的反映,如排污费、环保认证等,降低了环境信息对于决策的有用性。最后,披露目的是为了树立良好的社会形象,而非履行社会责任。大多数的环境信息披露只是对公司如何支持环境项目、在环境方面从事了哪些社会义务等的一般说明。披露的主要目的是树立和强化公司在股东、顾客、潜在的投资者以及环境主义者们眼中的良好形象,而不是真正履行社会报告责任或公共会计责任。

四、政策建议

(一)逐步完善与环境信息披露有关的法规由于企业环境信息的披露与环保法规的有一定相关性,因此,建议政府部门加快出台有关环境信息披露的法规,强制企业重视环境保护,披露环境信息,逐步提高上市公司环境信息的披露水平。特别是由于年度报告对决策具有更重要的意义,要加强年报中环境信息披露的分量,促使企业重视持续经营过程中的环境信息披露。

(二)建立规范环境会计核算与信息披露的统一标准近几年环境会计在我国发展滞后的原因是多方面的,但主要“瓶颈”在于法规及准则的缺失。建议政府部门逐步建立环境会计准则、环境会计制度、环境资产与负债的确认与计量具体准则,形成完整的环境会计理论与方法,促使上市公司将有关环境的会计事项与有的会计制度相对独立地加以列示,以外部要求的形式促使公司履行公共受托责任。在全面推行环境会计准则之前,政府部门可选取一些资源消耗量大、环境污染比较严重的行业,如钢铁、本论文出自煤炭、电力、化工等,开展环境会计规范化的试点工作,积累经验后,再全面推进。

(三)建立和完善环境审计,重视环境信息披露的质量我国环境审计信息的披露已初见端倪,如ST长控在2004、2005年度报告中披露了由于环境问题被会计师事务所出具非标准意见审计报告的情况。但就总体情况而言,环境审计信息的披露还是严重不足。环境审计是环境信息披露质量的重要保证。在已颁布实施的审计规范和准则中,均没有对环境审计的具体规定。应尽快制定我国环境审计规范,及具有可操作性的环境审计工作细则,使环境审计的实务操作规范化,提高环境会计信息披露的质量。*本文系陕西省教育厅项目(2005KR65):西安外国语大学青年专项科研基金

参考文献:

[1]印丹榕:《江苏省上市公司环境信息披露研究》,《生态经济》2006年第5期。

[2]周一虹:《公司环境报告:压力、鉴定和双重性影响》,《生态经济》2006年第10期。

[3]房巧玲:《西方国家环境信息披露的起因》,《世界环境》2006年第3期。

[4]周一虹:《我国企业环境会计信息披露探析》,《环境与可持续发展》2006第3期。

[5]范永太:《企业环境会计信息披露问题研究》,《财会通讯》(学术版)2005年第10期。

[6]肖淑芳、胡伟:《我国企业环境信息披露体系的建设》,《会计研究》2005年第3期。

[7]王立彦、冯子敏:《国际企业环境信息披露及管理启示》,《经济研究参考》2001年第29期。

[8]孟凡利:《论环境会计信息披露及其相关的理论问题》,《会计研究》1999年第4期。

篇（6）

(1)负责编制1995年度、1996年度预算执行审计总方案，起草审计结果报告，审计可增加财政收入3031万元。福清市委宋书记作了重要批示，市人大常委会高度评价，市政府做出审计工作专题会议纪要，各部门认真落实审计意见。

(2)1995年度财政有偿使用资金审计报告被福州市审计局专报福州市委，福清市委宋书记对福州市委办公厅《福州信息专报》作出批示，督促各部门落实整改，市政府下发了《加强财政周转金回收工作的意见》文件。

(3)1995年度乡镇财政决算审计调查报告在福州市审计局和审计学会会议上交流，获“优秀论文”二等奖。市委、市政府发出了《关于加强奖金补贴发放工作的通知》文件。

(4)1996年预算外资金管理审计调查报告被市委、市政府采纳，出台了《福清市本级预算外资金管理暂行规定》等三份文件。

(5)1995年农行、中行、人民保险公司资产负债损益审计，查出违纪金额356万元，受到福州市审计局表扬。

2.除担任主审大中型审计项目外,还组织实施并参加乡镇财政决算和镇长、书记任期经济责任等大中型审计项目17次，查出违纪金额1068万元，处理上缴市财政470万元。

3.1997年5月至年12月任福清市审计局副局长，分管福清审计师事务所，1997—1999年组织承办委托业务3534项，实现业务收782万元，跃进全省20大审计事务所行列。分管固定资产投资审计科、行政事业审计科和经贸社保审计科，主持并组织实施行业审计或专项审计调查28次,审计发现管理中存在问题153个，提出审计建议107条，均得到市委、市政府有关部门采用和被审计单位采纳，对全市经济和财政工作起到指导作用，取得显著成效。其中：

(1)组织实施全国性行业审计或审计调查11次，主要有：

1999年度养老保险基金审计成果发表在《中国审计信息与方法》和《福建审计》，获福州市审计学会优秀论文二等奖；市政府下发了《调整机关事业养老统筹金比例的通知》。

年度、年度企业养老保险基金审计，市政府十三届第40次市长办公会议研究审计意见，作出提取代管业务费的决定。

年农网改造项目审计在福州市农网审计工作会议上作经验介绍，市供电公司书面反馈整改审计意见13条。

1998—1999年度工商行政管理部门财务收支、年度普教经费、年三峡库区移民安置资金、年度世行贷款—沿海资源可持续开发项目和公安系统财务收支、年度世行贷款—结核病项目审计和调查所提出切实可行建设性建议和意见，促进了单位规范财政财务管理，为宏观决策提供了服务，得到福州市审计局、福清市有关部门采用和被审计单位采纳。

(2)组织实施省级行业审计或审计调查9次，主要有：

1997年清展花园工程竣工决算、1998年度排污费收支、1999年度机关社保基金、农村社保基金、行政事业性收费和政府性基金收支、1999—年农业综合开发资金、年度环保资金、城市居民最低生活保障资金审计和调查所提出切实可行建设性建议和意见，得到福州市审计局、福清市有关部门采用和被审计单位采纳，为加强内部控制、堵塞漏洞、提高经济效益起到重要作用。

(3)组织实施地市级行业审计或审计调查9次，主要有：

1997年度环保行业审计、1998年建设项目资金来源及开工前审计，被福州市审计局基建投资审计处评为优秀奖。

1997年海城公路工程竣工决算、1999年融侨管委会道路工程竣工决算、1999年度水利建设基金、年度市政府为民办实事项目和土地出让金、年度农村教育附加费、年度机关社保基金审计和调查所提出切实可行建设性建议和意见，得到福州审计局、福清市有关部门采用和被审计单位采纳。

4.承担重大专案审计11次，主要有：

1996年海口镇财政所会计贪污案，1999年市绿化队会计撕毁“小金库”凭证案，年市城镇开发公司私设“小金库”案，年市林业公安分局滥发“红贴”，私设“小金库”案，年市进修学校公款私存，私设“小金库”案，市华侨中学乱收费，私设“小金库”案，年市外贸公司私设“小金库”案，年市体委违规担保案，年渔溪粮站国有资产流失案，年市进修学校违规支付工程款造成市园林绿化队干部贪污案。上述案件审计定性准确，结论正确，移送纪检司法机关后，成为案件审理的重要依据，被立案审查8起，追究刑事责任1人，党政纪处分4人。

5.审计方法创新与经验总结主要有：

(1)年，制定和实施建设项目审计“首问负责制”、“限时办结制”等社会服务承诺制度实施细则20条。该项审计创新办法和经验总结材料被《中国审计报》采用。

(2)1997—年，组织投资审计科实施建设项目工程竣工决算审计155个，审核造价11.22亿元，核减造价1.01亿元，核减率为9.01%。该项采取深入施工现场审计和强化交叉审核等新方法和经验材料在年全省投资审计工作会议上作经验交流，市政府年发出了《关于对我市国家建设项目审计的实施意见》，年省政府《今日要讯》和年省电视台《昂首阔步一路歌》专题片中也有报道。

篇（7）

一、引言

环境破坏带来的严重问题引起了国际社会的普遍关注，在20世纪60年代以后兴起了环境绩效审计热潮，其原动力来自于企业内部的环境风险管理。美国和加拿大一些私营公司从应对环境风险的需要出发，自发进行了一种环境的检查和评价活动，即环境审计。到了20世纪90年代，西方先进国家已经完成了由传统审计向绩效审计的转变。此时环境问题也成为绩效审计关注的内容之一，绩效审计侧重于评价被审单位的环境责任，进而确保同环境相关的效益指标可以公允反映被审单位环境责任的履行情况，以确保环境工程能经济、有效地进行。这样，企业在对环境的监管中找到了一个能对环境经济活动进行检查监督的持续有效的管理工具――环境绩效审计。在实际工作中，通过实施环境绩效审计，公开受托人环境责任履行的信息，并向社会公布审计结果，在一定程度上解决委托人与受托人间环境信息的不对称问题，以满足委托人的需求，从而促进受托环境责任的有效履行。可以说，受托环境责任是环境绩效审计产生和发展的理论基础，也是推动环境绩效审计不断发展的直接动因。环境绩效审计是受托经济责任在环境领域的扩展，是审计发挥其作用的新方式。鉴于很多西方国家都已经广泛开展了环境审计，有充足的经验可借鉴，因此我国的环境审计完全可能建立在高标准之上。然而由于广大审计人员对这一技术性和专业性很强的新兴领域比较陌生，当前除了努力提高审计人员的素质外，有必要进行联合审计，这是目前我国环境审计的趋势。要突出环境审计的重点，我国的环境审计要想跟上国际步伐，必须在对象上从环境经济活动的合规合理性逐渐过渡到绩效审计，在类型上从财务收支审计向绩效审计拓展。环境审计要以国家审计为主导，国家审计机关拥有高权力，可以确保环境审计的顺利实施，同时我国的大部分环保项目均为国家投入，这也决定了国家审计机关有责任对环境活动进行审计。因此，环境绩效审计在逐步被提上日程，并且成为我国环境审计的一项重要内容。

二、我国环境绩效审计的必要性和可行性分析

（ 一 ）开展环境绩效审计的必要性分析我国的环境审计大多局限于合规性审计，绩效审计相对较少，这与国际环境审计的发展相脱节。由于我国是一个面临经济发展和环境保护双重压力的发展中国家，要实现经济增长方式的转变，实现可持续发展，开展环境绩效审计方面的研究和实务都是很有必要的。（1）开展环境绩效审计是环境审计的发展趋势。环境审计与绩效审计是近几年审计界中的新内容，绩效审计更是为人们所关注，每一种审计都或多或少会涉及到绩效审计，同样，环境审计也不例外，环境审计的基本目标是审查被审单位的环境状况，并向社会公告，促使其改进，从而提高整个社会的环境效益和经济效益，达到可持续发展的目的。我国政府在环境保护方面投入了大量的财力与物力，也制定了相应的政策，所以就必须监督这些资金的使用状况，观测环境政策的执行情况；同时许多企业由于自身的生存发展、市场竞争而自愿出具环境绩效报告。这样，环境绩效审计就变得尤为重要。（2）环境绩效审计的开展顺应了社会公众的需求。进入20世纪之后，环保和改善生态环境的呼声日益高涨，严重的环境问题成为人类生存发展的重大问题。根据2000年《公众关注社会热点报告》，我国最受关注的社会热点问题已经从前些年的社会治安、失业下岗、廉政建设转到环境保护上了。环境问题严重危害了社会公众的利益，政府作为社会公众的人必然要履行其相应的职责，因此环境管理构成了政府公共受托责任的重要组成部分，改善环境问题已成为政府义不容辞的责任。审计工作者也应把握机会，顺应民意，借鉴各国审计的实践经验，广泛开展环境审计（也包括环境绩效审计），扩宽审计领域，丰富审计手段，增强审计技能，促进现代审计向更高层次的发展。（3）开展环境绩效审计是企业实现可持续发展的需要。有著名学者指出：“对于一个不断发展的企业来说，仅仅关注自我效率和盈利性是不够的。企业不能再把环境视作一种赠与或是无偿的，如果环境成本被忽视，企业可能出现长期的债务并付出沉重的代价。”企业从事生产经营活动、市场开拓、新产品开发、合作项目的选择时都要密切关注自身的环境形象，并且出于对风险回避的考虑也要积极进行环境保护和治理，任何环境决策的失误都会给企业生产经营的正常进行带来挑战，引发财务失败，严重可导致破产和清算。正视环境问题并且积极参与环境保护和治理，才能为企业争取到良好的内外部环境，保证企业的可持续发展。因此，企业环境的好坏在一定程度上成为企业管理当局关注自身生存的根本原因，也使得环境绩效审计的开展成为必然。（4）开展环境绩效审计是提高企业环保工作效率的需要。严重的环境问题使得每个国家都在环保方面投入很大一部分资金。我国的环保工作也同样得到各级政府的重视，用于环保方面的资金逐年增加，也起到了一定的效果，但仍有一些问题存在：世界陆地面积正在沙漠化，每年有污染性的二氧化碳排入大气层等。面对如此严峻的环境形势，增大投入只是一方面，提高资金投入的使用效率、制定适当的环境政策是首要问题，而开展环境绩效审计正是解决这些问题的途径。在我国环境审计的发展时间很短，人们对这一新兴领域的认识比较模糊，对环境绩效审计更是缺乏了解。所以，开展环境绩效审计的研究工作就变得很有必要。

（ 二 ）开展环境绩效审计的可行性我国环境绩效审计已经具备了一些有利的条件。主要体现在以下方面：首先，已经积累了一些对单项环境政策和环保项目等进行评价的经验近些年开展的环境绩效审计中，虽然审计对象只是专项资金，但在审计方案的制定、实施以及审计结果的报告等环节上都尽可能地将一些绩效评价的内容纳入考虑范围，如在排污费审计中，通过对排污费的征收、管理细节的检查，提出了完善排污费政策的合理建议。其次，具有与专业机构和部门合作的条件。新出台的一些环境保护法律法规要求审计机关对环保专项资金进行监督，进而建立与环境、资源等部门的工作联系，在聘请外部专家时可以得到他们的支持。国际上关于环境绩效审计的发展提供了有益的借鉴经验。这有利于在我国目前国情的基础上节约探索的时间和成本，顺应环境审计的发展趋势，迅速向国际先进模式靠拢。

三、我国环境绩效审计的现状及存在的问题分析

（ 一 ）环境绩效审计的发展现状审计署在《2003至2007年五年审计工作发展规划》中明确提出要积极地尝试开展环境审计，并把效益审计作为未来几年的重大任务之一，这是我国环境审计同世界接轨的充分体现。2003年，深圳审计局对水污染治理项目进行了专项审计，标志着独立专门的环境绩效审计在我国从理论走向实际工作。2006年，杭州环保科技咨询公司稳步推广环境绩效审计，开始针对各行业的特点，核实不同行业的特征污染物和污染因子，调查企业现行的环境防治措施等，初步形成对企业从原材料投入到产成品产出整个生产流程，以及污染物处理全过程的环境行为审计。2007年，苏州在国内首先尝试对地方领导干部实行“环境绩效审计”，在关注领导干部任职期间经济社会效益的同时，将环境保护投入与绩效状况作为地方领导干部经济责任审计的内容，以此促进领导干部确立环保有限责任感，让环境保护成为与领导干部息息相关的利益工作。前文从宏观和微观两个方面阐述了环境绩效审计的定义，这里也从宏观和微观层面来说明我国环境绩效审计的发展现状。宏观层面上，我国的环境绩效审计尚处于初级阶段，国家审计机关所进行的环境审计仅局限于对环保部门、政府管理的环保专项资金进行审计监督，开展的环境审计项目一般都以环保专项资金为主线，以财务审计为基础，而对于环保专项资金使用效益的评价、对履行国际公约和政府环境政策审计监督等内容基本上是空白。微观层面上，尽管我们开始重视环保问题，也相继颁布了系列的资源管理和环保方面的法律法规，但这些法律法规的覆盖面不够广泛，最重要的就是缺乏环境会计信息披露相关的具体法律法规。这些问题给审计人员设计创造性的环境绩效评价指标带来了困扰，进而导致了真正意义上的环境绩效审计工作难以开展。并且目前环境绩效审计的实施仅限于事后审计，这是一种消极的防范行为，与整合和重新配置有限的环境资源、提高经济运行质量的目标相差甚远，环境问题并没有随着人们的重视以及越来越大的投入而得到显著改善。就现阶段来看，鉴于我国的环境绩效审计还处于萌芽阶段、审计力量相对较弱、审计环境也不甚完善的事实，我们在进行环境绩效审计项目的开展时，要抓住重点，有计划有步骤地循序渐进。目前我国开展环境绩效审计的重点领域应包括以下方面：（1）环境保护专项资金的绩效审计。我国的环境审计侧重对环保资金进行审计，近几年，环保资金投入在逐年增加，特别是大型项目的环保投入。目前环保资金使用效益不佳是我国普遍存在的问题，因此要十分重视环保资金的效益审计。专项资金的效益审计要考虑：资金使用分配的合理性以及拨付使用的效果性；环保专项资金应主要投向环保项目的效益审计，环保资金绝大部分是用于公益性的环境项目建设，为了提高资金利用效率应开展效益审计监督，可见环境项目是环保专项资金的载体，环保资金的使用效益必然体现在环境项目的效益上。（2）重大环境项目的绩效审计。重大环境治理项目对保持和改善环境有重大意义，为保证其正确可靠并且得到较大的收益，审计机关必须承担对环境治理项目的系统审计，我国已经投资的环境项目，如“三北”防护林工程，长达4480公里，是世界最大的生态工程，在防治水土流失和防风固沙方面已经开始发挥效益。继“三北”防护林之后，我国又投资了若干大型环保项目，要使这些项目发挥相应的效益，就必须进行审计监督，确保项目的整个实施过程中每个环节的效益性，使成本和效益相匹配。环境项目的绩效审计是环境绩效审计的一个重要内容，一个环境项目的效益强调的是该项目所带来的环境效益和社会效益，环境质量是否得到改善，而不应仅仅是该项目的经济效益。（3）国际投资环境项目的绩效审计。中国是一个发展中国家，开展环保工作的资金有限，由于环境问题是一个全球性问题，因此我们应充分利用国际资金来投资环保事业。而吸引国际资金的一个重要途径就是积极开展环境绩效审计，以提高我们环保工作利用国际资金的绩效和透明度。

（ 二 ）开展环境绩效审计所面临的问题 我国开展环境绩效审计所面临的问题主要体现在以下方面：（1）对开展环境绩效审计工作的意义认识不足。我国环境管理观念的引入较晚，环境审计的开展也比较迟缓，目前尚未建立统一具体的环境审计准则。很多人把环境审计当做是环保部门的事情，导致环境审计的开展很有限，在实务中，审计内容过于单一，审计的作用主要限于消极防范，远未达到环境审计应有的制约和促进作用。人们一般认为，只要按照相关规范增加投入就能有效地改善环境，而对于环境绩效审计工作的开展则认为没有必要或者必要性不大。受这种认识的误导，环境绩效审计处于一片空白的状态也就不足为奇。因此，要想促进环境绩效审计工作的顺利开展，首要任务就是提高人们对环境绩效审计的认识，认识到环境绩效审计的重要性和必要性。（2）环境会计研究的滞后性制约环境绩效审计的发展。当前情况下，困扰环境审计的一个重大问题是环境会计理论和实务的发展水平与环境审计的要求严重背离。目前国内外对于环境会计的研究尚未形成一个科学成熟的体系，这使得环境审计的研究存在缺陷和难点。环境会计是会计学、环境科学、现当代经济理论和可持续发展战略的结合，主要考核企业的自然资源、人力资源和生态环境资源等的成本价格。在我国，环境会计刚起步，环境资产、环境负债、环境成本与效益等内容尚处于讨论中，企业缺乏对环境成本效益确认和计量的标准。有相当一部分的企业对环境会计的确认和计量很混乱，对环境会计相关资料的公布持消极态度，很少进行定量分析；公布的环境资料可比性较差，无法反应资金支出、取得的成果同规定指标间的关系。企业自身经济效益与环境效益无法平衡，环境会计核算体系的不完善都制约了环境绩效审计工作的有效开展。（3）审计技术方法不足，缺乏一定的评价标准。环境会计是一系列学科的综合，因此环境绩效审计工作的开展要求懂得各类学科，技术综合性较强。而且环境绩效审计比较复杂，不确定性和风险因素很多，目前环境绩效审计多采用环境成本效益的分析方法，但是对环境成本和环境效益的评价指标和计量方法仍没有统一的标准。在我国，学者们对于这一标准的研究，基本上都是从自己的专业领域出发，鲜少有人采用实证方法，将评价标准与环境效益相结合，导致我国环境绩效的标准存在如下问题：一是我国审计标准都属于权威性审计标准，而非权威性标准多属于政府及其主管部门的法律法规，未受到各级政府审计机关的重视；二是权威性审计标准大都属于政府及其主管部门的法律规范，缺乏由公认机构颁布的普遍遵循的规则和职业规范。审计人员在实际操作中，过于依赖法律规范，而容易忽视国际协定以及一些强制性的环境审计标准；三是缺乏一些合理有效的绩效指标。这是我国开展环境绩效审计亟待解决的一个问题。（4）环境绩效审计缺乏理论指导，企业环境管理系统尚不完善。这是我国开展环境绩效审计所面临的一个重大不利条件。环境绩效审计具有综合性强、层次高、审计方法复杂多样等特点，加之我国对于绩效审计的开展尚处于试点阶段，缺乏权威的理论研究成果，没有统一的规范，而国外也没有一个可以直接借鉴的模式，因此在实践中只能逐步摸索前进，工作的开展比较困难，审计风险也较大。一方面，我国的环境审计仍未建立一些具体的审计准则；另一方面，内部环境审计要完成对环境管理系统的监督和评价才能促进资源的合理开发利用，使得环境与经济社会的发展相协调。但是我国引入环境管理的观念较晚，企业的环境管理系统也尚不完善，一定程度上限制了内部环境绩效审计的发展。（5）审计人员的素质以及审计资源的配置无法适应审计工作的需要。首先审计人员缺乏环保意识。他们从意识上尚未充分认识到环境绩效审计对环保的重要作用，没有意识到综合运用专业知识评价被审计单位的业绩所产生的环境效益、经济效益和社会效益，从而导致环境绩效审计的推广不足；其次，审计人员知识结构单一。精通财务会计知识的人员占了大多数，而开展环境绩效审计需要运用一些相关领域的专业知识，这种但一直设计结构的人员状况不利于全面、客观、公正地分析评价环境绩效，也限制了环境绩效审计的发展；最后，审计资源严重不足。国外审计机关可以充分利用外部专家并且全面促进审计人员知识结构的多样化来开展环境绩效审计。我国的审计机关虽然也在努力满足这些条件，但由于体制、经费、时间等限制因素，无法对所有纳入监督范围的单位都进行审计，只能尽量做到点面结合，离全面绩效审计的要求还有很大距离。

四、我国环境绩效审计的若干建议

（ 一 ）增强公众环境绩效审计的意识 当前重要的是培养社会公众的环保意识，为环境绩效审计作好舆论准备。要通过多种形式加强环境绩效审计宣传，如开展专业培训班、通过媒体宣传等，让全社会关心、了解和支持环境绩效审计，让有关单位愿意接受审计。同时，转变政府、企业的思维模式，让他们树立环境绩效审计的观念，充分认识到改变当前审计工作以财务审计为主的状况，在现有的条件下逐步增加绩效审计所占的比重，通过绩效审计促进提高资金使用效益、效果，是世界各国审计发展的必然趋势。

（ 二 ）建立完善的环境绩效审计理论体系借鉴国外的环境绩效审计，必须领会其实质并结合我国国情和环境绩效审计的具体内容，才能达到为我所用的目的。美国环境绩效审计起源于企业内部动力，企业为了改善自身形象和降低经营风险，首先从内部开展环境审计。而我国环境绩效审计起源于外部压力，目的在于对企业进行强制性的监督和评价。二者的出发点和目的不同，导致环境绩效审计的内容也不同，因此借鉴国外环境绩效审计方法时，要与我国的实际情况结合起来。

（ 三 ）加强立法执法力度国家立法机关和政府职能部门必须在现有环境法规的基础上制订更为具体和具有操作性的环境信息披露实施细则。我国企业应当从长远利益出发，使用内部环境审计这一有力工具，处理好经济效益和环境效益、眼前利益和长远利益的关系，努力营造企业参与环保的良好氛围，帮助企业降低污染治理成本。同时积极利用市场激励手段，促进企业主动控制污染。

（ 四 ）加强审计技术方法的研究加快环境审计准则的研究和制定，为环境审计的开展提供依据及评价标准。可以参照国际准化组织15014000的做法，制定我国企业统一的环境管理标准和环境审计指南。另外，应根据我国国情制定评价指标体系指南，使企业在开展内部环境绩效审计时可以根据指南选择并建立一套适合本企业的指标体系，以利于环境绩效审计的进行。内部环境绩效审计是环境管理体系的重要组成部分。环境管理是内部环境绩效审计的基础，又是内部环境绩效审计的对象，内部环境绩效审计的目的之一是促进环境管理的完善。因此，应完善环境管理系统，使其同内部环境绩效审计相互促进、共同发展。

（ 五 ）培养高素质的内部环境审计人员一方面提倡企业在进行内部环境审计时聘请外部专家协助工作；另一方面加强内部审计人员的培训，逐步提高内部审计人员的素质。提高内部审计人员的素质可从以下方面人手:第一，为内部审计人员提供在职培训，补充和更新其环境会计审计知识，以使审计人员能够满足企业开展环境绩效审计的要求；第二，组织内部审计人员参加环境审计工作研讨班，加强内部环境审计人员的交流与合作；第三，在财经院校的课程设置上，增加诸如环境科学、环境经济学、发展经济学、资源会计学、环境会计学、环境审计等课程，使学生的知识架构更为合理，为其将来走上工作岗位积累必要的知识，提高学生的综合素质。

参考文献：

［1］陈钰泓：《环境绩效审计问题研究》，《西南财经大学硕士学位论文》2006年。

［2］穆继平：《环境绩效审计在环境保护工作中的应用》，《郑州航空工业管理学院学报》2007年第3期。

［3］郭建平：《我国环境绩效审计问题研究》，《北京石油管理干部学院学报》2008年第3期。

篇（8）

无庸讳言，在我国企业审计体系中起最大作用的是CPA审计。我们应该积极发挥它的优势作用。

首先，从注册会计师的本质特征和职业道德来看，由于这一中介组织以“第三者”的身份存在，因此能独立、客观、公正地从事环境审计服务活动。相对政府审计和内部审计的独立性受到一定程度的限制，应加大社会环境审计力度，使之逐渐担负主要作用。

其次，随着环境问题的日益受到重视，企业管理当局要需要说明履行环境管理和保护责任的情况，披露与环境活动相关的信息，这些信息的真实、合法性如何需要注册会计师通过环境审计进行鉴证，只有这样才能获得投资者的认可以及信任。为了获取良好的企业声誉或者稳定投资者信心，注册会计师参与环境审计的意见将是必不可少。

再次，环境审计是审计的一个新兴领域，环境保护和环境管理在可以预见的将来会仍然存在，环境审计也会成为审计学中一个长久存在的分支。进行环境审计必将成为每个审计人员都具备的能力。因此，注册会计师参与环境审计是早晚的事。而且随着会计师事务所体制改革的深入，注册会计师市场的竞争日趋激烈，而且治理和保护环境的投资不断加大，审计业务量也势必增多，作为会计师事务所所需不断拓宽执业市场的业务范围和会计领域。社会环境审计势在必行。

最后，在社会环境审计实施过程中，具有很多客观优势。其一注册会计师人员众多，审计力量相当强大，能够解决更多的环境问题，环境管理工作能得到有效的监督。其二注册会计师的专业胜任能力高。在执业过程中，积累了丰富的实战经验，形成了高水平的职业判断能力和职业谨慎。经过培训，他们能够与环境专家合作，很好地进行环境审计。其三注册会计师的适应性强。注册会计师审计由于其业务内容具有很强的灵活性，因此可以更好地满足各种不同类型的环境审计需求。

所以，注册会计师能够凭借自身的优势，在环境审计领域发挥重要的作用。当政府审计和内部审计出于成本、效率的考虑，将自己的一些业务委托给注册会计师时，注册会计师就会成为环境审计的重要主体。

社会环境审计的实施途径

第一，要在相关法律法规上支持环境审计融入企业的常规审计

环境审计运用了常规审计的基本原理是对常规审计的一种继承，同时，它是在受托经济责任向环境责任扩展后形成的，是常规审计的进一步发展。但是环境审计目前在理论上仍然没有得到更广泛的支持，重要原因在于我国近年来主要致力于宏观上的环保资金审计有很大关系，大家没有太多时间来考虑企业环保审计在实务中的推广问题。尚未发展至企业环境保护的层面，没能将环境保护审计与日常业务密切结合起来，因此面对我国环保审计的现实，需要我们努力寻找将环境保护审计与常规审计融合的途径，CPA环境审计毕竟是受托审计，只有通过立法方式，如：上市公司要在中期或年末财务报告中将有关环境保护经济业务情况加以披露，或者让中小型企业（乡镇企业）的环境保护审计纳入审计的范畴等措施，才能将环境保护审计真正开展起来。

强制企业披露其环境会计信息是使环境审计成为企业常规审计的突破口，因为任何组织都可能为了自身的局部利益而隐瞒应当向外界披露的会计信息，只有在国家主管机关的管制下，社会环境审计才能按照会计和信息披露机关制定的统一标准，进行信息披露。只有这样，才能保证环境会计信息的对称性、真实性、完整性和有用性。

既然我们提出了要将环保审计融入到一般的审计业务中，就必须考虑怎样才能充分发挥注册会计师在环境审计领域中的重要作用。促使注册会计师在企业环境审计中充当主要角色的尝试，建立严格的委托注册会计师审计的指导制度。所以对重点行业、企业所进行常规的环境审计应主要由CPA环境审计组织来完成，对其环境管理责任的履行情况以及环境信息披露的真实性、完整性表达意见。可进行环境资产确认与计量审计、环境成本费用支出审计、环境效益审计等等 ，随着企业环境问题日益成为社会关注的焦点，开展对企业的环境责任报告审计将成为必然的趋势。

第二，要实施环保部门和会计师事务所的联合审计

所谓联合审计是在审计组织统一领导下，组织有关部门的专业人员进行环境审计。审计组织可以根据审计项目的需要，采取与环境专家和注册会计师联合审计的方式，以充分利用他们的专业知识和技能，对被审单位保护和治理环境的绩效进行深入的审查。

在我国，从事环保监管工作的政府部门主要是国家环保部门，但涉及财务收支的有关事项则需要审计部门来负责。如涉及企业与环境保护有关的经济业务时，政府可以协同会计师事务所采取联合审计的方式进行共同监督，双方各派出相关业务的专家进行相关环境审计工作。但是需要提到的是，对于彼此的职责要事先在法律上界定清楚，完善受托经济责任制，只要这样，他们在工作上互相配合、互相促进，无疑是降低监督成本、避免重复工作、提高环境审计效率和效果的有效手段。所以成功的联合审计将会促进社会环境审计的有效发展和成熟。

第三，建议对社会环境审计工作给予政府补助

任何国家的审计模式必然体现本国政治的要求，政治环境对审计模式运行的影响，当然有些是直接的，有些是间接的。而我国所形成的审计模式就是强调有中国特色，所谓中国特色就是要适应中国的国情。而在我国环境审计相关业务中，我们认为国家审计机构与注册会计师在企业审计方面应该有一个合理的分工，国家审计机构主要工作为加强对注册会计师在企业环保审计的指导和质量检查，尤其在将环保审计融入常规审计后，注册会计师将会成为这一领域中的主力军，注册会计师如何开展这些工作，有待于国家审计和环保部门的提倡指导和支持，从国外的经验看到，若没有政府机构的支持与推介，注册会计师并不见的乐意多负担这样的工作。

所以在具体实施中，将通过一定标准验收合格的会计师事务所，规模在一定标准之上的，允许从事相关环境审计业务，对政府审计业务以外的企业进行环境审计，可以单独从事相关中小型企业的环境审计报告，也可以协同参与相关政府审计的大型项目。政府目前可以采用政府补贴的形式来促使会计师事务所高质量完成企业环境审计业务，以缓解政府审计部门的工作压力。由此可见，政府补助的有效实施将会推动社会环境审计的成功崛起。

篇（9）

论文摘要：本文从分析经济社会循环经济发展的体制障碍入手，借鉴了发达国家循环经济立法的经验，为建立和完善适合我国国情的税收制度和经济核算制度提供参考。

我国正处于传统产业经济向新型循环经济转变的历史时期。这一时期社会各个领域都在发生着巨大变化，社会经济的发展与自然环境的矛盾日益突出。只有始终坚持人与自然的和谐共处与协同进化，才能推进我国人口、资源、环境的全面可持续发展。尽管我国已颁布相关法律法规，为发展循环经济奠定了一定基础，但是我国现行法律法规中还存在诸多与循环经济理念不相适应的制度规定，对循环经济的形成与发展设置了障碍。

一、体制障碍

1．税收制度上存在的障碍。我国现行税制不仅缺少以环境保护为目的、针对环境污染的行为或产品课征的专门税种而且还存在某些不利于循环经济发展的税种。

(1)增值税。企业增值税是我国现行税收制度中的主要税收来源，增值税的计税依据是增值的比例。虽然现行增值税法规定，对利用三废产品生产的产品免征增值税，对废旧物资回收企业也实行其他税收优惠政策，但是我国涉及环境保护的增值税税种过少，征收范围也过小，很多企业均享受不到国家的这些优惠政策。

(2)资源税。现行资源税是针对自然资源的经济价值而征收的一种财产税。我国资源税规定对开采原油、天然气、煤炭其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿和生产盐的7种矿藏品征税，并按资源自身条件和开采条件的差异设置了不同的税率。就目前而言：一是资源税征收范围过小，仅限于部分不可再生资源，导致大量非征税资源价格偏低；二是已开征的资源税税率太低，导致资源的价格严重背离其价值。这些不但造成了资源的不合理开发和利用，而且加大了初次资源和经过循环生产的再生利用资源之间的价格差，使得废弃物转化为商品后的经济效益难以实现，不利于循环经济的发展。

(3)消费税。消费税是对特定的消费品和消费行为征收的流转税。目前，我国消费税包括的11个税目所涉产品的消费大多直接影响环境状况，消费税的征收起到了限制污染的作用。其中，对汽油、柴油和小汽车、摩托车征收的消费税对环境污染有较强的抑制作用。但总的来说，消费税对环境保护的程度非常有限，许多容易给环境带来污染的消费品尚未被列入征税范围，如电池、一次性用品、煤炭、化肥、农药等。我国的消费税还没有起到引导公众绿色消费的作用，还不能适应循环经济对消费环节的绿色要求。

(4)排污费。排污收费制度建立十多年来，为污染控制筹集了大量资金，对污染防治工作做出了巨大贡献。但该制度也存在着许多问题：一是收费标准偏低，使得企业宁愿缴纳排污费也不愿积极治理污染；二是收费方法不合理，总体上实行的是单项超标排污收费制度，即只对超过浓度标准的排污者征收，且当排放的污染物在同一排污口含有两种以上有害物质时按最高一种计算排污费，导致排污者仅注重被收费的污染物的治理；三是排污费的使用不合理。我国排污收费制度建立的初衷是用排污费补偿治污资金的不足，因此排污费的80％要返还排污者治理污染，但由于没有相应的约束机制，返还的资金只有少数被用于污染治理。可见，现行排污收费制度不利于企业自觉采纳循环生产模式，不利于循环经济在我国的形成和发展。

2．经济核算制度上存在的障碍。以往的预算、统计、会计和审计等经济法律制度在进行国民经济资本与成本评估时都未将环境的价值因素纳入社会成本中，这就在无形之中助长了人们以破坏环境和掠夺资源的粗放式经济发展模式去谋求暂时的、局部的经济利益。

(1)会计制度。我国传统会计只反映了企业主体与企业主体内部的经济关系，只承认那些能以货币计量的并且能用价格确认和交换的东西，未将资源和环境的消耗计入成本，仅计算了微观的经济成本，而没有计算宏观的社会成本，变相鼓励了以牺牲环境、透支未来而取得短期利益的做法。

(2)审计制度。传统审计制度重企事业单位的财政财务情况、轻企业的经济绩效审计，对于环境绩效审计更是一片空白。根据环境审计具体内容的不同，还可以将环境审计的具体目标细分为以下四类分项目标：①评价环境法规政策的科学性和合理性，帮助法规政策制定部门制定更加科学合理的环境法规、政策与制度；②评价环境管理机构的设置和工作效率，揭示影响其工作效率的消极因素，提出改进建议；③评价环境规划的科学性和合理性，帮助有关部门制定出更加科学合理的环境规划；④评价环境投资项目的经济性、效率性和效果性，为改善环境投资提出建设性意见。而当前我国的审计制度设计上，无论是国家审计还是独立审计或者内部审计，这一方面都很欠缺。

(3)GDP核算。传统GDP核算没有扣除自然资源消耗和环境污染的损失，因而社会成本和效益并不清晰，既不能准确反映一个国家财富的变化，也不能反映某些重要的非市场经济活动及社会公众的福利状况，特别是不能反映经济发展给生态环境造成的负面影响。

二、完善对策

1．税收制度上。与国外相对完善的生态税收制度相比，我国缺少针对污染、破坏环境的行为或产品课征的专门性税种，即生态税收，这就限制了税收对环境污染的调控力度，也难以起到环保作用。

以德国为例，为了更好地贯彻循环经济法，德国于1998年制定了“绿色规划”，在国内工业经济界和进入投资中将生态税引进产品税制改革中。德国生产排除或减少环境危害产品的企业只需缴纳所得税即可。此外，企业还可享受折旧优惠，环保设施可在购置或建造的财政年度内折1360％，以后每年按成本的10％折旧。

以日本为例，日本的循环经济立法是世界上最完备的，日本政府一直积极支持循环利用项目，制定了各种资金投入和税金制度来支持循环经济的发展。在税收上，日本采取了以下措施：①政府对废塑料制品类再生处理设备，在使用年度内除了普通退税外，还按取得价格的14％进行特别退税。②对废纸脱墨处理装置、处理玻璃碎片用的夹杂物剔除装置、铝再生制造设备、空瓶洗净处理装置等，除实行特别退税外，还可获得3年的固定资产税退还。③对公害防治设施可减免固定资产税，根据设施的差异，减免税率分别为原税金的40％～70％。④对各类环保设施，加大设备折旧率，在其原有折旧率的基础上再增N14％~20％的特别折旧率。

美国亚利桑纳州1999年颁布的有关法规中，对分期付款购买回用再生资源及污染控制型设备的企业可减税(销售税)10％。美国康奈狄克州对前来落户的再生资源加工利用企业除可提供低息风险资本小额商业贷款以外，州级企业所得税、设备销售税及财产税也可相应减免。美国对公共事业建设和公共投资项目，包括城市废物贮存设施、危险废物处理设施、市政污水处理厂等，给予免税的优惠待遇；而企业单一的污染控制设施难以享受这一优惠待遇。

参照发达国家的做法，结合我国实际，笔者认为应该从以下几个方面着手改进：①增值税。扩大涉及环境保护的增值税税种，让节约资源和循环利用资源的企业享受到国家的增值税优惠政策，也可以参照日本采取退税政策。②消费税。树立绿色消费税的立法理念，将有关措施进一步改进和细化。特别是在实行差别税率的同时进一步扩大差别税率的差距。③资源税。扩大征收范围，对某些虽可再生但速度缓慢及对国计民生有较大影响的资源也征收资源税；完善计税依据，只要自然资源被开采，无论资源是否销售或自用，开采企业都要纳税。④排污费。可以参照国际通行的做法开征污染税。污染税的课征对象是直接污染环境的行为和在消费过程中会造成环境污染的产品。

2．经济核算制度上。

(1)会计制度设计。应逐步构建和完善绿色会计理论体系。绿色会计把视野扩大到主体同生态环境之间的关系，将整个社会生产消费和相应的生态循环都反映到会计模式上，来计算和揭示会计主体的活动给社会环境带来的经济后果。它或表现为社会资源的增加，产生“社会利益”，或表现为社会资源的减少，形成“社会成本”，并将社会利益与社会成本加以比较来评价企业的社会贡献。

绿色会计应克服传统会计的缺陷，其基本目标就是在促使企业提高经济效益的同时高度重视生态环境和物质循环规律，合理开发和利用环境资源，努力提高环境效益和社会效益，其具体目标是充分披露有关的环境信息，为决策者实施经济和环境决策提供信息帮助。

篇（10）

1、国外环境绩效审计的发展现状

环境绩效审计于20世纪70年代在美国及加拿大出现，20世纪80年代后扩展到欧洲乃至世界各国。20世纪90年代初，国际标准化组织成立了“环境管理技术委员会”，制定了ISO14000标准。加拿大环境审计师协会（CEAA）和加拿大标准协会（CSA）撰写了《环境审计的原理和实践》一书。1995年，最高审计机关国际组织第十五届大会———开罗会议，制定了有关环境审计定义的框架。1999年，世界审计组织环境审计工作小组制定了《有关环境效益审计指南》，至此，环境绩效审计开始走向规范化道路。2001年，最高审计机关国际组织所属的环境审计工作小组向各成员国印发了《从环境视角进行审计活动的指南》，重点阐述了环境绩效审计的内容。

2、国内环境绩效审计的发展现状

我国的环境绩效审计理论研究上的一个里程碑，是20世纪90年代初期葛家澍教授在《会计研究》（1992年第5期）上发表的《九十年代西方会计理论的一个新思潮———绿色会计理论》一文，该论文在我国会计理论界引起了强烈反响。关于环境绩效审计的含义，杨智慧（2009）认为环境绩效审计是由国家审计机关、内部审计机构、民间审计机构实施的，对被审计单位及审计项目的履行情况进行事前、事中、事后的全程跟踪及综合分析，并按一定的评价标准评定其环境管理责任的现状和潜力，提出环境绩效管理的建议，促进其改善环境管理、提高环境管理绩效的一种审计控制活动。明确环境绩效审计的内容是开展环境绩效审计工作的前提，基于最高审计机关国际组织所属的环境审计工作小组（WGEA）对环境绩效审计内容的倡导和我国目前开展的一些环境绩效审计业务，马秀萍（2010）、王素梅（2014）等认为：环境绩效审计的内容除了应围绕绩效审计的三要素，即经济性、效率性和效果性以外，还应加上环境性这个因素。综合以上四个要素，我们认为环境绩效审计的内容主要包括：第一，对被审计单位环境政策的执行情况的审计；第二，对被审计单位的环境项目效益进行的审计；第三，对被审计单位其他项目的环境影响进行审计；第四，对被审计单位环境管理系统的审计。因此，环境绩效审计是审计主体依法对政府和企事业单位的环境管理系统以及在经济活动中产生的环境问题和环境责任，以经济性、效率性、效果性、环境性为标准，进行监督、评价和鉴证，以实现对责任主体受托责任履行过程控制的一种管理活动。在实务研究方面，审计署自20世纪80年代初就开始了环境资源审计的探索，主要围绕各类环保资金和项目展开；1998年，审计署设立了农业与资源环保审计司，标志着我国资源环境审计新阶段的开始；审计署在《2003至2007年五年审计工作发展规划》中明确提出要积极地尝试开展环境审计，并把效益审计作为未来的重大任务之一，这是我国环境审计同世界接轨的充分体现；在《审计署2008至2012年审计工作发展规划》中，将资源环境审计列为六大审计类型之一。总的来说，理论研究、实务开展上皆有发展，但是距离国外的研究及发展模式还有一定差距。

二、我国企业开展环境绩效审计面临的问题

1、环境绩效审计缺乏理论指导，企业环境管理系统尚不完善

这是我国开展环境绩效审计所面临的一个重大不利条件。环境绩效审计具有综合性强、层次高、审计方法复杂多样等特点，加之我国对于绩效审计的开展尚处于试点阶段，缺乏权威的理论研究成果，没有统一的规范，而国外也没有一个可以直接借鉴的模式，因此，在实践中只能逐步摸索前进，审计风险比较大。

2、环境会计研究的不完善制约着环境绩效审计的发展

企业进行环境绩效审计需要搜集充分的环境效益与成本等方面的会计数据资料。由于我国对环境会计的研究刚刚起步，环境资产、环境负债、环境成本等内容还在讨论之中，缺乏确认和计量环境效益与环境成本的标准。大部分企业环境会计的确认、计量混乱，对公布环境会计资料持消极态度，很少进行定量分析。企业自身的经济效益与环境效益之间难以有效平衡，这给环境绩效审计的深入开展带来了困难。

3、审计技术方法不足，缺乏一定的评价标准

环境会计是一系列学科的综合，因此环境绩效审计工作的开展要求审计人员懂得各类学科知识，技术综合性较强。而且环境绩效审计比较复杂，不确定性和风险因素很多。目前环境绩效审计多采用环境成本效益分析方法，但是对环境成本和环境效益的评价指标和计量方法仍没有统一标准。这是我国开展环境绩效审计亟待解决的一个问题。

4、企业环保意识不强，对环境绩效审计的作用认识不足

企业没有形成强烈的环保意识，对开展环境绩效审计的认识不足是我国开展环境绩效审计的不利条件。我国环境管理观念引入较晚，环境审计的开展也比较迟缓，目前尚未建立统一具体的环境审计准则。人们一般认为，只要按照相关规范增加投入就能有效地改善环境，而对于环境绩效审计工作的开展则认为没有必要。

5、审计人员素质有待提高

企业开展环境绩效审计需要运用一些相关领域的专业知识，但在审计人员中精通财务会计知识的占了大多数，现有审计人员的知识能力结构不利于分析评价环境绩效，也限制了环境绩效审计的发展。

三、我国企业开展环境绩效审计的若干对策

1、借鉴国外经验，建立完善的环境绩效审计理论体系

要借鉴国外的相关经验，就必须要领会其实质，并结合我国实际情况和环境绩效审计的具体内容，才能达到为我所用的目的。国外的环境绩效审计和我国相比动因不同。国外的环境绩效审计起源于企业内部动力，而我国环境绩效审计起源于外部压力。二者的出发点和目的不同，会导致其内容的不同，因此，在借鉴国外的经验时，要与我国的实际情况相结合。

2、制定和实施环境会计准则，为其提供必要的前提条件

从我国的实际情况来看，要设计并建立一套符合企业实际情况的环境会计核算体系并非易事。因此，必须积极开展环境会计的国际交流与合作，充分学习和借鉴国外已有的研究成果，力求解决诸如确认、计量等基本理论问题，把经济活动中的环境成本、环境负债和环境效益，通过会计特有的方法加以确认、计量、披露，建立核算体系，并制定统一的环境会计报告准则，为环境绩效审计的开展提供充分的信息。

3、加强审计技术方法的研究

我国应该加快环境审计准则的研究和制定，为环境审计的开展提供依据以及评价标准。可以参照国际标准化组织ISO14000的做法，制定我国企业统一的环境管理标准和环境审计指南。同时，根据我国国情制定评价指标体系指南，以利于环境绩效审计的进行。还应完善环境管理系统，使其同内部环境绩效审计相互促进、共同发展。

4、增强公众环境绩效审计的意识，加强立法执法力度

当前，重要的是要培养社会公众的环保意识，为环境绩效审计做好舆论准备，通过多种形式来加强环境绩效审计宣传。也要转变政府、企业的思维模式，让他们树立环境绩效审计的观念，充分认识到应改变当前审计工作以财务审计为主的状况。同时，应加强立法执法力度，国家立法机关和政府职能部门必须在现有环境法规的基础上制订更为具体和具有操作性的环境信息披露实施细则。努力营造企业参与环保的良好氛围，帮助企业降低污染治理成本。