公允价值的缺点汇总十篇

序论：好文章的创作是一个不断探索和完善的过程，我们为您推荐十篇公允价值的缺点范例，希望它们能助您一臂之力，提升您的阅读品质，带来更深刻的阅读感受。

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一、会计计量的概念

会计计量，即在一定计量尺度下，以特定计量单位来选择适当的计量属性，确定应该给予记录的相关经济事项金额的会计记录的整个过程。会计计量内容包括计量的尺度、单位以及对象和属性。

二、公允价值的定义

公允价值又可以称为公允市价或者公允价格，是在公平交易前提下买卖双方由于熟知细节而共同确定的价格，有可能是无关联的双方在同等条件下达成买卖的价格[1]。这种计量新属性最体现它“新”的地方就是获得交易市场的确认，它具有明显的可观察性与决策相关性，是一种实用的会计信息，其计量属性与历史成本、现行成本等被广泛应用于国际国内会计领域。

三、公允价值的计量方法以及它所体现出来的优缺点

(一)公允价值的计量方法

对当前市场价格进行客观评价和主观判断是公允价值计量的建立基础，因此公允价值的主观性强，信息可靠与否没有保证，它反映了现在和未来可能的市场交易价格，这些不受时问、空问等各种客观因素的影响，更是不具可靠性。本质上，市场价格是公允价值计量的基础，现在和未来市场价格才是公允价值，不包括过去的市场价格。公允价值不是一种具体的计量方法，实际上是会计计量期望达到的一种比较好的状态或目的，也可以理解为是会计计量的一种价值追求或者期望。新属性的计量方法在金融和投资性房地产企业影响最大，企业可以通过应用它充分利用闲置资金，甚至获取从二级市场买到债券等的差价，运用得好会是二次利润。

(二)公允价值的优点

1、公允价值的聚焦点是现在和未来的市场价格，与历史成本比较而言，使得会计信息相关性强，即公允价值更能使相关性要求得到满足。公允价值的聚焦点可以反映资产给企业带来的利润，准确估算企业经营、偿债能力等，以此达到帮助会计信息使用者做出有利的决策。企业是追求最终利益的场所，只有让企业获利才是最实在的，才能体现出公允价值存在的优越性。

2、公允价值计量对企业资本的保值与增值有一定的益处。物价上涨时，历史成本计量出的经费无法购回应该得到的相应规模的生产能力，企业生产就萎缩了。而采用公允价值计量，在通货膨胀时，所得出的经费预算完全可以在现行市场情况下购买到与原来规模相匹配的生产能力，从而使企业的资本利用得到保障。这跟相同的经费买到更多的货品道理是一样的。

3、公允价值计量对了解企业的内部真实财务情况是有一定帮助的。公允价值计量衍生出来的使用工具能够反映在使财务管理阶层对企业的内部真实财务情况有充分具体的理解，而且利于评价企业对风险管理是否具有有效性。

(三)公允价值的缺点

1、公允价值的不可靠性。获取会计信息的相关性与可靠性，就等同于鱼与熊掌这个问题一样，很难同时兼顾。我国现有的证券、产权等交易市场都不是很成熟，价格与价值的浮动大或者不相符合时，公允市价几乎无法获得资产。虽然可以运用现值技术等其它技术来估计公允价值，但缺乏未来现金流量或者折现率等无法预见的信息，判断也就带有很大不确定性，准确性低，失误率也高，公允价值就显得不可靠了。

2、公允价值计量成本过高。公允价值计量是一项工程量大，需要不定时更新的工作，它是动态计量的属性，用公允价值进行计量就等同于每个时期都必须要及时对资产和负债情况进行计量，产生最新的数据。除需要专门的计量人员来确定资产和负债公允价值外，还需工作人员对账务调整的全面处理，这些情况无形之中提高了资产评估以及财务管理的成本，导致费用过高。

篇（2）

公允价值作为我国新的会计计量的属性，从应用至今，公允价值的优劣一直存在着很大的争议，一方面，公允价值相对于传统的计量方式来说，存在很多有利于现代会计实务应用的特点，但是联系我国的实际市场形式，公允价值在我国的实行还存在很多的局限与弊端。因此，一方面，要适当限制公允价值在会计实务中的滥用，另一方面，要尽快推进我国的经济制度的改革，尽快在实际应用中能全面推进公允价值的应用。

一、公允价值的定义

公允价值并不是我国独创的计量属性，在国际上，公允价值由国际会计准则委员会的定义为：公允价值，是指在双方都了解和熟悉交易内容的情况下，双方自愿交换一向一项资产或清偿一基本原则债务所使用的金额。公允价值又称公允价格、公允市价。我国会计准则基于国际会计准则和其他国家的会计准则，做出了相对适合我国基本国情的公允价值的定义：熟悉市场情况的交易双方在公平合理的交易条件下和自愿的情况下所确定的交易金额，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或者一项负债可以被清偿的成交价格。由此可以看出公允价值有以下几个特征，一，公允价值是在平等、公正的条件下产生的，交易双方是在熟悉情况的环境下，共同商定某些条款后所一致同意的价格。也就是说不能存在欺诈等情况，例如古董玩家不能依仗相关知识从农民手中低价购买价值连城的古董，这是不符合公允价值的前提的。二，公允价值是一种动态的价值观念，他不是一成不变的价值，随着环境和交易双方价值观的变动而改变，公允的性质也会随之而改变，也就是说，同样的交易对象，由于交易双方思想观念的差别，得出相差很多的公允价值，这是完全正常合理的。因此，通过实际情况来判断公允价值是十分有必要的。

二、公允价值的优劣分析

（一）公允价值在会计实务应用中的优势

作为我国新会计准则中明确规定的计量方式，公允价值必定有其不可替代的优势。第一，公允价值所反映的信息更加贴近实际。与传统的静态信息反馈机制相比，公允价值通过互联网等渠道，能快速掌握相关领域的最新动态，从而得出最符合实际的评估结果，这在知识与信息更新日益频繁的今天具有重大的意义。第二点，公允价值与传统的财务报告相比，具有更加灵活的评估方式以及一定程度上的规避风险的能力，这一点为公允价值的应用拓宽了渠道，也弥补了传统计量方式难以逃脱和预测金融风险的致命缺陷。

（二）公允价值在会计实务应用中的劣势

任何的发明或做事方式都有两面性，公允价值也不例外，他有着我国传统计量方式所不可比拟的优势，也必然有着其自身的缺陷，这也是为什么至今还有一部分人不认可公允价值的原因。他的缺点主要体现在以下几个方面：一是我国市场机制不够完善，在很大程度上限制了公允价值的使用。公允价值的缺点有很大一方面是由我国基本国情所带来的。我国处于计量准则更新换代的时代，很多市场机制并没有完全适应新的计量准则，加上公允价值传入后，他的定位一直不是很清晰，所以他的适用范围比较受限，或者有些方面存在滥用的嫌疑，由此常常会引发一些案件纠纷，这是公允价值不利的一个方面。第二点，是由于公允价值的计算方式所导致的，在我国，虽然引进了公允价值作为计量属性，但是并没有给出一种明确的计算方式，所以公允价值在使用时一定程度上存在着不合理性和不科学性，这导致公允价值所得出的数据的参考价值大大降低。还有一点就是，由于公允价值在我国实行的年份较短，我国缺乏专业的操作人员，操作人员水平的高低很大程度上影响了公允价值的准确性。因专业素养导致的公允价值的误差，是很多人认为公允价值不可靠的重要因素。综上所述我们可以看出，公元价值在我国的利用还有很大的成长空间，通过构建完善合理的市场体制和培养高素质的专业人才，有利于公允价值在我国经济市场发挥更大的效用。

三、公允价值在会计实务中的应用

（一）在投资性房产中的应用

投资性房地产，简单来说，就是能为拥有者创造财富收益的房地产项目，可以是通过收取租金的方式来获益，也可以是通过资产增值的方式来获利，投资房地产的特征在于能够并且应当单独计量和出售。这也是使用公允价值进行计量的前提条件，成本价值和公允价值是投资性房地产进行计量的两种主要方式，如果使用公允价值进行计量，就不能对该房地产进行公开投标，或者是折旧计提，买卖双方应该根据市场价值账目来调整价格，如果发生变动，应计入当期损失，不得继续追讨。

（二）在虚拟资产交换中的应用

所谓虚拟资产，包括很多种类，总的来说，没有直接应用货币进行交换的资产，都可以划分为虚拟资产，在实际应用中，用到公允价值的虚拟资产主要有，债权债务，域名，和比特币等，这一类具有固定归属，价值比较稳定的虚拟资产在进行交易时常用公允价值来计量，但是由于比特币一直没有被得到国际方面的官方认可，所以使用公允价值时会有一些困难。除此之外，有一些虚拟资产是无法用公允价值进行计量的，例如股票等风险较高，市场价值极其不稳定的资产，这些资产有其独特的计量方式，不能用公允价值进行计量。

四、结束语

公允价值的应用是全球经济社会发展的必经之路，也是企业间结算比较公平合理的一种结算方式，从现阶段来看，公允价值在我国市场中存在着诸多限制，但是从长远来说，公允价值是一种科学有效的计量方式。值得我们为其做出改变，政府所能做的就是尽快完善市场经济体制，尽早给公允价值一个合理准确的定位和计算方式，尽可能发挥公允价值的最大效用，使公允价值在会计实务的实际应用中，发挥更多的作用。

参考文献：

[1]吴军.浅谈公允价值在会计实务中的作用[j].中国管理信息化,2016,（54）.

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[DOI]10.13939/ki.zgsc.2016.35.231

1 关于公允价值的基本概念与定义

简单来说，公允价值是在进行经济公平交易的前提之下，交易双方已经对相关的细节了解非常深入，而且充分考虑了市场信息、交易对象详情等，在自愿的准则下确定的价格。公允价值也可以称为公允价格。另外，公允价值可能是没有关联的双方在同等条件之下确定的价格。作为一种比较新的会计计量属性，公允价值最突出的特点表现在：得到交易市场确认、兼具可观察性和决策相关性、实用性强。如今，公允价值在诸多企业的会计领域当中得到广泛应用，并且发挥着强大的作用。

2 公允价值的计量方法及其优点分析

2.1 公允价值的计量方法

在一般情况下，公允价值的计量包括市价法、类似项目法，以及估价技术法这三种。在使用公允价值计量方法的时候，要根据具体的计量项目，采取合适的计量方法，从中选其一。其中，在这三种常用的计量方法当中，市价法是使用频率最高的。因为一个具有公开性的市场价格是最让人容易接受的，从另外一个方面来讲也是最为公允的，所以通常很多企业很多项目都会选择使用市价法进行计量。其次是类似项目法，类似项目法主要是根据严格的条件，来找到类似项目的市场价格，由此决定该计量项目的公允价值。如果这两种方式都无法顺利进行的话，第三种也就是估价技术法便会派上用场。估价技术法适用于所需要计量的项目不存在，而且存在很少的市场价格信息的情况。

这三种计量方法在实际当中的使用频率是逐渐递减的，但是其中所包含的主观成分因素依次增加，而具体操作的难度依次增加。从本质上来讲，对于公允价值而言，市场价格是公允价值的基础，在此基础上，现在的市场价格以及未来的市场价格才是公允价值。而过去的市场价格不包括在内，但是也具有一定的参考价值。从另一个方面来讲，我们可以认为公允价值并非是一种具体的会计计量方法，而是通过会计计量而期望达到的一种比较贴近实际的价格状态，或者是目的。

2.2 关于公允价值的优点分析

（1）会计信息相关性强。传统的会计工作主要是进行历史成本的计量，而公允价值计量将重点放在现在和将来的市场价格方面，所以会计信息相关性非常强。而且公允价值的特性可以将企业预期利润、偿债能力以及企业经营预算等进行科学合理的分析，避免企业因为对项目未来发展缺乏较为详细的分析和了解而造成不必要的损失。从这一方面来讲，更是充分地体现出了公允价值在本质方面的独特性和优越性。

（2）益于企业的资本保值与增值。如果发生通货膨胀的情况，那么仅靠历史成本计量方法的话，无法准确地预估经费与得到的生产能力之间的落差，容易导致企业生产的萎缩，从而影响企业效益。但是如果采用公允价值计量方式的话，即使发生通货膨胀，也可以通过公允价值的计量，而使得企业所出经费能够在现行的市场情况下购得与原先规模相匹配的生产能力。所以，在发生通货膨胀的情况下，采用公允价值进行计量可以更好地保障企业的资本，为企业资本的增值提供更加强有力的保障作用。

除此之外，公允价值计量还有利于了解企业内部当中的真实的财务状况，从而针对市场发展趋势做出合适的调整，可以起到非常好的规避风险的作用。而且公允价值计量还更加地符合配比原则当中的要求。在计量的过程当中可以有效地区分劳动者创造的纯利润收益、经济因素导致的价格差等，从很大程度上避免虚利实分、收益超分配等情况的发生，可以更好地体现配比的原则，对实际的计量工作效果产生非常大的影响。

3 公允价值的缺点及应对策略分析

3.1 公允价值的缺点分析

（1）在一定程度上的不可靠性。我们都知道，鱼与熊掌是不可兼得的。在会计领域当中，获取跨级信息的可靠性与相关性，就如同鱼与熊掌的关系。到目前为止，我国的证券、产权等的交易市场都不是特别的成熟，所以在一定程度之内价格的波动也是时常发生的。如果在某一阶段当中价格的浮动较大，或者是与实际的规律不太相符合的话，那么公允价值的计量就会大打折扣。虽然现在很多的技术可以用来帮助预估公允价值，但是如果发生异于常规的情况，公允价值的方法在一定程度内也是很难规避风险的。所以，从这个角度来说，公允价值计量可能会出现类似于判断失误、准确性较低等情况，存在一定的不可靠性。

（2）应用成本高。具体来说，在使用公允价值计量的时候，所需成本相对来说比较高。这是因为公允价值计量需要耗费大量的人力、物力，特别是它的动态性非常强，需要进行不定时的更新，及时分析最新出现的相关数据。不仅需要专业的计量人员，还需要普通的会计人员及时地进行账务处理。所以，相比较而言，公允价值计量的成本是比较高的。

另外，公允价值的时间性相对来说比较弱，而且目前在很多细节方面都不够完善，所以面临很大的实践难题。除了这些以外，公允价值计量在一定程度上容易被利润所操控，由其本质上主观性较强和可操作性较差等原因所导致。

3.2 应对策略分析

公允价值计量方面所体现出来的优点是显而易见的，而且在实际运用过程当中也会得以有效的体现。对于目前公允价值计量方面所存在的缺点，我们应该采取不同的方式进行矫正和完善，从市场机制、法律等不同的方面对其进行有效的监督和管理，从最大限度上减少公允价值的主观性，提升可靠性。

（1）完善相关法律。从法律程序、法律制度等不同的方面进行管理和监督，有效杜绝公允价值操纵利润，以及等情况的发生。另外，也可以从完善《会计准则》方面，严格规范相关人员的工作。

（2）公开市场价格体系。并且建立起全国性的价格体系查询平台，这样就可以使得各种资产的市场价格可以有效地反映真实价值。同时还可以发挥相关机构的监管作用，形成一种不同机构之间相互制约、相关监督的局势，防止利用公允价值进行造假的行为。

除了完善法律体系和价格公开体系之外，还可以采用提高公允价值计量可操作性、完善会计信息披露性等措施，更好地保障公允价值计量的实用性。

4 结 论

公允价值计量属性的广泛应用，不仅与现代会计理论发展相适应，更是与我国市场经济的发展相协调。对于我国来说，这是在会计发展过程当中的一个巨大进步。但是，公允价值计量想要发挥出更大功效的话，还需要进行更多方面的创新，在不断完善当中更加科学、合理地反映资产价值，促进公允价值计量体系不断成熟。另外在实际应用当中也要更加规范，从而为会计信息使用者提供更为有效的信息。

参考文献：

[1]许志胜.金融工具分类体系与混合计量模式研究――兼评IAS39与IFRS9[J].金融会计，2011（11）.

[2]赵岩，刘冬梅.公允价值对金融类上市公司盈余管理影响的实证研究[J].统计与决策，2010（18）.

[3]蔡景浩.公允价值计量对我国企业管理人员薪酬的影响分析[J].贵州商业高等专科学校学报，2010（3）.

篇（4）

2007年12月，美国财务会计准则委员会（以下简称FASB）了新的《财务会计准则公告第141号――企业合并》（以下简称SFAS141）的修订本。141号修订本的目的在于提高企业合并报告实体所提供的会计信息的相关性、列报公允性、可比性，从而提高财务报告的有用性。141号在修订本中所体现的最基本理念就是合并所产生的报告实体是整个企业集团。

与原SFAS141相比，新修订的SFAS141发生了九大变化。新的S141修订本中体现了以公允价值作为计量基础的属性，要求所有资产负债都以公允价值进行计量。9个重大变化中，第8和第9点是关于补充披露和计量期间的，除此之外的7个变化是涉及到资产负债表与损益表的具体变化。对于购买所发生的相关费用从资产负债表全部转移到损益表中，而对于在建的研究与开发费用确认与计量则要从损益表中移出来在资产负债表中体现。现对这9大变化进行具体分析。

变化1收购费用

收购方可能在寻找被并购的目标上花费上百万的直接和间接成本，以收集并分析这些信息，以便寻求资金支持并进行交易和谈判。问题在于应当如何报告这些成本。

现行做法

这些收购成本通常是作为购买成本进行核算。通常，它们很可能会增加所记录的商誉，除非发生了减值的情形，否则商誉的金额一般保持不变。

缺点 尽管交易前所发生的成本在实际购并业务中是必须的，但它们并不会增加所购买资产的价值（包括商誉在内，也不会因为发生了费用支出而被增加），因此其本身不应被确认为资产。这样以来，是否还要将其列在资产负债表上就值得探讨。

新准则141号新准则遵循的宗旨是只有真正的资产才应当在合并中予以记录。由于与购并相关的成本费用支出并不是资产，不符合资产的定义，所以它们将被记入费用中。

变化2廉价购买之利得

在极少数情况下，购买方会达成一笔有利于已的交易，而且支付了小于所购买净资产公允价值的金额。这种交易会产生两个问题：第一，每一项资产和负债应当以何种金额记录；第二，记录一个廉价购买利得是否有用。

现行做法 这个余额通常被认为是负商誉。现行做法侧重于记录成本，所以它会减少某些资产的余额，直到合计数与并购目标值相等，这些金额就被加到商誉上面。如果支付额与股价变动相关联，那么贷记缴入的资本（即资本公积项目）。如果收到退还的款项，则买方将减少商誉或者资本公积。

缺点 由于这个利得被减记的资产取代，资产负债表不仅低报了可供管理当局产生收益的资产的价值，并且使管理当局成功的谈判结果没能在收益报告中及时体现出来。

新准则 所购的资产与负债均将以公允价值进行记录，大于购买价格的差额将会被贷记为利得，以扣除递延所得税之后的净额计入损益表。这样做的结果会使财务状况和经营成果完整地在报表中体现并且能够提供更有用的会计相关信息。

变化3或有对价

在企业合并中，买卖双方之间的报价初始差异会相当大。缩小这一差距的方法通常是签订或有补偿协议，在协议中双方约定依据未来事项来支付额外的金额或者由卖方退还部分购买的款项给买方。由于或有款项难于确定，由此引出的问题会对财务报表产生影响。

现行做法 大多数或有补偿协议在确定记账金额时都被忽略了。当基于收益而产生的额外支付额发生时，它们通常是被加入商誉中。如果支付额与股票价格变动相关联，贷记资本公积。相反，买方就会减记商誉或借记资本公积。

缺点 不立即确认或有资产或者或有负债在一定程度中减轻了管理层所约定的受托会计责任。财务报表也就会因为忽略了潜在的现金流量的相关信息而导致信息不充分、不适当。

新准则 141号修订本要求买方将或有补偿协议按估计的公允价值确认为资产或负债，这与合并资产负债表上因为合并而得到更多的资产与负债的观念是一致的。这些项目先以市价来标价，直到或有事项被确定下来，然后与每年的损益一起计入损益表。就是说，一旦结算的金额确定了，那么账面余额与所收到（或支付）的金额之间的差额就应当作为利得（或损失）计入损益表。如果或有补偿金额涉及到股份的话，初始确定的金额与公允价值之间的差异额将作为资本公积予以记录。

变化4在建研究与开发项目

很多被购并公司都拥有价值巨大的智力资产，它们蕴藏于未完成的、但是前景光明的研究与开发成果。收购使得购并方能运用研究与开发项目创造或提高产品与服务的品质。问题是如何在财务报表中来反映这些未来潜在的现金流量。

现行做法 142号公告，商誉及其他无形资产要求买方将其价值分配到在建研究与开发项目类的资产上以记录收购价但是之后要立即注销。

缺点 资产负债表忽略了能够帮助证明收购价合理的重大资产的相关信息。另外，交易当年的收益可能会被错误地报告。

新准则 在建研究与开发项目的结果将被划分为无确定使用年限的无形资产，直到研究与开发阶段结束或者项目被放弃，在此之后的支出不允许资本化。这样记录的资产将进行减值测试但不再被注销或者按期摊销。

这样做的结果是损益表不再包括虚假的亏损，并且资产负债表因包括更多的资产而变得完整了。尽管研发资产的价值是不确定的，但是其近似的价值则比什么价值也不报告要有更多的代表性。

变化5其他或有事项

在企业合并中，买方通常总会购买一些具有不确定性的或有项目。问题是它们是否应同其他的资产与负债一样在资产负债表中进行列报呢？

现行做法 与FASB第5号公告或有事项的会计处理一致，合并实体的报表中只确认被认为是很可能发生的而且在购买日可以合理确定的或有损失。其他的或有项目损失要么只进行披露，要么被忽略掉，而或有利得则从未被考虑。

缺点 因为没有包括所有未将过度到买方手中的资产与负债，所以，合并财务报表不够完整。漏计或有负债导致低估了总的成本，并产生了一个较小的商誉的借记额。漏计或有资产则虚增了商誉。结果是，报表的使用者可能对未来的经营成果缺乏相关的信息，不能做出明智的决策。

新准则 141号修订本将改变第5号公告中对于大多数购买产生的或有事项免于确认的做法。买方将被要求按照估计的公允价值来记录所有的合同性质的或有资产和或有负债。其他的或有事项只要符合第6号概念公告――财务报表要素中的关于资产与负债要素的定义很可能发生就要以公允价值予以记录。这一规定第一次用概念公告来产生公认的会计原则，而不是在适当程序中指导准则的制定者。

或有项目在被最终确定下来之前，它上面所确认的金额在这一过程中将会十分谨慎地加以重新计量。也就是说，或有资产将用初始价值和之后的价值孰低的原则来重新计价，或有负债则将按照初始计算的金额和之后的金额孰高的原则加以计价，这两种情形都要按照第5号公告的指南来进行。

变化6分步收购

买方刚开始时购买少量非控制性的权益直到获取多数股权的地位这种情况很常见。一个关键问题是如何对通过分步收购实现的合并进行会计处理。

现行做法 买方保留每次投资的初始账面价值（成本法、市价法、权益法的余额）一直到最终达到控制。一旦获得了控制，每一次的账面价值就用来确定总的支付额，即使总额与每次购买日的公允价值相差很大。

缺点 以成本为基础的计量缺乏决策有用性，因为它一定程度上是基于过去交易，而不是控制取得时的市场信息。

新准则 通过分步收购一旦获得了控制权，买方将会把每个购买日的投资成本增记到公允价值的金额。买方获得控制之日，就是权益之日。对持有的股份重新计价产生的利得与损失将被计入当期损益。其结果是所有记录的资产与负债很可能是按公允价值表示的。

变化7商誉计量

一个长期以来的问题是在企业合并中所收到的大于净资产价值的支付额应如何处理。焦点存在于以下两种可能性上：（1）全部的超额反映出一个真正的资产；（2）买方的确支付了大于其应当支付的金额。

现行做法 买方将比较所购买的可辨认的资产与负债中的公允价值和支付的对价。超出的部分确认为商誉。非控制性的权益不分配商誉。

缺点 这种做法没有单独评估商誉的存在以及它的实际价值，而是将余值全计入商誉而不考虑实际存在的商誉价值。

新准则 141号没有抛弃商誉计量上的剩余成本计入法。但是，其在计量上将被很好地完善，因为买方必须对许多资产与负债进行计价并予以记录，包括研究与开发项目以及或有事项。此外，购买分录的贷方将包括之前持有的股份的公允价值以及少数股东权益。

变化8补充披露

由于财务报表不能靠自身实现完全的披露，所以141号要求进行补充披露来为报表使用者提供相关的信息，这些细节可以说明一个企业的合并将如何影响财务报表和整个合并实体的现金流量的潜力。

现行做法 披露的信息局限于描述购并对于报告收益的影响和买价在所购买的资产与负债上的分配。

缺点 随着时间的推移，合规性变得流于形式，许多经理人越来越趋向于仅仅提供最少量的必须的信息。

新准则 141号要求广泛披露与企业合并相关的定性与定量相结合的会计信息。其中两项要求值得关注：第一，管理当局必须揭示能证实所记录的商誉金额的经济因素，包括其他未确认的无形资产和预期将从企业合并中产生的协同效应。第二，141号通过强制要求买方揭示“所有相关的必要的信息”的做法来转向原则导向的会计，以确保报表的使用者能够取得与企业合并相关或者是对以往合并进行调整的全部信息以做出明智的决策。

变化9计量期间

在购买日，购买方很少能够对所有购买的项目的价值做出公允估计，因为按照谨慎处理程序不能简单地产生这些细节。

现行做法 买方在购买后暂时将价值分配到第一次的财务报表上。在购买后的年度它们可能被调整。原来的141号对于这些调整导致的权益变化是否计入当期的损益还是追溯调整后计入权益并未做说明。

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一、公允价值计量模式的含义

会计计量属性有五种，分别是历史成本、现行成本、现行市价、可变现净值和现值。其中，公允价值计量模式是指在公平交易中，熟悉情况的双方自愿以相关交易的公允价值进行资产交换或者债务清偿的会计计量模式。

二、公允价值会计计量模式的处境

（一）公允价值会计计量模式的在我国的应用现状

随着我国市场经济的发展，越来越多、各种各样的债券、基金、股票等金融产品进入市场交易，已形成了较为活跃的市场。在这种情况下，引入公允价值便更能反映企业资产的实际情况，体现企业的财务状况、竞争实力，也更有助于相关财务报表使用者做出相关经济决策。

然而，由于我国对于采用公允价值进行会计计量的条件还不完善，公允价值计量模式在我国的运用仍存在不少问题。比如，我国市场化程度还比较低，相关要素市场还不成熟，不少非现金资产的市场价格较难取得；中介评估机构不规范，不能客观公正的评估资产或负债的公允价值等等。

（二）公允价值会计计量模式的优点

1.公允价值计量模式符合现代会计目标，支持决策有用观

由于在金融市场交易中，投资者需要的财务报告要能够反映企业目前的财务状况、盈利能力，并且可以用来预测企业未来的发展情况。公允价值计量模式的引入使财务报告反映出金融资产的当前价值，投资者可以直接通过财务报告了解企业现状并做出相关决策。

2.公允价值计量可以在一定程度上提高企业的融资能力

由于通过公允价值变动损益账户记录的变动会直接影响企业损益，采用公允价值进行后续计量使企业价值明显上涨的同时，也使企业利润得以增长，从而财务报表便能显著的表现出企业良好的经营业绩和成长潜力。企业因此便可以提高贷款批准率，调动起投资者的兴趣，吸引资金，增强企业的融资能力。

3.公允价值计量模式符合会计配比的原则

会计上的配比原则一般有两层含义：一方面是收入与成本费用要保持时间上的配比，同一时间的收入与成本费用要一一对应；另一方面则要求进行配比的收入与成本费用在经济内容和性质上要具备合理的因果联系。然而，配比原则还应运用在计量属性方面。也就是收入和成本费用不仅要在计量单位方面是配比的，还要满足收入按现行公允价值计量的同时，成本费用也应该按照公允价值进行计量。

（三）公允价值会计计量模式的缺陷

1.公允价值计量模式的可靠性问题

企业业务的复杂性使得公允价值计量虽然能够给信息使用者提供更为相关的信息，但由于公允价值是以当前市场价格为基础来确定的，该计量模式具有不确定性、变动性，而且公允价值信息的获取又牵涉主观判断，容易使公允价值的确定不够不可靠。

2.公允价值计量模式易于被管理层利用，成为企业利润调节工具

在我国现阶段相关市场不够成熟、企业获取公允价值计量资料的规定不够规范、会计准则尚未完善的客观情况下，有些财务人员便会把其作为利润调节的工具，进行利润操纵，以达到其粉饰报表和其他非法的目的，最终对投资者产生误导。

3.公允价值计量模式容易导致账面价值频繁变动

采用公允价值计量的资产和负债，其账面价值需要每年进行相应调节，这容易导致账面价值的频繁变动，较大地影响会计利润。特别是在通货膨胀的情况下，采用公允价值计量的资产价值大幅增加，使净利润不能客观的反映当期损益，对企业缴纳所得税也有重大影响。

三、公允价值会计计量模式的应用前景及建议措施

（一）公允价值会计计量模式的应用前景

虽然在2008年金融危机时，公允价值计量模式遭到了不少质疑与责难，并且该计量模式确实存在不少的缺点和问题，但是我们必须认识到采用公允价值会计计量模式具有非常重要的现实意义，它是在目前经济条件下企业保证会计信息质量的必然选择。相信随着经济的发展，金融创新的进步，公允价值必将成为会计计量模式的主流。

（二）公允价值会计计量模式的建议措施

1.完善公允价值理论体系，增强其相关性和可靠性

有关部门应结合我国具体国情，深入研究公允价值有关理论，重点对公允价值的相关性、可靠性、操作性进行研究，建立健全法律制度和财务制度，规范公允价值的估值技术方法，颁布一些估值技术方法的应用指南，减少公允价值确定过程中的主观判断，加强公允价值计量过程的透明度与可操作性，从程序上防止人为操纵利润。

2.应积极发展市场经济，创建活跃的交易市场

尽管公允价值并不等于市场价格，但是市场价格毕竟是最为客观、可靠的，也是最简便的公允价值的来源。所以同时建立良好的市场机制，发挥市场的有效性和引导作用，使市场价值更能体现公允价值。

3.加强规范对公允价值会计信息的披露，防止企业操纵利润

相关会计准则要充分发挥财务报表附注披露信息的功能，应要求企业披露有助于信息使用者做出决策的相关信息，如金融资产的实际利率、到期日、公允价值估值模型以及数据采集的依据，从而提高会计信息的透明度。（作者单位：西南财经大学）

参考文献：

[1]〖ZK（#〗才华、赵旭，《金融危机过后对公允价值计量模式的重新思考》，[J]，东方企业文化，2010.8，8

[2]葛家澍，《关于在财务会计中采用公允价值的探讨》，[J]，会计研究，2007.11，9-16

[3]黄羽佳、张永冀，《新会计准则下公允价值计量模式的问题探究》，[J]，当代经济管理，2007.8，125-127

[4]韩雨巧、王成龙、王青，《从发展历程看公允价值计量模式应用前景》，[J]，商场现代化，2010.8，146

[5]刘天明，《公允价值计量模式存在的问题分析及应对措施》，[J]，会计师，2010.7，24-25

[6]林小丹，《我国企业公允价值计量模式浅析》，[J]，财经界，2010.1，191

[7]牛婷婷，《浅谈公允价值计量模式应用的优缺点》，[J]，财务会计，2011.6，115

篇（6）

目前，国际上已经普遍的引入公允价值计量的属性，切实提高了会计信息的质量，为决策者进行决策提供了更加真实可靠地信息。新会计准则有选择的引入公允价值计量的属性，对企业进行会计核算产生了很大的影响，引入这一计量属性既符合我国会计行业的实际情况，也有利于我国的企业实现走出去的战略。但是，公允价值的作用并不全是积极的，它也有缺点，我们在运用时，需要充分发挥其优势，限制其缺点。

一、公允价值相关问题概述

（一）公允价值的内涵

我国在2007年开始实施的《企业会计准则》，基本上采纳了国际会计准则委员会对公允价值下的定义，在准则上实现了国际的接轨。我国2006年颁布的新《企业会计准则―基本准则》第九章中将公允价值定义为：“在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量”。公允价值作为一种会计计量的属性，其最显著的特征就是在自愿公平的环境下确定的，所要计量的会计要素的数额。按照公允价值计量的会计要素必须体现公允性。通常情况下，存在可观察的市场中，自愿公平确定的价格就是该要素的公允价值；如果不存在可观察的市场，那么必须按照某种合理的方式估算市场价格，作为公允价值计量的金额。

（二）新会计准则中引入公允价值计量的意义

1、引入公允价值的计量属性，是适应市场经济发展的需要。在过去我国市场经济发展好不完善的时候，感觉不出运用历史成本计量的缺陷，但是随着市场经济的发展，很多新兴产业不断地出现，在仅仅利用历史成本进行计量是不合理的，特别是对于当前金融行业，大量的金融衍生产品产生，例如远期合同、期货合同，互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权特征的工具等。由于这些金融衍生产品没有历史成本，如果按照旧的会计制度则不能很好的计量，为此必须引进公允价值计量的方式。

2、引入公允价值计量的属性有利于与国际接轨。当前，在国际会计准则中规定，为了提高会计人员提供信息的相关性，对于能够可靠的公允价值的资产，需要用公允价值进行计量。与此同时，大多数的西方发达国家普遍运用公允价值计量属性。随着经济全球化以及中国加入世界贸易组织，中国在会计核算方面需要与国际接轨，以利于我国的企业大胆的走出去，实现中国自己的世界性品牌，意义重大。

3、引入公允价值计量也是提高会计信息质量的需要。这地方的信息质量主要是指提高了会计信息的相关性。公允价值使得资产的价值的计量都采用相同的标准，着眼于现在和将来，相对于传统的计量的方法，更能提供真实可靠地有关企业经营状况和财务状况的信息，更有利于决策者根据这些信息做出准确的决策。

二、新会计准则中引入公允价值计量对于财务的影响

新会计准则对于引入公允价值计量比较谨慎，目前主要有以下几个方面：

（一）公允价值计量对金融工具计量的影响

新《企业会计准则》第22号金融工具的确认和计量中要求，企业的金融工具中，交易性金融资产和金融负债都需要以公允价值未计量属性进行计量。例如企业用自己闲置的资金从二级市场上购进的以备随时出售赚取差价的股票、债券、基金等等，作为交易性金融资产都需要以公允价值进行计量，再例如企业不作为有效套期工具的衍生工具，如远期合同、期货合同、互换和期权等。除此之外，新会计准则中还规定，对于那些基于风险管理的需要以及为了维护金融负债和金融资产在确认和计量方面的一致性，企业可以直接指定某些金融资产、金融负债采用公允价值进行计量。对于这些金融资产或金融负债，其报告的价值就是其某一时刻市场价值，其变动直接计入当期的损益。从另一个角度说，如果企业能够很好的分析市场，把握市场的动态，企业的“公允价值变动损益”就会增多，相应的当期的利润也会增加；相反，如果企业缺乏这方面的知识，不能很好的把握市场的动态，那么相应的当期的利润也会因此减少。但是，公允价值应用于金融工具也是有缺陷的，金融工具可能因此成为企业操纵利润的工具，因为按公允价值计量反应的是某一时点上的价值，市场是不断变化的，价值可能随时变动，这就是企业利用的一点。

（二）公允价值计量对投资性房地产计量的影响

新《企业会计准则》第三号投资性房地产中指出，投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。规定如果企业有确凿的证据表明投资性房地产的公允价值可以可靠计量的，可以对投资性房地产采取公允价值的方法进行计量。采用公允价值计量的投资性房地产不像以成本法计量的一样，不再计提折旧和减值准备，而是根据资产负债表日的投资性房地产公允价值与账面价值的差额来调整账面价值，将两者的差额计入到“公允价值变动损益”科目中，直接对当期的利润产生影响。近些年来，我国房屋的价格持续的增长，这就使得拥有投资性房地产的企业，因“公允价值变动损益”科目金额的增加而大幅度的增加了利润，也是近几年拥有投资性房地产企业利润增加这么快的一个重要的原因。

（三）公允价值计量对非货币换的影响

新《企业会计准则》第七号――非货币性资产交换第三条规定：非货币性资产交换同时满足下列条件：一是该项交换具有商业实质；二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。也就是说，非货币换可以增加或减少企业当期的利润。那么，企业就可能在企业出现亏损或者是为了维护公司业绩或者配股的需要，就是通过非货币性资产交换，用优良的资产换取劣质的资产，从而改变企业当期的利润，达到从操纵利润的目的。

（四）引入公允价值计量对税收的影响

在税收处理上，如果按照以前成本的计量的方式，会计准则和税法的处理基本上是一致的，但是如果采用公允价值计量的模式，会计准则对税收的处理与税法上规定的处理上存在很大的差异。如说按照公允价值计量的投资性房地产，会计准则上规定，按照公允价值与账面的差额计入当期损益，而不计提折旧和减值准备，而税法上则不同，目前要求仍按计提折旧处理，并不确认当期损益。在公允价值模式下，如果资产的估值是上升趋势则其基本失去了这层抵税效果。企业应该权衡两种计量模式下给企业带来收益之间的利益关系而做出选择。

三、推行公允价值计量的建议

新会计准则中引入公允价值计量，有其积极地意义，但也有缺陷。比如第二部分中提到的，按照公允价值计量的资产可能成为某些企业操纵利润的目的。在实际推行的过程中，需要充分的发挥公允价值计量的优点的一面，而尽量的约束其缺点。

（一）适度地运用公允价值计量的属性

适度的运用公允价值计量是指，第一，并不能将所有的资产都运用公允价值计量，而是仍站在历史成本的基础上；第二，在运用公允价值计量时，必须设立严格的限制条件。新会计准则中，已将公允价值的运用限定在货币换等几个领域，但是还不够细，没有专门设置公允价值一项，应该对于哪个项目能用哪个项目不能用，分散在不同的业务中加以规定。

（二）加强对公允价值使用的监督

针对公允价值在应用中存在的缺陷，监管部门需要制定全面详细的公允价值的定性和定量的标准，从而使公允价值在实际应用中不会出现太大差异。在制定规定时，我们可以总体上规定公允价值计量，在具体的会计业务上，有针对性地使用。与此同时，加强会计人员的专业培训，切实提高会计人员的素质，这对于准确按照规定进行会计核算事关重要。我们都知道，在应用公允价值计量时，需要会计人员及时准确的确定资产的市场价值，如果采用估价技术，也必须严格的按照技术要求，准确估值。相关部门在制定合理的会计准则的同时，必须加强对企业这方面的检查监督，对于没有按照规定进行公允价值计量的行为，制定严格的惩罚措施。

参考文献：

1、袁东.浅析新会计准则下的公允价值计量[J].科学之友,2010(11).

2、孙昌锷.基于企业会计准则下的公允价值探讨[J].经营与管理,2008(2).

3、张洪辉.新准则公允价值对企业经营成果的影响[J].财会研究,2007(12).

篇（7）

随着市场经济的迅速发展，对会计信息的需求提出了更高的要求，因此为了满足这样的要求在会计方面颁布了一系列新的会计准则以及相关的会计应用策略，对我国会计准则朝着国际财务准则实质性的发展方向奠定了坚实的基础。随着我国经济体制的不断改革，在市场上充斥着各种的基金、债券等金融交易产品，这为公允价值在会计计量中的应用提供了现实的条件。企业要想保障会计信息的准确性和相关性就必须在会计准则中引入公允价值，并把自身的实际情况反映出来。

一、公允价值概念以及特点

公允价值在不同的机构会有不同的定义和理解。在美国财务委员的理解当中公允价值主要是对资产买卖或者偿清的价格主要是在双方自愿交易的前提下形成的，而公允价值在我国新颁布的会计准则当中主要被定义为一种金融计量的工具，所发生的债务清偿或者资产交换的资金是在双方公平交易的过程中产生的。我国会计准则中对公允价值的定义更符合我国的现实条件和经济发展的趋势。

公允价值会计计量主要特点一是在对公允价值的定义中交易的双方对交易的金额都能够接受且价格比较公平。二是在公允价值的形成过程中会受到各种因素的影响，例如空间和时间等。三是公允价值是一种计量属性，属于复合型的。

二、公允价值会计计量的影响因素

（一）市场因素

公允价值的有效依据可以是项目在市场上交易的报价，但面临复杂多变的市场环境，在市场交易中很难找到适合会计要素的价格，并且只能采取估计的方法。在市场的环境下对具有长期性的应付和应收项目很难掌握它的预知性。而强有力的客观性和可靠性是历史成本计量的主要优点和特色，公允价值会计计量能够克服历史成本计量的缺点，为财务报告提供相关的重要信息，但由于人们质疑它的可靠性和客观性因此被忽略掉。

（二）环境因素

目前我国的金融和交易市场中存在着很大的问题，企业很难在市场中获得相应的参数，而金融交易呈现的规模较小，因此市场的公平价格不能由公允价值的运用而决定。而且我国从事会计职业的人员具有自身的局限性，职业素养良莠不齐，加上对会计行业的监管力度不到位，从而导致企业利用公允价值会计计量对利润进行操纵，导致会计信息缺乏客观性。

三、公允价值会计计量在我国运用的对策

结合当前我国的经济发展情况以及对公允价值的各种因素的分析，对公允价值的实施采取相应的措施和对策。

（一）采取正确的认知态度

人们由于质疑公允价值的客观性和可靠性忽略了公允价值的应用，因此在对待公允价值会计计量时要采取正确的认知态度，公允价值在自身的应用和实践的过程中具有自身的局限性和缺点，但不能完全忽视公允价值的优点和价值。公允价值的应用与企业进行利润操控没有直接的联系。在历史成本计量方法的应用过程中企业也会对利润实施操控。

（二）将公允价值计量和历史成本计量结合起来

对企业实施相关的会计计量要素在我国新颁布的会计准则中也有明确的规定，历史成本计量的方法是在一般的情况下的使用的，且使用的次数比较多。在使用公允价值计量时要对计量的可靠性充分的考虑。因此这也说明了公允价值计量和历史成本计量的方法相互结合。公允价值计量可以有效地促进我国财务准则向着国际化的方向迈进，而历史成本计量可以保障会计计量的可靠性和客观性，因此可以将两者有效地结合起来，发挥这两种计量方法在会计准则中的作用。

（三）建立健全财务概念框架结构

在会计工作方面，欧美的国家先制定出一定的准则，然后再具体的构建财务概念的框架结构。先对在会计准则中使用公允价值进行广泛的涉及，然后再对财务概念框架结构实施建立。因此对公允价值的定义有了多项准则。而我国的基本会计准则可以有效地指导具体准则的制定。但我国的实际国情与西方国家具有较大的差异。因此在借鉴国外的先进经验的时候要充分的考虑我国的实际情况和实际的国情，在国外的先进经验上实施突破和创新，构建出来的财务概念结构要与中国的具体国情相结合并具有中国的特色，从而对会计准则的工作实施正确的引导。

（四）深入研究现值技术

在公允价值在会计计量的实际运用当中金额由市场决定并且可观察时，对资产进行计量要利用现值或者未来现金的估算值。如果对可观察的市场价格难以获得时，可以利用现值计量的本质作为可用的价格评估的方式。但是在目前市场上没有对现值技术进行深入的研究，应当加大对现值技术的深入研究。

四、结束语

我国在运用公允价值会计计量时，要在借鉴国外的经验的同时与本国的实际情况和市场经济的发展状况相结合，对其进行理论和实践的创新，并针对性的解决公允价值在会计计量中出现的实际问题，将历史成本计量和公允价值计量两者的长处和优势相结合，提高公允价值在会计计量应用中的可靠性和有效行，从而为我国会计准则走向国际化奠定坚实基础。

参考文献：

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从2007年以来,新世纪金融公司破产;贝尔斯登被摩根大通收购;房利美、房地美两公司被美国政府接管;美林证券被美国银行收购;雷曼兄弟破产等,由美国次贷危机引发的华尔街金融风暴,很快席卷了整个国际金融市场,最终演变成全球性金融危机,使发达国家几乎整体陷入衰退。某些银行家、金融业人士和国会议员将矛头指向会计,认为公允价值的引入使得报表过于难看,影响了公司的业绩表现以及投资者的信心,起到了推波助澜的作用。但是会计界人士认为,公允价值只是客观的反映经济形势,反映企业的财务状况和经营成果。金融危机的实质是一个经济问题,并不是会计问题。

一、公允价值在我国的发展历程

改革开放以来,随着我国经济体制的逐步转变,我国对会计体制也进行了跨越式的改革,尤其是2007年1月1日起实施的新《企业会计准则》,标志着我国会计准则的国际趋同已经实现。在这个过程中公允价值在我国的发展和运用大致可分为以下四个阶段:

1.1992～1997年的历史成本阶段。1992年11月,我国了《企业会计准则――基本准则》,确定了历史成本计量模式的主导地位。该准则规定:各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。物价变动时,除国家另有规定外,不得调整其账面价值。不难发现,在这个阶段,我国在基本准则中只规定了实际成本(即历史成本)一种计量属性。

2.1998～2000年初步引入公允价值阶段。公允价值作为计量属性,首次正式出现在1998年6月颁布的《企业会计准则――债务重组》,并在后来所的《企业会计准则――非货币易》和《企业会计准则――投资》也得到广泛的运用。1998年6月的《企业会计准则――投资》明确指出:随着我国市场经济的进一步发展和会计人员素质的普遍提高,在会计准则中逐渐地采用公允价值,培养公允价值观念,也是十分必要的。公允价值在这三项准则的广泛运用为在我国会计准则中建立公允价值概念和目标,推动我国会计的国际协调起到了积极的作用。

3.2001～2005年禁止公允价值阶段。2001年1月我国并修订了八项会计准则,取消公允价值在《企业会计准则――债务重组》、《企业会计准则――非货币易》和《企业会计准则――投资》三项准则的运用,并改按账面价值计量。这些准则的,是与当时的经济环境息息相关的。在当时,上市公司滥用会计政策,利用公允价值操纵利润,会计造假事件层出不穷,为了规范我国资本市场的会计秩序,遏制资本市场中利用债务重组、资产置换等包装上市的违法违规行为而加以规定的。

4.2006～至今新准则再次引入公允价值阶段。2006年3月15日,财政部了包括1项基本准则和38项具体准则在内的企业会计准则体系,是我国会计准则的标志性变革。体现了我国会计准则与国际财务报告准则的协调与趋同。在新的会计准则体系中,一个最大的变化就是再次引入公允价值计量属性。新会计准则体系在金融工具四项准则、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币易等方面均采用了公允价值计量。公允价值的再次使用,使我国会计计量属性出现了历史成本与公允价值并存的局面。是我国会计界的一次重大变革。

二、公允价值在我国新准则中的应用情况

在我国新会计准则17个具体会计准则中不同程度地运用了公允价值这一计量属性。据统计,目前我国已的38个具体会计准则中涉及会计要素计量的有30个。在这30个涉及会计要素计量的准则中有17个程度不同地运用了公允价值计量属性。具体运用情况见下表1:

三、公允价值的优缺点

1.公允价值的优点

(1)提供更相关的会计信息,有利于做出正确的决策。公允价值反映的是在特定时段和特定的经济状态下市场对资产或负债的定价。公允价值的变化,是反映市场按公允价值计量提供的会计信息较之于历史成本计量提供的会计信息而言,更具有高度的相关性,为企业管理人员、债权人、投资者等利益相关者在做决策时提供更有价值的信息,以做出正确的决策。

(2)更适合于与金融工具相关的权利和义务的计价。公允价值可以地简单定义熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下所确定的价格。从理论上说是理性的双方达成的交易价格,是一个远景的价格,现在不一定是真实发生的。金融工具中尤其是期权、期货和远期合约等衍生金融工具更适合适用于使用公允价值进行记量。故FASB133指出,公允价值是金融工具最相关的计量属性。

(3)更加符合配比原则的要求。企业运用公允价值进行计量,更能真实的反映企业的收益。目前,企业在计算收益时,收入是按现行市价计量,而成本、费用则按历史成本计量,收益实际上包括两部分,一部分是劳动者创造的纯利润,另一部分是由经济因素影响形成的价格差。现行的利润分配制度对这两者不加区分,就可能会出现收益超分配、虚利实分的情况。不能真实的反映企业的实际收益情况。采用公允价值进行计量时,按现时收入与按公允价值计算的成本费用配比计算出的收益更符合企业的实际,更能体现配比原则。

2.公允价值的缺点

(1)公允价值的确定主要依靠主观判断。公允价值是参与交易的双方对市场价值的一种判断,市场环境是复杂多变,有的会计事项可以确认或寻找相类似的交易价格,有的却无法寻找而只能估计。由于存在商业秘密的保密原则,信息阻断等因素,公允价值的取得和公允性判断难度较大,这在一定程度上影响了会计数据的客观性,其可靠性也大为减弱。

(2)可操作性较差。一方面企业的资产种类繁多,并处于不同的市场环境中,市场信息的真实性难以辨认,是否存在活跃市场交易价格的判断难度较大等问题难以解决。在实际工作中,只能大致的估计或采取近似价值的操作。在市场信息不充分的情况下,容易形成操纵利润的嫌疑。另一方面对公允价值进行判断的主要形式―――现值技术的运用,因不同投资者之间、投资者与管理当局之间对投资的期望报酬率不可能完全统一,对未来现金流量的估计具有较大不确定性,这同样导致在具体的技术操作上难度较大。

(3)给管理层操纵利润带来可乘之机。虽然说公允价值要成为利润操纵的工具需要需具备三个要素:上市公司管理层蓄意造假、会计审计人员失去职业道德和证券市场监管失灵。毕竟公允价值计量在其判断和可操作性方面涉及弹性判断,容易给管理层操纵利润带来可乘之机。

四、我国运用公允价值的启示

公允价值在我国的发展历程是一波三折,最终还是确定了其准则中的地位,鉴于此次金融危机中公允价值的境遇以及其本身的优缺点,现提出我国运用公允价值的几点启示:

1.建立和完善公平公正合理的市场环境。市场是商品交换的场所,也是企业进行交易的场所。市场环境包括政治、经济和法律等环境,完善的市场环境才能为企业的公平合理交易创造前提条件,为公允价值充分发挥其积极作用提供环境。

2.建立相关机制培养高素质的会计人才。目前我国有大量的会计人员,会计人才却很缺乏。高素质的会计人才才能准确的把握好运用公允价值的“尺度”,尤其是一些涉及到估值的问题,更需要会计人员更高的专业素质。

3.树立诚信观念,培养企业诚信经营的意识。由于公允价值的运用容易使企业操纵利润,最终会影响到投资人、债权人等相关利益人的利益。企业是市场经济的细胞,诚信经营需要每个企业去维护,更需要社会这个大环境来营造诚信经营的氛围。

4.企业建立良好的公司治理机制。由于公允价值提供的信息较历史成本相比更相关,在运用过程中要考虑各种风险和不确定性。公司治理通常要掌握充分的各种信息,其中就包括会计信息;公司治理过程中也要面对各种风险和不确定性。基于此,良好的公司治理机制有利于公允价值充分地发挥其应有的作用,更好得为企业服务。

参考文献

[1]张健.公允价值会计理论与实践探析[J].财会通讯?学术.2008(6)

[2]杨惠敏.公司治理、企业管理与会计信息系统[J].会计研究.2000(6)

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一、会计计量模式的基本理解

（一）会计计量的含义

会计计量是在企业会计核算中对会计对象的内在数量关系加以衡量、计算和确定，使其转化为能用货币表现的财务信息和其他有关的经济信息，以便集中和综合反映企业的财务状况及经营成果。西方会计学界一直流行这样的观点：“会计本身就是一个计量过程”，“会计计量是会计系统的核心职能”。美国著名会计学家K.S.莫斯特认为，会计计量主要由必须定量的财产（或属性）和为定量该财产（或属性）所采用的计量尺度两个因素构成。即一个完整的会计计量模式，除计量对象外，还包括计量属性和计量单位两个要素。

（二）会计计量模式及其选择

1.会计计量模式的含义

会计计量模式由不同的会计计量属性和不同的会计计量单位组合构成。计量属性是指被计量对象可计量的某一方面的特性或外在表现形式。美国FASB在1984年的第5号财务会计概念公告《企业财务报表的确认和计量》中详细论述了计量属性思想。普遍认可的计量属性有历史成本、现行成本、现行市价、可实现净值和未来现金流量现值五种。计量单位是指计量对象就某一属性进行计量时具体使用的标准量度。可供选择的计量单位有名义货币单位和一般购买力货币单位。按以上两种计量单位和五种计量属性的组合即可得出历史成本或名义货币单位、历史成本或一般购买力单位、未来现金流入量的现值或名义货币单位、未来现金流入量的现值或一般购买力单位等10个会计计量模式。

2.影响会计计量模式选择的因素

（1）经济利益因素。由于会计计量直接影响会计信息，会计信息代表一定的经济利益关系。因而各种利益主体为了自身的经济利益，必然通过各种方式，直接或间接地影响以至于干预会计准则的制定过程，进而影响计量模式和方法的选择。（2）经济环境因素。经济环境对会计计量模式的影响表现在许多方面。如物价稳定的经济环境下，通常要求采用历史成本来计量，会计核算资料具有较高的可靠性；而在物价持续变动、波动幅度较大，尤其是恶性通货膨胀时期，就应采用能反映物价变动的计量属性。另外，在当前金融工具不断创新，企业金融资产和金融负债日益增多的情况下，历史成本计量属性的不足也愈加明显，采用新的计量属性如公允价值等势在必行。（3）会计职业发展水平因素。如果会计系统自身发展水平不高，会计人员素质低下，不可能要求实务中采用复杂的计量模式。（4）会计目标因素。主要是指会计信息是满足受托责任目标还是决策有用目标，前者要求会计计量模式能提供客观的，反映管理当局履行受托责任情况的信息；后者要求会计计量模式能提供对信息使用者决策有用的信息。

二、公允价值的含义及其计量

（一）公允价值的含义

公允价值是指一项资产或负债在双方进行交易时，自愿达成的购买、销售或结算的金额。其最大的特征就是来自于公平交易的市场，是参与市场交易的理智双方充分考虑了市场的信息后所达成的共识，这种达成共识（一致）的市场交易价格即为允公价值。我们可以从以下几方面进行理解：

1.虽然公允价值必须在公平交易的不受干扰的市场中才能产生，但若无相反证据证明所进行的交易是不公正的或非自愿的，市场交易价格即为公允价值。

2.计量客体的价值凡不是在市场上达成的，而是其他不同主体的主观价值判断形成的都不能视作公允价值，因为不同主体得出的价值信息缺乏可比性。

3.在某些事项不存在实际交易的情况下，可在市场上寻找相类似的交易价格作为其公允价值的计量基础。

4.有时在市场上也寻找不出相类似的交易价格，则必须在允当、合理的基础上估计相关的计量属性，除非市场上存在相反的证据证明该估计是非确当的。

（二）公允价值的计量

1.通常情况下，最符合公允价值的定义是市场价格。正是由于公允价值是理智的双方自愿达成的交换价格，其并不在于业务是否发生，故公允价值最适用于对金融工具尤其是期货、期权、远期合约等衍生金融工具产生的权利与义务的计量。这是因为很多金融工具的交易和事项并未实际发生，签约双方的权利与义务亦未履行，也不可能有历史成本的发生，传统的会计很难对其进行计量，采用公允价值即现行市场交换价格计量可解决这一问题。

2.会计人员无法取得可观察的市场金额时，可用未来现金流量的现值进行计量。现值计量更能反映形成公允价值的各种要素，包括对未来现金流量的估计、对现金流量的金额和时点的各种可能变动的预期、用利率表示的货币时间价值和包含在资产或负债价格中的非确定性以及一些难以识别的其他因素等。因此，现值计量在公允价值的计量中具有相当重要的地位。

三、公允价值计量模式分析

公允价值作为一种新的计量模式，从相关性的角度来看，有其自身的优势。它与决策有用的会计目标是相一致的，尤其是在市场有效的情况下，能够提供相关的会计信息。但其缺点也是明显的，正如前面提到的，公允价值的确定具有很大的不确定性，给人为操纵提供了便利。关于这一点，可从以下几方面来看：

（一）信息质量的可靠性方面

选择用公允价值计量模式这样一个非确定性、变动性和集合性的模糊性计量概念来作为会计计量的目的和手段，相对于客观性、确定性和可验证性的从事实性基础出发的历史成本计量模式，虽然在财务报告中能提供更为相关性的信息，但在可靠性的质量要求上却不敢保证能提高多少或至少不会减弱。

（二）市场环境的预知性方面

公允价值是通过市场确认的，但市场环境是复杂多变的，有的会计要素或会计事项可以确认或寻找相类似的市场交易价格，有的却无法寻找而只能估计，尤其对于长期性的应收应付之类的项目，在市场环境的预知性上难以把握。

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商誉计量是商誉会计中的一个重要课题，它影响着商誉的确认、摊销和其他处理程序。传统上，仅对合并商誉（或称外购商誉）计量入账，对自创商誉则不予确认。即便同样是对合并商誉的计量，也存在着两种不同的做法：

1、间接计量法

间接计量法也称割差法，是以购买成本大于购买方在交易日对所购买的可辨认资产和负债的公允价值中的权益部分的差额来衡量商誉的价值。用公式表示为：

商誉价值＝购买总成本－（取得的有形资产及可辨认无形资产公允价值总和—承受之负债公允价值总额）＝购买总成本—购买的净资产公允价值

［例1］A公司决定收购B公司，经评估，收购日B公司全部资产的公允价值为28700万元，其中，流动资产9500万元，固定资产18000万元，专利权1200万元；B公司负债的公允价值为6500万元，其中流动负债5000万元，长期负债1500万元；则B公司净资产公允价值为22200万元(28700——6500)。

假设经过产权交易谈判，双方确定的收购价格为25000万元，则可确认B公司商誉价值为2800万元(25000-22200)。

2、直接计量法

直接计量法也叫超额收益法，是指通过估测由于存在商誉而给企业带来的预期超额收益，并按一定方法推算出商誉价值的一种方法。直接计量法根据被评估企业预期超额收益的稳定性，又分为超额收益资本化法和超额收益折现法。

(1)超额收益资本化法

超额收益资本化法是根据“等量资本获得等量利润”的原理，认为既然企业存在超额利润，就必然有与之相对应的资本（资产）在起着一种积极作用，只是账面上没有反映出来罢了，因此将企业的超额收益还原，就是商誉的价值。采用这种方法的基本步骤是：

①计算企业的超额收益

超额收益＝实际收益－正常收益＝可辨认的净资产公允价值×预期投资报酬率－可辨认净资产公允价值×同行业平均投资报酬率

②将超额收益按选定的投资报酬率予以资本化

商誉价值＝超额收益÷选定的投资报酬率

这里，选定的投资报酬率可以是正常的投资报酬率，也可以是较高的预期投资报酬率（采用较高的预期投资报酬率的理由是，企业在获取超额收益的同时必须承担着较大的风险，因而应按高于正常水平的投资报酬率作为测算商誉的基础）。

［例2］如上例中，假设B公司所在行业的平均投资报酬率为15%，根据近三年的经营实绩及对未来的盈利预测，该公司投资报酬率为20%，则B公司商誉价值的计算过程为：

①计算超额收益

超额收益＝22200×20%-22200×15%=4440-3330=1110（万元）

②计算商誉价值，假设按同行业平均收益率资本化

商誉价值＝1110÷15%=7400（万元）

不难看出，按此法测算的商誉价值偏高，因为此法是以假定获取超额收益的能力将永远持续为基础的（计算过程②即为永续年金现值的计算公式，在这里，超额收益被看成了永续年金），而事实上，这种可能性极小，因为商誉的一个基本特征就是其价值具有高度的不确定性。相比之下，采用超额收益折现法或许更好一些。

(2)超额收益折现法

超额收益折现法是指把企业可预测的若干年预期超额收益依次进行折现，并将折现值汇总以确定企业商誉价值的一种方法。如果预计企业的超额收益只能维持有限的若干年，且不稳定时，一般适用于此种方法。用公式表示为：

商誉价值＝∑各年预期超额收益×各年的折现系数

在各年预期超额收益相等的情况下，上式可简化为：

商誉价值＝年预期超额收益×年金现值系数

［例3］仍用B公司的资料，假设经分析评估B公司的超额盈水平将持续5年，其他条件与例2相同，则

B公司商誉价值＝年超额收益×利率为15%，期限为5年的年金现值系数：1110×3.3521=3720（万元）

二、对两种传统商誉计量方法的评价与选择

（一）一般评价

一般认为，人们对商誉性质的不同认识决定了对商誉计量方法的选择。间接计量法是“总计价账户论”即视商誉为净资产的“收买价与公允价值之差”的产物；直接计量法是“超额收益论”即视商誉为“超额获利能力”的产物。

间接计量法一个最大的优点是简便易行。另外，间接计量法是通过可辨认净资产收买价减去公允市价求得商誉价值，其收买价是实际发生的产权交易价格，具有客观性和可验证性；收买价又是经过买卖双方讨价还价最终确定的，体现了不同当事人对企业价值的判断，因而还具有公允性。正因如此，间接计量法几乎成为目前各国公认会计原则允许的计量商誉的唯一方法。比如国际会计准则第22号(1AS22)、美国会计准则委员会第16号意见书(APBOpinionNo.16)等均是以间接计量法来计量商誉的价值。我国《具体会计准则第X号——企业合并（征求意见稿）》中也规定：“购买成本超过被购买企业的可辨认资产和负债公允价值中的股权份额时，其超过数额应当确认为商誉”。

但是，间接计量法的缺点也是显而易见的。由于商誉的价值是通过差额倒算出来的，企业收购时对单个可辨认资产价值估算的误差（高估或低估）、双方谈判技巧对商誉价格的影响等非商誉因素，可能都会影响到商誉的计价。间接计量法的另一个缺点是，其仅局限在企业合并时才可运用，因为只有企业合并时才会有“收买价”。这样，即使一家公司长期经营形成了可观的商誉，如不发生合并，间接计量法也无法计算其商誉价值。

直接计量法建立在商誉是“企业获得超额利润的能力”观念之上的，此方法运用广泛，不管企业是否发生合并都可以运用。也就是说，一个企业只要证明其具有获取超额利润的能力，就可确认其具有商誉，就可运用直接计量法计量其商誉价值的大小。再者，直接计量法计算依据的行业投资报酬率是客观的，经营业绩也可以从财务报表中得到验证，也就是说，直接计量法数据的取得是建立在行业认同与客观可验证性的基础之上，因此计算出来的商誉价值，可以在一定程度上排除其他非量化因素的影响，得到社会的广泛认同。当然，直接计量法在操作上也存在一定难度，一个突出的问题就是能够取得超超收益的持续时间较难测定。另外，直接计量法计算比较繁琐，因为采用这种方法首先要依靠企业财务报告、同行业财务报告等资料确认企业是否存在超额收益，如果存在，每年的超额收益是多少，在此之后，还需确定适当的资本化率或折现年数等。

（二）深层分析与选择

对商誉的两种计量方法进行更进一步的分析，笔者得出了如下结论：计量法实际上只是一种表象，它是建立在直接计量法的基础之上的，其本质与直接计量法同出一辙。为什么这样说呢？

我们重新来分析一下间接计量法下商誉的计算公式：

商誉价值＝购买总成本－购买的净资产公允市价

上式中，购买的净资产公允市价是一定的，因此商誉价值的大小就取决于购买企业的总成本，也就是收买价。而收买价又是如何确定的呢？表面上看，是由买卖双方通过谈判，讨价还价确定的。收买价中包含两部分资产的价值，一是有形资产和可辨认无形资产，一是不可辨认的无形资产即商誉。而前者，即有形资产和可辨认无形资产的价值，可通过资产评估的方法进行测算，是可以确定的，所以买卖双方讨价还价的内容，实质上是在对商誉的价值进行协商。在谈判中双方的报价，必然要有一定的依据，这个依据就是他们各自评估的商誉价值，而这个商誉价值是怎样得出的呢？无疑是双方运用直接计量去测算的。比如，假设在前述A公司收购B公司的案例中，A公司报出的收购价为24000万元，而B公司报价26000万元，在可辨认净资产公允价值为22200万元已定的情况下，A公司之所以报价24000万元收购，是因为A公司事先对B公司的超额盈利能力用直接计量法进行了估价，估价为1800万元，而B公司之所以报价为26000万元，也是因为B公司事先用直接计量法对自身的商誉资产进行估价，估价为3800万元。当然，由于商誉资产的不确定性较强，两家公司选用的评估方法也不完全相同，所以双方评估的商誉价值出入较大。于是，双方进行协商、谈判，最后双方认为将收买价定为25000万元，亦即商誉价值为2800万元较为合理，于是以25000万元成交。从这个例子可以看出，追根溯源，不是先有收买价，再有商誉，而是先有了对商誉的估价，才有了收买价。收买价加包含的商誉，本质上是先用直接计量法进行评估再协商确定的结果。因此可以说，间接计量法只是一种表面现象，透过这一现象我们不难发现人们对商誉的计量实际上一直采用的都是直接计量法。从这一点上也不难看出：“总计价账户论”根本没有与“超额收益论”相抗衡的资格，对商誉价值的计量，必须牢牢把握住宿誉的本质是“超额获利能力”这一核心。我国《企业会计准则一无形资产（征求意见稿）》将商誉定义为企业的超额收益能力，是很有道理的。

因此，我们说商誉是间接计量法下收买价与可辩论净资产公平市价之间的差额，是经买卖双方协商确定的通过直接计量法计算的商誉价值。人们之所以喜欢用这一差额计量商誉，只不过是它更的直接罢了。对合并价值的计量，归根结是用直接计量法。

基于上述分析，考虑到商誉的经济性质，以及会计所面临的新经济环境，笔者认为，对商誉的计量应以直接计量法为主，间接计量法为辅。这主要也是由两种方法本身的适用范围决定的。近年来，随着无形资产在企业资本营中发挥的作用越来越大，主张将自创商誉计价入账的呼声日益高涨，如果将自创商誉入账，显然需要用直接计量法计量其价值，对外购商誉，也应先以直接计量法的计算结果为重要参考，然再用间接计量法计算的结果对商誉登记入账。另外，考虑到超额收益资本化法和超额收益折现法各自的优缺点，笔者认为，出于稳健性原则考虑，在直接计量法中又应当首选超额收益折现法，折现年限可由并购双方协商确定；只有在有充分理由可以确定商誉能长期发挥作用，企业经营状况一直较好，预期超额收益在相当长时期内保持稳定的情况下，才可选用超额收益资本化法。

【参考文献】

[1]阎德玉．论商誉计算方法及其体现的会计观念[J]．财会月刊，1998,(9)．