财务报表有何作用汇总十篇
时间：2023-06-15 17:25:09
序论：好文章的创作是一个不断探索和完善的过程，我们为您推荐十篇财务报表有何作用范例，希望它们能助您一臂之力，提升您的阅读品质，带来更深刻的阅读感受。
篇（1）
PBL在线学习网站关于项目学习界定如下:ProjectBasedLearningisaninstructionalapproachbuiltuponauthenticlearningactivitiesthatengagestudentinterestandmotivation．Theseactivitiesarede-signedtoansweraquestionorsolveaproblemandgenerallyreflectthetypesoflearningandworkpeopledointheeverydayworldoutsidetheclassroom．［3］项目学习是一种以学生为中心的教学方式，要求学生通过一系列个人或合作任务，借助他人(包括教师和学习同伴)的帮助，利用必要的学习资源解决现实中的问题以获得知识和技能。［4］项目学习与以教师为主导的按固定教学内容组织课程教学相对，是以学生为主体，在完成具体项目过程中实施相关教学内容，达到教学目的的一种教学模式。［5］从上面几个定义中，我们可以看出项目学习具有以下几个特征:(1)以学生(个人或团体)为主体;(2)以教师指导为支撑;(3)以主题项目为依托;(4)以实践能力训练和解决真实问题为目的。
2．项目学习的理论基础
建构主义学习理论为开展以项目为依托的英语教学提供了理论依据。建构主义学习理论认为，知识不是通过教师传授获得，而是学习者在一定的情境即社会文化背景下，借助他人(包括教师和学习伙伴)的帮助，利用必要的学习资料，通过意义建构的方式而获得。［6］教学就是要为学习者搭建一个有助于意义建构的学习平台，使他们在学习活动或经验中建构知识，培养能力，而项目学习正是实践了这一理念。学生团队在项目开始前要拟定工作计划，明确各阶段的工作任务及团队成员各自的角色分工。在项目的开展过程中，团队要与指导老师进行充分地讨论。项目完成后要进行成果展示，项目成果包括多媒体展示、口头陈述、接受师生提问等。在整个过程结束后，团队要对项目计划的完成情况、是否达到预期效果、小组合作情况、体会及得失等方面进行总结。3．项目学习的实施流程不同学者对如何开展项目学习的看法不尽相同。如陈旭辉、张荣胜提出了项目学习的6环节［7］，而宗亚妹、李建启则分4个阶段实施项目学习［8］。考虑到商务英语实训时间较短，笔者将项目学习的实施流程分为5个步骤，如图1。
二、项目学习在商务英语实训中的应用案例
重庆科技学院英语专业(商务方向)的学生在大三时都会参加商务英语实训环节，学校的目的是帮助学生更深入地了解商务英语在社会和实际工作中的应用，培养他们理论联系实际的能力，同时切实提高其应用能力。下面通过对“涉外会计实务报表操作”这一项目的学习过程进行设计，阐述项目学习法在商务英语实训中的应用。涉外会计实务报表操作实训的目的是使学生进一步熟练掌握财务的相关知识及相关要素的英语表达，并学会做财务报表分析，训练其语言运用能力，全面培养他们对涉外会计报表实务操作能力和学生团结合作精神。1．具体目标①知识目标:了解会计实务报表中的三个主要报表———资产负债表、利润表和现金流量表，知道相关要素的英文表达;②能力目标:掌握财务报表的基本分析方法并学会做财务报表分析;③素质目标:培养学生的责任意识和团结协作精神。2．具体实施①项目导入教师在实训开始时介绍涉外会计报表实务操作的目的及主要内容，并就为期2周的实训进行部署，要求学生自由组合成学习小组，为下一步以小组为单位选择自己感兴趣的公司做财务报表分析做好准备。然后学生到图书馆或上网收集一些公司的财务报表，为第二天上课做准备。②知识铺垫接下来三天的上午，教师给学生讲解会计实务的三大报表，即资产负债表、利润表和现金流量表的相关概念，并展示中英文对照报表。让学生弄清楚资产负债表是静态报表，利润表和现金流量表是动态报表。同时结合DELL(戴尔)公司的财务报表案例具体分析这些报表中数字所反映出的公司财务状况，并详细给学生讲解做财务报表分析的基本方法及操作程序。下午，学生继续到图书馆查阅资料，巩固有关涉外会计财务报表知识，掌握财务报表分析的基本步骤及财务报表报告的编写方法。③分组实施第五天上午，教师重点复习财务报表分析及财务报表报告的相关知识及注意事项，并布置任务，让项目小组选择一家感兴趣的上市公司做财务报表分析。通过网上下载公司的概况和相关年份的公司年报，依据公司三大报表的各项数据对公司的经营情况、财务状况及公司未来发展情况做分析，并撰写该公司的财务报表分析报告。下午，项目小组聚在一起讨论选择哪家公司做财务报表分析，并根据财务报表分析框架进行任务分工，然后利用周末时间分头行动收集整理资料。接下来一周的周一，学生再聚在一起讨论，初步形成财务报表分析报告。周二上午，教师在教室里答疑项目小组在做财务报表分析过程中所碰到的各种问题。周二下午，项目小组成员聚在一起完善财务报表并制作PPT课件，为周三、四的项目汇报做准备。④项目汇报接下来的星期三、四，各项目小组做汇报。汇报需围绕财务报表分析框架，即企业概况、企业资金结构分析、企业偿债能力分析、企业资金运营能力分析、企业盈利能力分析、企业发展能力分析、企业经济效益综合评价、结论及建议等方面。每组做汇报的时间为10分钟左右，接受其他小组成员及教师提问和教师点评时间为10分钟左右。很显然，项目汇报也就成了各项目小组相互学习的过程。⑤实训总结最后一天，项目小组根据在汇报阶段教师和其他小组所提出的问题和建议完善自己小组的财务报表分析报告。另外，总结整个实训过程中学到了什么知识，培养了什么能力，有何体会和感想，存在哪些不足，是否达到预期目标等。
三、效果评价
1．学生评教数据
我校一名商务英语实训任课教师在来校之前一直在一家跨国会计事务所工作，有丰富的涉外会计工作经验，她在讲解商务理论知识时，经常举一些具体的项目给学生示范或做分析研究，让学生真实感受到理论与实际相结合的意义。因此，学生对她的教学效果反响一直较好，而且近四年的评教数据也充分地证明这一点。2011学年得分为93．979，2012学年得分为94．229，2013学年得分为94．108，2014年得分94．787，每年的评教结果都达到了优秀。可以说，评教数据能较好地反映老师的上课情况。
2．学生实训报告
学生在他们提交的实训报告中都总结了他们在商务英语实训中的收获与体会，从中也能窥见项目学习运用在商务英语实训中的效果。总结起来有以下几个方面:①提高理论联系实际的能力加强实践环节，提高学生的实际操作技能，是应用型人才培养的一条重要途径。商务英语实训就是训练学生将所学的理论知识运用于实践，提高学生的操作技能，以达到学以致用的目的。尽管学生在实训前也学了商务英语课程，但是该课程偏重的是理论讲解，而这次涉外会计报表实务操作让学生有机会将所学理论知识运用来解决实际问题。学生在实训中熟悉了企业财务报表，掌握了上市公司财务报表分析的基本步骤、方法以及财务报表分析报告的编写方法。反过来，本次实训也加深了学生对商务英语基本知识的理解，丰富了实际操作方法，使学生认识到要学好商务英语既要注重理论知识学习，更重要的是要把理论与实践紧密结合起来。②提高主动分析和解决问题的能力英语专业学生大多对各种表格和数字不太敏感，一些同学以前看到报表数据就觉得头疼。在涉外会计报表实务操作中，涉及到很多的财务报表数据分析，面对一大堆数据，一些同学刚开始时根本不知从何处下手去做分析。面对困难，他们没有退缩，而是相互鼓励，主动寻求解决办法，如找会计专业同学指导，向实训教师请教，或上网搜索相关专业知识，最终圆满完成了财务报表分析报告。经过这次实训，学生们意识到困难并不可怕，怕的是缺乏挑战困难的勇气，很多学生对商务英语的学习也变得越加自信，在他们看来，方法总比问题多。③提高英语实践能力对于英语专业学生，涉外会计报表实务操作不仅让他们实践了财务报表知识，更让他们在此过程中提高了英语实践能力。无论是教师在知识铺垫阶段的讲解，还是学生在展示阶段的汇报，都主要是用英语进行。所以这次实训，学生在英语方面的收获不仅是了解了一些专业术语的英文表达和各种报表的英文版本，更重要的是训练了他们的商务英语听说能力。特别是展示阶段的师生提问环节，还训练了他们在语言运用中的临场应变能力。④增强了合作意识“众人拾柴火焰高”，这句话强调了团结协作的重要性。协作能力也是二十一世纪人才所需具备的能力之一。这次商务英语实训让学生真正感受到了团队协作的重要作用。因为学生需要以团队的形式完成涉外会计报表分析，团队成员首先需要坐在一起商讨选择哪家公司作为分析对象，明确分工，然后分头行动收集相关资料，最后又要坐在一起汇总资料，并讨论如何形成最终分析报告。⑤增强责任意识财务报表分析是通过收集、整理企业财务会计报告中的有关数据，并结合其他有关补充信息，对企业的财务状况、经营成果和现金流量进行综合比较和评价，据此为财务会计报告使用者做出决策提供重要依据。报表中任何一个数据出错都可能使公司的决策出问题，从而使公司蒙受巨大损失，所以做财务报表分析必须要眼明心细，一点都不能马虎。高度的责任心是做好做财务报表分析的前提。
篇（2）
一、IFRS采用的理论基础——原则主义的应用
国际财务报告准则（IFRS）最大的特征在于运用了有别于各国具体会计准则的会计原则主义（principle based）。IFRS是从欧盟（EU）的率先采纳开始走向世界的。众所周知EU是由文化、习惯及经济环境等均存在众多差异的多个国家组成的经济共同体，客观上需要统一的会计准则。而国际财务报告准则就是国际会计准则理事会（IASB）考虑美国公认会计标准FASB-GAAP及欧盟各国的状况制定的。要使不同国家都能接受只能是从大方向制定基本原则，具体问题由企业自主判断作出相应会计处理，可以说是求大同存小异，也因此IFRS才可能容易被其他国家认可接纳，进而成为国际化通用准则。IFRS可提升会计信息质量，大幅提高报表的可比性，以IFRS为基础的报告因为更多采用了公允价值及综合收益理念，或许也不会导致较多盈余管理，采用IFRS给企业带来利好。
被公认为会计王国的美国FASB准则据说有25 000页之多，而坚持原则主义立场的IFRS准则只有2 500页，为美国标准的十分之一。在规则主义下，会计处理方法事先规定，对可能发生的所有事项准备一个标准模式并加以对应，企业的负责人及相关人员是否具备足够多的知识便显得至关重要。原则主义则只是制定会计处理的原理原则，具体详细的操作处理交由各企业自主判断，对同样的交易不同企业的具体判断当然会有差异，但是只要属于原则下的差异范围即可。为此要求企业必须考虑到交易的每一个细节对会计原则应用的影响，对交易的来龙去脉、合约条款等要非常清楚，才能做出正确的判断并进行适当的会计处理。同时IFRS扩大了企业披露信息的范围和内容，要求企业在报表附注等做出必要的解释说明，对企业负责人的思考能力、说明能力等提出考验。这样一旦采用IFRS后，必须由企业依据实际情形对会计原则加以运用，因此需要很多专业的判断，并就其依据进行披露，确实会对企业造成相当程度的冲击。这种冲击不仅局限于会计方面，它对企业的内部控制、经营管理模式、价值评估、软件服务系统等都可能产生重大影响。以美国为例，其公布与IFRS的接轨时间长达5年以上，其中最主要的原因就是美国的会计实务是非常彻底的、自成体系的以详细规定为主的架构，因此难度高，所需时间也长。原则主义的运用归根到底是会计方法的根本转变。
二、IFRS的适用对象
欧、美、日等在决定是否直接采用IFRS时首先设想的对象都是上市企业的合并报表，进而是非上市企业的合并报表，对个别财务报表则考虑是否允许企业自主选择采用IFRS标准。有关如何采用问题，现实经济社会中基本上所有的市场经济国家均对合并报表尤其是上市企业的合并报表至少对任意采用IFRS采取了宽松支持的态度。对上市企业合并报表要求强制采用IFRS的也不乏其例。之所以把非上市企业排除，是考虑到非上市企业没有成为国际投资的对象，而且采用IFRS会有很大的实施成本。当然非上市企业可能指望日后上市，此时可以参考EU的做法，允许其自主选择是否采用IFRS标准。IFRS采用早期可以仅限定于合并报表，这主要是因为对投资者的信息披露是以合并报表为中心开展的，这也就解释了为什么考虑是否采用IFRS时优先考虑合并报表。个别财务报表可能因为是进行利润分配和计算应税所得额的基础，不仅涉及会计实务操作，同时与公司法中的企业利害关系调整以及税法等都有密切联系，所谓牵一发而动全身，对个别财务报表采用IFRS，需要花费大量时间研究调整与其他制度的关系。因此，在任意采用IFRS阶段，只限于合并报表是比较便利妥当的一种做法。
当然合并报表与个别报表的分离并不是万全之策，可以说只是一种权宜之计，因其结果还会衍生另外的问题。合并报表是以个别报表为基础，由集团公司中的母公司编制的报表，母公司将其子公司的会计报表汇总后，抵销关联交易部分，得出站在整个集团角度上的报表数据。也可以说是以母公司及其子公司组成会计主体，以控股公司和其子公司单独编制的个别财务报表为基础，由控股公司编制的反映抵销集团内部往来账项后的集团合并财务状况和经营成果的财务报表。据此原则，作为合并报表编制基础的个别报表也有必要采用IFRS标准。会计准则国际化已成定局的话，这应该是一种必然的结果。当然这不是一朝一夕可以完成的，需要一个过程。
还有某些上市企业可能没有控股公司、子公司，不编合并报表只需编制个别财务报表，是否采用IFRS标准也是一个问题。这样的上市企业若只采用本国标准，必然会影响企业间的可比性，在此可以考虑允许其按IFRS标准编制报表。再有可能出现通过企业分割或子公司合并等手段达到恣意选择操作是编制合并报表还是个别报表，其结果会导致虽然企业实态未变，采用的会计标准却有不同的问题，而且合并报表和个别报表分离的情况下，要求双重会计系统，必然加重企业负担。
那么还有一种考虑则不是合并报表和个别报表的分离，而是“合并报表先行”。也就是说先缓和合并与个别报表的关系，从信息提供功能的强化以及提高报表的国际可比性观点，对合并报表率先采用IFRS标准，即合并报表“先行”，而对与本国商业习惯、传统会计实务、税务等有密切关系的个别报表采取渐进式的能动修订。“先行”的意思里隐含着个别财务报表将来也会向IFRS转移，合并与个别的分离只是暂时的。
三、是否要求强制采用IFRS
日本2009年2月发表了日本版路线图，自2010年3月决算期开始，从事国际财务经营活动的上市公司的合并报表允许其自主任意采用IFRS。对强制采用与否需在2012年作出判断，在决定强制采用IFRS之后至少要确保3年的准备时间，即强制采用的具体实施最早要在2015年以后，截至2011年6月决定延期至2017年以后。
关注是否采用IFRS时，不能忽视的是不管是美国、日本还是中国，本国标准与IFRS的持续趋同仍在继续，坚持独立个性的各国的本国标准与IFRS的差异将会越来越小。若是强制采用IFRS，亦即意味着放弃本国标准，那么趋同是否还有意义？任意采用IFRS情况下，无主要差异的两个会计标准在市场上并存又有何意义？从这些简单的疑问入手，进一步从趋同角度考察强制采用和任意采用的问题。
首先，通过趋同本国标准与IFRS的差异会缩小。强制采用的话，向IFRS的转变将会变得更容易，还可以期待因会计标准的统一而带来可比性的提高，但同时本国会计准则制定机构可能将丧失大部分的会计准则开发权限。其主要作为便是为没有被要求采用IFRS的企业开发适用的会计准则以及制定IFRS运用指南，通过与IASB的合作发挥辅助支持准则制定的作用，而IASB最终将成为唯一的准则制定机构，IASB与国际会计准则委员会财团IASCF的统治强化的重要性将越发突出。
其次，任意采用的情况下，通过趋同而获得高品质的会计准则可能继续维系其较高的评价，会计准则开发的权限亦可继续保持。但是同一市场并存数个会计准则，在投资家的便利性以及市场的信赖性保证方面都存在着疑问，且同一市场的可比性也是个问题。为了维持本国标准不被驱逐出局，与国际准则的趋同便永远没有尽头。
由此可以看出不管是任意采用还是强制采用，都会面临诸多问题，且强制采用更会面对如何协调本国各种相关的会计、法律等制度问题。
四、IFRS采用时合并报表和个别报表的准则适用关系
在考虑是否采用IFRS时，首先设定的对象都是指满足一定条件的上市企业的合并报表。因此任意采用情况下，合并报表与个别报表的准则适用关系可以概括为：任意采用时首先考虑上市企业合并报表，然后是其个别报表，再然后是非上市企业合并报表可以选择是采用IFRS标准还是本国标准，而对非上市企业一般报表则坚持本国标准。
强制采用情况下，首先设定的对象同样为上市企业。合并报表与个别报表的准则适用关系可概括如下：上市企业合并报表要求采用IFRS，对其个别报表则可能有三种选择，或要求按IFRS标准或要求按本国标准或是允许上市企业自选。
强制采用时，三个方案究竟孰优孰劣，需要从各个方面加以综合判断。首先对税务的影响方面要使其尽可能少受IFRS采用带来的冲击；其次是对其他相关法律法规的影响。为减轻非上市企业负担，IFRS采用所设定的对象是上市企业亦即大企业，那么这里还隐藏着一个问题就是在其背后数量占绝大多数的中小企业会计将何去何从。IFRS的开发是完全没有考虑有关利润分配规制、应税所得额计算等问题而制定的，个别财务报表依据IFRS标准编制时，必然对公司法、税法等产生影响；若按本国标准则可避免，但势必造成合并与个别分离的问题。如果找不到合理的解释，不难想象对个别报表也应采用IFRS标准的势头将会越来越高。那能否从报表的不同目的功能角度给报表分离找一个合理的理由呢？比如说合并报表从提高信息有用性角度，而个别报表则旨在调整各种利害关系，包括调整所有者与债权人之间，企业与国家之间的利害关系的一种手段，而不大担负披露责任，相应的报表亦可简化。主动采用IFRS的国家与非主动的国家相比，可以获得更多可资利用的信息，主动采用IFRS可以进一步增强分析信息的质量。IFRS的采用可以使公共和私人信息的数量和质量得到提高，具有较低会计信息质量的各国企业从IFRS采用中受益匪浅。强制采用IFRS能给法律执行力度薄弱国家的公司带来好处，而这些受益的公司也具有实现更高合规水平的经济能力。拥有IFRS高合规率的公司无疑更易赢得对企业的信任，上市公司比非上市公司的IFRS合规水平更高，而IFRS预期得分较高的公司一定能够赢得市场的青睐，进而吸引更多外国投资。早期主动采用IFRS第39号对盈余管理也产生了一定的激励作用。
整理以上论点，似乎可以明确一个思路，中国尽管有各种理由及特殊性，如果一味坚持只要趋同不要直接采用，当其他国家至少对上市企业合并报表纷纷举起IFRS旗帜，那么成为孤家寡人而遭到孤立的说法应该不是危言耸听。中国作为新兴市场经济国家，金融市场体系还不够健全，公允价值的运用方面确实存在诸多不便之处，认为对IFRS保持持续趋同而非采用对中国市场而言是个比较好的方案的观点目前仍占据上风。但是放眼未来，中国要发展，要走向世界，必然不能囿于目前的种种不足、不备及不便，画地为牢固步自封，排斥或者说独立于国际通用的会计准则之外。趋同的终极目标应该是采用被普遍认可的卓越的标准。若想不被排斥于国际大家庭之外，还是有必要向IFRS伸出橄榄枝的。在此一个折中的做法就是报表分离，合并先行。随着全面趋同的进化，其他相关法律法规的协调取得了成果，分离的报表将重新合体，以达到会计准则国际化的终极目标。
【参考文献】
[1] 刘玉廷.中国不宜直接采用国际会计准则[N].中国证券报，2011-10-17.
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中国经济正叩响WTO的大门，企业管理已踩上网络经济的门槛儿。全球经济日益呈现一体化趋势，企业面临着前所未有的挑战与机会。在以分秒为节奏、以国际经营信息为视野的环境里，企业的老板（BOSS）、经营者（CEO）、财务总监察院（CFO）、信息主管（GIO）对动荡的市场变化必须作出快速的反映，对财务状况进行实时的监控，对新的利润增长点作出准确的判断。只有这样，他们才能以高超的技艺指引企业在茫茫的国际商海中劈波斩浪。然而，应该作为企业经营决策“航标灯”的财务住处系统由于传统的财务软件本身功能的欠缺和技术的滞后，其功能和效用日益减弱，急需再造。由于国家会计准则对计算机软件的会计处理没有作明确规定，企业的财务软件如何入账，从理论到实务运作都存在着不少问题，本文从目前企业财务软件入账四方面存在的问题进行分析，并提出今后改正的思路。
会计电算化对于提高会计核算的质量，促进会计职能转变，高效快速提供会计信息都有十分重要的作用。
篇（4）
我们正处在一个经济与技术飞跃发展的新时代，竞争、科学技术和经济全球化三股力量势不可当地汇合在一起，新的观念、新的发明和新的发现不断地改变着世界。财务报告作为立足企业、面向市场的一个重要的经济信息系统，当然也要迎接并适应经济和市场的变革，不断改变自己的内容和表述形式。现在的财务报告(最初只是财务报表)原是工业经济社会发展到20世纪30年代才在传统报表的基础上形成的。财务报告对市场所起的财务信息传递，帮助投资人进行投资决策和促进社会资源的有效配置的作用，是很独特的，也是不可替代的。但是，今天人类已跨进新经济社会，财务报告在许多方面显得越来越不适应了。因此，需要对它进行重大的改革与创新。以下分几点来阐述对这个问题的看法。
一、主体边界的日益模糊给财务报告的编制带来的新问题
会计主体规定了财务会计所应处理的交易、事项的空间范围，从而规定了财务报告的内容与边界，即为谁报告、报告谁的经营、财务活动。明确了会计主体、企业向市场传递的财务信息，将严格以各企业(主体)为边界，不应涉及其他主体的财产和产权。这是保证财务报告正确性的最基本的条件。
在我国工业社会中，迄今为止，绝大多数企业(公司)都拥有大量的有形资产，能够长期持续经营，可以观察到企业的存在，因此我国资产负债表确认与计量的对象大多是实体企业，反映它们在某一特定日期的财务状况。这样的企业可称为“现实的企业或主体”，其特点是：易于识别且相对稳定。但是随着科学技术的迅猛发展，互联网正以飞快的速度前进。知识经济与网络经济的汇合促成了企业结构的空前变化。某些所谓企业或一连串企业或主体串，它们为了完成某种产品或作业的生产，将把全国甚至全世界某一些生产者、经营者、供应商、销售商通过互联网联结在一起，分工协作，共同分担利润和风险。一旦任务完成，该企业或企业串也就解散了，于是再捕捉其他机遇、资本、技术与人才，进行新的组合与分工，新的企业又诞生了，如此，再生再灭，这些虚拟的企业不易观察和区分其主体的边界，必将给确认、计量和报告带来新的问题。对于这种主体可以针对其特点，设置准则，规定编制特殊的财务报告，将整个主体串视为一个企业集团，进行披露。根据这种企业成立、解散时间的不确定性，把财务报告反映的时间段缩短。在这种情况下，报表使用者必须牢记财务报告反映的期间是短暂的。
二、货币作为计量的标准具有局限性
在我国目前的各种会计报表中，要素均以货币作为计量单位。货币是价值唯一可以表现的、能够量化的形式。会计要反映价值的形成、耗费、收回及其循环周转，非依赖货币计量不可。例如，对资产的定义即为：资产是企业拥有或控制的、能以货币计量的、在未来能为企业带来利益的经济资源。然而今天，在新经济体制下，由于人力资源和知识基础对财富与经济创造的贡献越来越大，无形资产将逐步取代有形资产而成为今后企业的最重要资源。一批高素质的专家、技术人员和职工队伍可能对企业财富、价值和盈利的创造贡献最大。又如看一个企业的发展前景不仅要预测其盈利水平、未来的现金净流量，而且要观察它的产品品牌、职工的服务态度、产品在市场上的占有率、未来经营的风险程度，等等。后几种信息也不是能够用货币计量的，那么问题就出现了。既然无法用货币计量，这些因素应该怎样在报表上披露呢?对这些无法用货币计量的因素，可以规定一个公认的标准。例如，对专家、技术人员的评估可以按专家、工程师的职称、专业水平(和熟练程度)以及他们的创造发明等特殊的标志为量度，在报告中给予披露。所以说货币作为主要的计量单位但不是唯一的计量单位，才可以全面、完整地揭示企业的财务状况。
三、对无形资产应给予披露
在进入21世纪以来，由于行业竞争、风险加剧以及高科技的发展，人们对会计信息的期望与要求不断演变。部分信息使用者认为，企业财务报告没能跟上时代快速变革的步伐，没能提供有价值的信息，会计信息正在失去相关性。现在会计报表模式仅把重点放在存货、厂房、机器设备等实物性资产上，极少关注知识产权、科学技术、人力资源等无形资产。而在当今的知识经济时代，企业未来现金流量和市场价值的动力所在正是这些传统会计报表上不曾露面的要素。以微软公司为例，据美国《商业周刊》I997年资料显示，微软公司的市场价值为1485，9亿美元，在全球1000家大公司中排名第五，称得上是一个实力雄厚的“航空母舰”，但其资产负债表上显示的资产总额只有143，87亿美元。按照表列数据，微软根本无法列入大型公司的行列，因其只相当于美国资产额最高的范尼梅公司资产总额(3510多亿美元)的1／25。为什么一个全球公认的大公司，其财务报表却无法显示它应有的实力与规模?原因很简单，微软公司最大的财富是它所拥有的大量高科技人才，在传统会计体制下，投资于人力方面的支出，不管金额多大，一律作为当期费用，从而导致微软公司真正的资产大大低估，而费用则大幅度提升。这个例子说明，今天，无形资产作为一项重要的经济资源应该被披露，否则，将会在很大程度上影响报表使用者的决策。对于无形资产的确认与计量也是现在很多人讨论的热门话题。总结出来，即设置有关无形资产的账户，按照一定的标准评估其价值，对其进行系统的、分类的核算。
四、何时编制财务报告最为恰当
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背景资料
我国2006年颁布的新会计准则是一个比较庞大的系统，包含1项基本准则、38项具体会计准则及其应用指南说明。在这三层次的会计准则体系架构中，关于财务报告的准则就有《资产负债表日后事项》、《现金流量表》、《中期财务报告》、《关联方披露》、《财务报表列报》、《合并财务报表》、《分部报告》、《金融工具列报》等八项。前四项是原来就有的，此次作了重大修改，后四项是此次新增的。这八项关于财务报告的具体准则差不多占了整个具体会计准则的五分之一，形成了较为规范完整的财务报告体系。那么，新会计准则对财务报告的分析有何影响？新会计准则框架结构下，如何理解财务报告的内涵、从而进行财务报告的分析？这是值得大家深入思考的。
一、新会计准则对财务报告分析的双重影响
新会计准则对财务报告分析具有双重影响。一方面，新会计准则对公司财务信息的确认、计量和披露提出了更高的要求，为财务报告分析提供了更多的原材料，比如：《无形资产》准则将企业的研究与开发支出区别对待，允许开发支出予以资本化，财务分析人员因而可以得到上市公司开发阶段的具体数据，便于分析科技及创新类企业的业绩及现金流，提高这类公司的估值水平；另一方面，因为公允价值计量属性的引入和公允价值的难以取得，无法杜绝上市公司虚假信息的可能性，这不仅加大了分析难度，同时也有可能使分析结论的准确性受到影响。
二、新会计准则下财务报告的内涵
（一）财务报告的目标是受托责任观和决策有用观的融合
《基本准则》第四条指出：财务会计报告的目标是“向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策”。这是一种双重的会计目标，是受托责任观和决策有用观的融合。该目标在重视财务报告保护投资者利益的同时，强调财务报告决策有用性；在突出财务报告内容质量的同时，还必须把财务报告披露形式的质量放在显要的位置。这是一种高质量会计准则理念对财务报告质量的要求。
（二）会计理念的变化导致报表地位的改变
新准则中的多项准则，比如：《基本准则》中关于收入和费用要素的定义、《或有事项》准则关于预计负债的确认、《所得税》准则关于资产负债表债务法的运用等均以“资产负债观”的理念来规范某类交易或事项，即：先定义该类交易或事项产生的相关资产和负债，或者说，先确认和计量该类交易或事项的产生对相关资产和负债造成的影响，然后再根据资产和负债的变化来确认收益。这表明我国的会计理念已从“损益观”向“资产负债观”转变，
从而改变了以前重利润表轻资产负债表的理念，更加看重资产负债表和现金流量表所描述的企业财务状况。
（三）公允价值计量属性的引入导致利润表体现出了全面收益观
新准则采用公允价值计量的经济事项主要有：金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组、非货币性资产交易、生物资产、政府补助等。比如：对于交易性金融资产，初始确认时按照公允价值计量，期末按照公允价值对金融资产进行后续计量，公允价值的变动计入当期损益，并体现在利润表上，这使得利润表体现了全面损益。
（四）合并报表理论从侧重母公司理论转为侧重实体理论
《合并财务报表》准则对合并报表范围的确定以控制为基础，更关注实质性控制。在合并资产负债表中把“少数股东权益”项目作为所有者权益的组成部分（原规定列在负债与所有者权益之间）；在合并利润表中将“少数股东损益”作为净利润项目的组成部分，在净利润项目下列示（原规定利润总额扣减少数股东损益后列示净利润）。这样将增加合并报表的资产和权益、收入和利润，对企业财务状况、经营成果具有较大的影响。
通过以上阐述，笔者认为：依据不同观念编制的财务报告所提供的信息类型及信息含量存在着差别，那么对财务报告的分析内容和方法也应该有相应的变化。
三、新会计准则下对财务报告分析内容和方法的思考
新会计准则下财务报告的内涵发生了巨大变化，新会计准则对财务报告的分析有双重影响。相应地，对财务报告分析的部分内容和方法应该有所变革。
（一）结合基本面将会计政策选择分析作为首要分析步骤
会计政策的选择形式上表现为企业会计过程的一种技术规范，但其本质却是经济和政治利益的博弈和制度的安排。新会计准则给予了企业较多的职业判断空间，公司管理层的会计政策选择对财务报告的形成有很大的影响。分析财务报告时，应该结合宏观基本面将分析、评价公司会计数据反映经济现实的程度以及执行会计政策的正确性作为首要分析步骤，分析公司运用会计政策灵活性的性质和程度，确定是否调整财务报告的会计数据，以消除由于采用了不恰当的会计方法而造成的扭曲，为高质量的财务报告分析做好准备工作。
如何实施会计政策选择的分析呢？笔者认为最重要的是分析程序，程序如下：1．辨明关键的会计政策；2．评价会计灵活性；3．评价财务会计战略；4．评价会计信息披露的质量；5．辨明潜在亏损；6．消除会计扭曲。
（二）挖掘新的财务比率指标，增加风险管理策略和财务预警分析
目前，财务比率基本上有四种类型：第一种比率概括了公司某一时点财务状况的某些方面，是两个“存量”项目的对比，通常称为资产负债表比率；第二种是损益表比率，概括了公司一段时间经营成果的某些方面，将利润表的一个“流量”项目与另一个“流量”项目作比较；第三种比率反映公司的综合经营成果，是将利润表中的某个“流量”项目与资产负债表的某个“存量”项目作比较，称为损益表与资产负债表比率；第四种是基于现金流量表的比率，特别关注收益与营业活动现金流量提供的公司收益质量方面的信息。
在新准则下如何挖掘新的财务比率指标，进而通过财务比率进行分析，有待大家的进一步思考。比如：《财务报告列报》准则中，企业的资产和负债根据判断标准区分为流动资产（负债）和非流动资产（负债），并给出了明确的分类标准。企业持有的金融资产划分为交易性金融资产、持有至到期的投资、应收款项以及可供出售的金融资产；企业的负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债。同时《金融工具确认和计量》准则规定，交易性金融资产期末按公允价值计量（而不是现在采用的成本与市价熟低法），公允价值的变动计入当期损益，在利润表中单独列示为“公允价值变动净收益项目（净损失以‘－’号填列）”。试想，如果把利润表中“公允价值变动净收益或净损失”项目与“净利润”项目作比较，计算出公允价值变动净利润率，考察公允价值变动对净利润的贡献，或者把资产负债表中的平均“交易性金融资产”项目与利润表中“公允价值变动净收益或净损失”项目作比较，计算出交易性金融资产公允价值变动率，这些都应该是可以的，但是如何判断指标的信息含量呢？这些指标是越高越好，还是越低越好？“公允价值变动净利润率”越高，代表公允价值对净利润的贡献越大，但同时意味着损益波动性大，市场风险高，因为交易性金融资产的公允价值企业是没有办法左右的。交易性金融资产的风险管理评价指标、管理策略和财务预警分析体系还有待大家进一步探讨。
（三）强调分部报告在财务报告分析中的地位和作用
《分部报告》准则推出后，对分部报告进行分析无疑是必要的，但是财务报告信息使用者，甚至证券分析师对企业分部报告的分析，如果仍然停留在传统的行业分析和地区板块分析上，可能就不能满足需要，甚至得出错误的判断。分部报告分析是一个比较复杂的过程，对分部的分析主要是为了评价企业整体的风险和报酬，分析方法除了以比较分析法和因素分析法为主外，还应结合各分部所处行业的发展趋势、区域经济条件、产品生命周期、主要客户财务状况和经营成果，甚至国内外的政治发展情况等各种因素，以确定这些环境因素对各分部发展前景及整个企业的预期报酬与承担的风险产生的影响。如何从分部报告披露的信息中，更清楚地了解企业的业务模式，取得归属于各业务的数据，从而建立盈利预测模型，对公司业绩进行更准确的预测来降低投资风险，值得大家思考。
（四）关注合并报表在集团财务管理中的作用
合并会计报表与个别报表相比，在编制基础、编制方法、信息含义等诸多方面的特殊性，使合并财务报告的分析有其独特之处。比如：一般情况下，一个公司的负债能力依据其自有资本、还款可能性和提供的担保而定。但是企业集团在负债能力上具有杠杆效应。这种杠杆效应产生控股使企业规模日益庞大并形成一个金字塔式的控制体系，这种一层一层连锁控股导致多次运用同样的永久资本、同样的不动产而取得不同的借款，从而导致负债的可能增加，对其控制的资产和收益发挥很大的杠杆作用。显然，企业集团财务报告分析的任务之一是通过合并报表，结合对母公司、子公司单个报表的分析，有效利用这种资金金字塔杠杆效应，并密切关注由此可能出现的财务风险。因此，就拥有数家被投资企业而本身又为经营实体的母公司而言，决策所依据的会计信息是个别报表还是合并报表？哪些方面的决策依据合并报表？哪些决策依据母公司本身的报表？合并报表在集团财务管理中能够起到哪些作用？以上这些都值得大家深入思考。
（五）突出战略分析的内容和方法
财务报告分析有其固有的缺陷，何况财务报告分析仅仅是企业战略分析的必要步骤，应该在进行财务报告分析的同时，结合企业的客户维度、内部业务流程维度、企业成长维度等方面进行全方位的、系统的分析，辨明关键动因和商业风险，从而对具有战略重要性的领域作全方位的思考，以保持经营战略的一致性。
（六）分析方法
在继续使用趋势分析法、结构分析法、财务比率分析法的基础上，可以找寻更多的方法将其运用到财务报告分析中来。比如时间序列法。时间序列分析是将某一现象所发生的数量变化按时间的先后顺序进行排列，以揭示随着时间的推移这一现象的发展规律，从而预测现象发展的方向及其数量的方法。20世纪70年代兴起的实证会计研究就是利用这一方法，得出许多令人信服且有意义的结论。目前，实证会计研究方兴未艾，预示着时间序列分析法在财务报告分析中的前景是光明的。
篇（6）
财务会计是一个人造的、以提供财务信息为主的经济信息系统。任何系统都有它们的功能(Uctim)。不过人造系统与自然系统有所不同。所有的自然系统虽有功能，但没有目标(jecties)目标是人们主观意志的规定，而自然系统的运行并不以人们的主观意志为转移。人造系统则不然任何一个人造系统必然是为了达到人所预期的目标而设计的。财务会计作为人造的经济系统显然要求它达到预期的目标。
(一)Littleon关于会计目标的论述早在1953年，ACLittleo在《会计理论结构》一书中多次阐述会计及其各个组成部分的目标。在该书第12章，作者对会计的目标作了简明的概括。他指出：会计的最高目标在于帮助某人借助于数据了解某个企业。”这可以通过一个具有同样意思的更详细的论点来说明：“为了实现帮助管理当局和其他人士了解企业这一首要目标，会计必须对数据加以如实分类，正确地浓缩并充分地报告”②不过，Littleon在这里所阐述的会计目标，似乎意犹未尽。因为作者讲的“帮助某人”并未点明是哪些人，即数据(信息)的使用者是谁?除管理当局外，还有哪些其他人士?同时，也未说明他们了解企业有何目的(这里涉及需要哪些数据和信息)?然而，作为一位会计大师，Littleo并不是不了解会计目标的终极目的。他在该书12章概括的最高目标主要是针对管理当局和会计人员来说的。那就是要求他们必须如实地反映、正确地编制财务报表，即必须反映一个企业的经济活动及其成果的真实情况。而他在该书第2章论及会计的基本目的时则十分明确地表示：“会计的首要目标(hfPuP〇eOAcounting)是向管理当局提供控制(内部)言息(otOt〇n)或报告经管责任(twadhP)的信息”
20世纪50年代财务会计与管理会计的区分尚不明显。Littleton在其著作中所指的会计当然包括会计的两大分支。虽然如4此他在该书关于报告经管责任(现在经常称为受托责任)的提法已经明确了是财务会计和财务报告至今仍被公认的两大目标之一另一目标为“企业和经济决策有用性”)Littltm提出的反映受托责任的目标，完全符合他的一贯的会计思想和主张。那就是会计必须如实反映企业经济真实;历史成本是唯一可取的计量属性;以及通过配比定期决定净收益并提供可靠的收益表是企业会计最重要的产品(ThemostmPonamPoductofenteprieeaccountg经管责任即受托责任被认定为会计的目标，由来已久，甚至可上溯到簿记时代。但是在一本会计名著中明确而不是含糊地确认它是会计的目标，在笔者所见到的会计文献中，Little的《会计理论结构》可能是首次。这里要补充述及的是：20世纪30年代，美国经过1929—1933年的大经济危机之后，重建资本市场，得风气之先，美国会计学会(AAA)率先研宄公司财务报表的原则。第一份有关的研宄报告发表在1936年6月，WAPa〇是主要执笔者。以后历经三次修改。从第一次修订起pao就分道扬镰，不再参予，而同Littletrn合作，根据他的把会计原则视为一个连贯、协调、内在一致的理论体系的主张，不再阐述准则本身，而写出了会计的经典名著《公司会计准则导论》(AnfitoducticnoCoportAccountngStandars1940)。公司财务报表会计原则的第一次修订至第三次修订分别为1941年6月、1948年和1957年。现将AAA关于编制公司财务报表的四份公告和Pa〇n与Littleton合著的y。会计责任与会计目标的含义是十分接近的。在涉及会计责任的论述时，他们已讲到后来成为会计目标的两个重要方面：(难需要会计信息?两位作者回答：随着投资者的利益分离和分散，会计的服务职能也不断扩展，除了为业主兼经营者记录和报告财务数据，还增加向外部投资者报告信息的职能”(mtodcion’，1940/197QP)“公司最重要的会计责任不是针对每个企业的一个或若干个的业主和经营者，而是针对每个经营主体的一个或多个的分离的投资者群体或类别”①(“Inoduton”，1940/197QP)(2)这些与业主分离的投资者群体需要什么信息?该书也有回答：“公司报告呈现出公众化的特征，会计是表述企业所有重大财务事实的手段(“ntoduto,1940/197QP3P4)公司会计和公司报告是由会计准则指引的。会计准则的体系应解释如何提供’公司的财务状况(fnanciaipasitim)和公司的经营成果(esultsofoperaticn。(“fitoduction’，1940/1970P)而这两种数据正是投资人集团所最需要的信息。”如上所述，在Pa〇n和Littleton的著作中，讲到准则时实际上已涉及会计目标的内容。特别是在该书第二章讲述会计的基本概念时，强调指出：“为了相关性，准则必须与会计的目的(heessentialpurposesofaccounting)相关联”(“ntoduction’，194〇八97〇P7)。而且他们提出的会计的目的是对投资人集团的决策有用，即决策有用性。可惜在这本会计名著中，未曾对会计“目标”(objectivesofacounting)作为一个重要概念展开研宄。
再看AAA的四份财务报表编制原则是否涉及会计的目标?应当说，历次的原则公告均以编制财务报表为目的。但面向的对象有所不同。1936年的第一份报告是以债权人和投资人为对象;1941年的修订报告则以股东债权人及社会股东为对象;1948年第二次修订报告似乎以对财务状况和经营成果关心人士或有兴趣者为对象;1957年的第三次修订报告的对象仍为股东和有关人士。不过这四份编制财务报表的原则公告的共同问题是没有真正研宄会计的目标及其有关的基本概念。它们不过是就原则论原则，而未涉及指引会计原则的若干基本概念其中包括目标)的探讨。这一缺点，Pa1Dn和Littleo已在《公司会计准则导论》的序言中讲得很清楚了。这也是它们两位不再参予修改财务报表的原则公告、而另行编制《公司会计准则导论》的主要原因。
(二)AAA关于会计目标的说明
在上列一些会计文献之后，1966年美国会计学会(AAA为纪念成立50周年，组织一个专门委员会，经过两年的研宄，提出了一项具有里程碑性质的会计理论综合报告，即著名的《基本会计理论报告》(ASBAT)该报告首先明确地提出会计的目标是：
1作出关于利用有限资源的决策，其中包括重要的决策领域和确定目的与目标;
2有效地管理和控制一个组织内的人力和物力资源;
3保护资源并管理其情况;
4有利于履行社会职能和社会控制。
在上列四项目标中，1、2、3是主要的。第1项目标实际上是指资源的优化配置和有助于投资人以及其他重要决策人士进行有效决策。这一目标可以说是“决策有用性”的不同提法，是决策有用性目标的最早提出者。第2、3两项目标实际上是指反映经管责任和受托责任是针对管理当局作为人来说的。第4项目标则要求会计承担社会经管责任(®caiunctinsandccnrolshatissocial(public)
(三)AICPA的努力
20世纪60年代初，AICPA决定研宄公认会计原则(GAAP的理论与原则。一方面指定会计原则委员会(APB)制定名为“APBoPinio”作为GAAP另一方面成立会计研宄部(ARD)指定一些学者专家研宄GAAP所依据的理论。当时，AICPA理事会设想以会计基本假设为研究的出发点，然后推导出广泛适用的会计原则。
1961年和1962年ARD先后出台了ARSN?1和ARSN?3分别代表基本假设和基本原则的两份研宄论文集。然而在1963年，却遭到APB的否决。两份文件均运用演绎法，但它们都未考虑目标在会计理论中的作用。ARSN01和ARSN?3皮否定，说明从“基本假设指引理论研宄”来评估和发展GAAI在当时行不通。
以会计的基本假设为理论研宄的起点原是AICPA理事会(接受研宄项目委员会的建议)的主张。ARSN01和ARSN03则是按照AIC-PA理事会的意图进行研宄的成果。这两份会计研宄论文集遭到APB反对后，ACPA理事会却默不作声，未对ARS的两份报告的作者给予支持或进行辩护。这说明，ACPA理事会此时已开始改变了想法。虽然会计基本假设很重要且环境是决定会计的客观存在。但会计作为一个人造信息系统，使用者的目的和用途对研宄会计准则的理论更为实用，更符合实际需要。AICPA默默地转向以会计的目标为研宄的起点，可以从1965年5月另一个专门委员会(会计原则委员会)向理事会提出如下的意见并得到AICPA的采纳足以证明：
这个委员会建议会计理论的研宄应要贴近财务会计实际的概念问题。它建议：
第一，会计理论仍要研宄，但可责成APB负责;
第二，APB在其研宄报告中应当尽快陈述：
a关于公开财务报表的目的(pupoes即目标和局限性(milatiGns)
b列举并描述作为会计原则来源的基本概念;
篇（7）
一、股权分置改革的历史进程
股权分置是指A股市场的上市公司股份能否按在证券交易所上市交易被区分为非流通股和流通股,两者除了持股成本的巨大差异和流通权不同之外,在其他方面的权利均相同,这是在我国经济体制转轨过程之中形成的特殊问题。股权分置导致同股不同权,流通股与非流通股定价机制不统一,这种制度安排不仅使上市公司或大股东不关心股价的涨跌,不利于维护中小投资者的利益,也越来越影响到上市公司通过股权交易进行兼并以达到资产市场化配置的目的,妨碍了中国经济改革的深化。
为了从根本上解决股权分置所带来的诸多问题,使我国的资本市场真正做到与国际接轨,政府从1998年下半年开始进行国有股减持的有效性尝试,并于2005年4月《关于上市公司股权分置改试点有关问题的通知》,正式拉开股权分置改革的序幕。2005年,中国证监会、国资委、财政部、中国人民银行、商务部联合了《关于上市公司股权分置改革的指导意见》,股权分置改革进入全面推进阶段。截至2007年年中,沪市完成股改或者进入股改程序的公司共795家,占全部应股改公司总数的97.8%,股改公司总市值占全部应股改公司总市值的97.86%;深市未进入股改程序的公司还有22家,未股改公司市值占深市主板总市值的3.24%,可以说股权分置改革已经基本完成。
股权分置改革的顺利完成标志着我国证券市场长达二十多年同股不同权的局面将得到根本改变,全流通指日可期。2008年,中国证监会了《中国资本市场发展报告》,报告指出:以股权分置改革为代表的一系列基础性制度建设使资本市场的运行更加符合市场化规律,二级市场价格开始真实反应上市公司价值,中国资本市场也在2006年出现了转折性的变化。
独立审计作为资本市场各参与方中的一员,在提高上市公司财务报告信息质量、促进资源有效配置方面发挥了重要作用。股权分置改革的顺利完成是否会对其造成影响?造成什么样的影响?事务所又该如何应对?这将是我们接下来需要讨论的问题。而在谈论股权分置改革对独立审计所造成的影响之前,我们首先有必要了解独立审计的价值所在。
二、独立审计的价值――基于委托理论
上市公司为何要聘请会计师事务所对其报表进行审计?独立审计究竟有何价值?关于这一问题,目前比较有代表性的理论主要有委托理论、信息理论、信号传递理论以及保险假说等,而在这些理论中应用最广的是委托理论。
现代企业理论认为,所有权和控制权的分离使股东与管理者之间形成一种委托关系(Berle和Means,1932;Alchian和Demsetz,1972;Jesen和Fama,1983)。在这一委托框架中,作为委托人的股东总是希望作为人的管理者能够从股东利益最大化出发来管理公司。但是,由于股东和管理者之间存在信息不对称(Grossman和Hart,1983),加上人本身又有道德风险问题(Holmstrom,1979、1982),因此股东必须通过一定的控制机制对管理者进行监督和约束。而通过聘请会计师事务所对管理者所提供财务报告的真实性进行审计便是监督机制中的一种。经过审计的财务报告较之未经审计的财务报告,其真实性将得到极大提高,从而便于股东更好地评判管理层的经营业绩。
由于经理层的薪酬直接与企业的经营业绩相挂钩,为了获得高额薪酬,经理层主观上便有调高企业经营业绩的动机,从而直接导致公司的财务报告失真,误导投资者。基于这一理性预期,股东在与经理层签订报酬契约时会降低经理层的报酬水平以部分抵消这些不利因素所带来的影响。然而,如果经理层确实付出了努力,提高了企业的经营业绩,而此时股东依然向经理层支付低额薪酬便存在着对经理层的“误解”。为避免自己报酬的逆向调整,精明、诚实的经理人员自然有动力去提供反映企业财务状况和经营成果的会计报表,同时主动聘请独立审计人员审查、鉴证这些会计报表,使股东确认自己的良好经营业绩,从而维护自己的正当权益、职业声誉与地位。
由以上分析可知,实施独立审计并不仅仅是财产所有者的单方面要求,而是财产所有者和作为人的财产经营者双方的共同需求。这便是有关独立审计价值的委托理论。根据这一理论,独立审计因企业中委托关系的存在而变得有价值,委托关系的变更将直接影响独立审计的价值。股权分置改革的完成将引起企业股权结构的变更,并对企业所有者和经营者造成不同程度的影响,从而最终影响独立审计。
三、股权分置改革对独立审计的影响
1、股权分置改革对独立审计的影响――基于委托方角度
股权分置改革之前流通股和非流通股的定价机制并不统一,流通股因为可以上市交易,所以按市场定价,而非流通股因不能上市流通,主要按照净资产定价。由于可以上市流通的股票通常只占股票总数的三分之一左右,绝大部分股票并不能上市流通,所以大部分股东并不关心股票价格的涨跌。流通股股东的个人利益虽然与股票价格息息相关,但因为自己手中的投票权有限,所以即便流通股股东非常关心股票价格,但对其的影响也有限。由于大部分股东不关心股票价格的涨跌,而股票价格的涨跌很大程度上又取决于公司的经营业绩,因此股东对公司经营业绩的关注程度并不是很高,他们更加关注的是资产能否保值增值、能否完成国家下达的相关指标。另一方面,由于股改之前股权比较集中,大股东通常控制着企业,企业的管理层通常由大股东直接兼任,委托问题也似乎并没有那么严重。所以,股改前独立审计的作用似乎并不是很明显。
股改完成后,全流通时代指日可期,所有股票将按照市场机制定价,股票价格的涨跌将直接影响股东的财富。这使得股东对股票价格的关注程度提高。由于股票价格是企业未来现金流的折现,而企业未来现金流的大小又取决于企业的经营业绩,所以,股东因为关注股票价格的涨跌而开始关注企业的经营业绩。而为了获得企业真实的经营业绩信息,就需要会计师事务所对企业的财务报告进行独立审计。可以预计,随着股改的顺利完成,独立审计将在资本市场上发挥越来越大的作用。
2、股权分置改革对独立审计的影响――基于方角度
股改之前,大股东集权现象比较严重,公司的经理层通常由大股东兼任或者由大股东直接委派,因此方通常代表了大股东的利益。由于委托方和方的利益趋于一致,委托问题并不突出,所以方对于独立审计的需求也不是特别强烈。而且,由于绝大部分股票按照资产的净值计价,降低了股东对于公司财务报表的关注度,因此财务报表真实与否并没有引起足够的重视。
股权分置改革完成之后,所有股票均可上市流通。由于所有股票均可以买卖,公司的股权结构将会更加分散,可以预计,“一股独大”的现象将不复存在。这时,所有权和经营权将实现真正的分离,股东将会聘请真正的职业经理人经营企业,委托问题随之而生。而由于委托关系的存在,委托方和利益方的利益冲突不可避免。诚如本文第二部分所描述的那样,为避免自己报酬的逆向调整,精明、诚实的经理人员自然有激励去提供反映企业财务状况和经营成果的会计报表,同时又会主动聘请独立审计人员审查、鉴证这些会计报表。独立审计的市场需求也将进一步扩大。
另一方面,股改完成之后,我国的资本市场将更加完善,真正的职业经理人市场将逐步建立,公司并购重组浪潮也将逐步高涨。此时经理人所肩负的压力将更大,他们会更加努力的工作并使管理层认可他们的能力。而要赢得管理层的信任,提供真实而准确的财务报表显然是非常重要的。所以,从这个角度出发,独立审计将发挥更加重要的作用。
3、股权分置改革对独立审计的影响――基于审计风险角度
事务所在进行独立审计时都会尽可能地减少审计风险,因为一旦审计失败,事务所不仅要面对来自股东的诉讼,而且其信誉也会受到巨大冲击,甚至面临破产的可能,因此其对风险进行预防和控制显得尤为重要。
股改的顺利完成无疑将引起股权结构的重大变更,而股权结构的变更将直接影响公司的治理机制并最终影响审计风险。股改前由于大股东集权比较严重,大股东为了谋取控制权收益会侵犯小股东的利益。比如转移上市公司的资产、与上市公司进行关联交易等,最终“掏空”上市公司。此时,财务报表的失真更有可能是经营层在大股东的授意下而为之。
股改后,由于股权结构分散,股东将对公司“失控”。此时,经理层将真正掌握企业的经营管理大权。为了追求个人私利,谋求个人利益最大化,他们也可能会编造虚假的财务报表。
因此,我们可以看到股改前和股改后独立审计都会面临不同程度的审计风险。但是,股改前的审计风险更多是由大股东侵占小股东利益而引发,股改后的审计风险更有可能来自经理层不当的个人利益追求。
综上所述,无论是从股东的角度出发还是从经理层的角度出发,股权分置改革的顺利完成都将极大提升资本市场对独立审计鉴证业务的需求。与此同时,股改的顺利完成将导致股权更加分散并最终引起独立审计风险的转移。
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篇（8）
基金项目：基金项目：2006年度国家自然科学基金项目“会计规范全球协调与趋同中的根本性问题研究”(项目编号：70672115；主持人：中南财经政法大学郭道扬教授)的阶段性成果。
作者简介：方拥军(1972-)，男，河南罗山人，河南财经学院会计学院教师，副教授，中南财经政法大学会计学院博士生，主要从事会计准则研究。
中图分类号：F230；F112.2 文献标识码：A 文章编号：1006-1096(2008)01-0090-04 收稿日期：2007-12-08
自IASC改组为IASB以来，会计准则国际趋同的步伐明显加快。欧盟已经完成了从内部会计协调到采纳国际会计准则并积极推动会计准则国际趋同的战略转变，“等效会计标准”认可是这一进程中的重要举措之一。2006年，我国建立了企业会计准则体系，标志着我国在会计准则国际趋同上迈出了实质性的一步。欧盟推行“等效会计标准”认可的程序、步骤和最新进展，对于我国推进会计准则国际等效具有重要的借鉴意义，值得深入研究。
一、欧盟采纳国际会计准则、推进国际趋同的战略转变
向经济、政治一体化迈进的欧盟，客观上要求会计准则的协调。所以，欧盟自20世纪60年代起就致力于内部会计协调，并在不同时期对协调战略作出了富有现实意义的调整，如早期的欧盟会计指令、会计咨询论坛(AAF)等。但这些内部协调措施均没有达到预期目的，阻碍了欧洲内部资本市场的发展，更不适应资本市场的全球化要求。“因此，欧盟必须尽快建立统一的并被大多数证券交易机构认可的会计准则，而此时再在欧盟内部进行会计协调，不仅面临较大的阻力，且成本巨大，在国际上被认可也不得而知”(赵向东，2004)。
正当欧盟进退两难时，国际会计准则委员会(IASC)的影响却不断扩大。2000年5月，证券委员会国际组织(IOSCO)对IASC已完成的40项核心准则中的30项通过了评审，并将其推荐给各国的证券监管机构，IASC所制定的国际会计准则(IAS)及其解释得到了越来越多国家的支持和认同，美国证券交易委员会(sEC)也将有可能接受IAS。这就意味着IAS将成为国际公认的编制财务报表的标准，而IASC也可能被认可为全球会计准则制定者。欧盟认识到，要建立会计准则委员会制定自己的会计准则，成本很高，而基于原则导向的IAS与欧盟会计指令之间的差距并不大。而且，由于欧盟一直积极参与IAS的制定活动，IAS实际上已充分考虑了欧盟的利益。所以，欧盟决定：与IASC合作，积极推进会计国际趋同。
2001年2月，欧盟委员会规章草案，要求所有已在欧盟国家上市的约7000家公司(包括银行和其他金融机构)在2005年之前按照IAS编制合并报表，并建议在2007年前将此要求扩展到所有拟在欧洲上市的公司；此外，允许成员国自主决定是否要求本国的非上市公司采用IAS编制合并财务报表或单独财务报表。2002年3月12日，欧洲议会以492票赞成、5票反对、29票弃权的绝对优势批准了欧盟委员会的建议。同年6月7日，规章草案在欧盟理事会上获得通过。紧接着在7月19日，欧洲议会和欧盟委员会在布鲁塞尔召开大会，讨论通过了“关于运用国际会计准则的第1606/2002号决议”，为IAS/IFRS在欧盟的实施彻底扫除了法律障碍。至此，欧盟正式决定上市公司财务报告采纳国际会计准则。
二、欧盟推行等效会计标准认可的举措和最新发展
在接受国际会计准则决议出台以后，欧盟采取了一系列有效措施，以解决欧盟法令和IAS的差异，并实现向国际准则的平稳过渡，其中重要的一项举措就是推行等效会计标准认可。按照欧盟的决议，其境内的上市公司从2005年1月1日起采用国际财务报告准则(IFRS)，使用美国GAAP的公司将从2007年1月1日起使用IFRS。这样，一些采用美国等国家会计准则的公司就面临着是否必须转用IFRS的问题。欧盟认可趋同中有“等效”的理念：国际趋同是一个过程，百分之百的相同不一定可行，而如果目标一致，地区问的具有保护作用的准则是可以相互认可的。这种“等效”和“认可”的工作思路得到了各方支持。
(一)提早征求意见，等效备选方案
欧洲证券监管委员会(CESR)按照欧盟理事会的要求，很早就开始就“等效”问题征求意见，选定一些国家的会计准则作为IFRS的等效标准。其主要依据是，投资者在利用这些等价会计标准编制的报表进行决策时，能够做出同利用IFRS报表相同的决策。其着眼点不在等效会计标准同IFRS的具体差异，而着重考察一些基础性原则是否一致。经过专业评估，CESR于2005年4月决定把加拿大、日本和美国会计准则列作IFRS等效会计标准的备选方案，适用于在欧洲上市的非欧洲公司。在欧洲上市的欧洲公司被要求2005年起采用IF-RS，而非欧洲公司被允许2007年以前采用本国会计准则。
(二)提出初步报告，确定三国等效准则
CESR在2005年5月初步报告决定：美国、加拿大和日本三国的会计准则和IFRS是基本一致的，重要的是应确保CESR关于准则对等性的评估是基于投资者行为的实际结果，而非不同准则下相同的盈利报告。那些在实务中采用这三国会计准则的上市公司如果希望自己的股票继续在欧洲上市，则应向投资者补充提供一些财务信息。以日本会计准则为例，最需要进行补充披露的是兼并交易以及合并会计报表的编制。在很多情况下，日本公司应该披露采用IFRS和本国准则编制的利润表和资产负债表有何不同之处。也就是说，一些公司所设立的没有列入其合并报表编制范围的“特殊目的实体”(sPE)在CESR的要求下可能需要补充计算其收入了。英国金融服务监管局(BFSA)首席执行官John Tiner称希望这三个国家的官员们把工作组提出的“最突出的分歧问题”作为当务之急来加以解决。
(三)技术咨询意见的最终版本
通过征求意见稿、举行公开听证会后，2005年7月，CESR了等价会计准则技术咨询意见的最终版本。欧盟准备承认美国、日本和加拿大会计准则与IFRS的等效地位，以便取消将按照美国准则编制的财务报表调整为IFRS报表的强制性要求。因此，在欧盟境内证券市场上交易的非欧盟
公司的财务报表如果是根据这三国会计准则编制的，可不必进行调整，但应提供相关信息，说明所涉及的IFRS与该国准则之间的具体差异。欧盟市场专员查理・麦克利维发表评论认为：欧盟此举会大大减轻企业的财务报告负担，降低报告成本。据CESR估计，把根据美国GAAP编制的报表调整为目前欧盟所接受的报表，大约涉及250多处问题，每年的调整成本约为50亿至100亿美元。欧盟与美国将积极直接接触，力争取消“欧洲报表”与“美国报表”之间的调整要求。
(四)延迟过渡期，认可其他国家的趋同努力
欧盟委员会下设的会计监管委员会(ARC)2006年4月向欧盟委员会提出建议，要求推迟为使非欧盟公司在欧洲证券市场上市而认定加拿大、日本和美国公认会计原则是否与IFRS等效。这一建议意味着：(1)目前使用这三国会计准则的非欧盟上市公司，在2008年12月31日之前可免于按照欧盟上市公司执行的IFRS重述其财务报表。(2)自2007年1月1日起，采用上述三国之外的国家会计准则的非欧盟上市公司(如中国公司)，将必须按照IFRS重述其报表，除非该国家会计准则与IFRS等效。而且只有财务报表附注中包含了遵循IFRS的明确且无保留声明时，上述三国以外的国家会计准则才能被认为是与IFRS等效，并必须由欧盟经过严格的程序批准。(3)这三国会计准则是否与IFRS等效的决定，将被延期在2009年1月1日之后确定。2006年7月ARC又向欧盟委员会就等效准则问题提出建议：对F采用美、日、加三国会计准则之外的国家会计准则的非欧盟上市公司(如中国公司)，在同时满足下列条件时，将在2008年12月31日之前免于按照欧盟上市公司执行的IFRS重述其报表：(1)第三国负责国家会计准则的权威机构已经公开承诺，其国家会计准则将与IFRS趋同；(2)该权威机构已经就趋同制定了工作计划，表明了在2008年12月31日之前实现趋同的意向；(3)第三国上市公司向有关机构提供了满足上述两个条件的证据。
2006年9月26日举行的ARC会议又讨论了第三国会计准则与国际财务报告准则等效问题。按照欧盟委员会公布的方案，欧盟决定允许：(1)按照美国、日本、加拿大三国会计准则编制财务报表的在欧盟上市的外国公司，在两年内继续使用上述国家准则，而免于按照国际准则调整报表；(2)按照上述三国之外、但与国际准则正在趋同的国家会计准则编制财务报表的在欧盟上市的外国公司，在两年内继续使用该国家准则，而免于按照国际准则调整报表。同时，该国家已经明确承诺与国际准则趋同并建立了工作程序。显然，欧盟允许在欧盟上市的公司在未来两年内可以继续使用美国、日本、加拿大国家会计准则或者与IFRS趋同的第三国会计准则，从而将欧盟国际财务报告准则等效工作推迟到2009年，在时间上也与欧盟和美国SEC的“路线图”时间一致，此举表明，欧盟认同其他国家向IFRS趋同的努力，从而有助于推进国际财务报告准则在全球范围内的应用。
2006年12月初，欧洲议会要求欧盟委员会把在欧盟上市的外国公司采用国际财务报告准则的过渡期延长两年。只要符合如下要求，外国发行人就可在2008年12月31日前继续使用其本国会计准则而不必按照国际准则对其财务报表做出调整：公司财务信息中包含明确、无保留的遵循IFRS的声明；公司财务信息是按照美国、日本或加拿大公认会计原则编制的；或者使用符合下列规定的第三国会计准则：(1)在财务报表相关的会计年度开始之前，第三国有关部门已经做出公开承诺，向国际财务报告准则趋同；(2)该有关部门已制定工作计划，表明其在2008年12月之前促进趋同的意愿；并且(3)发行人提供证据向有关当局证明满足了上述两项要求。
(五)寻求建立对等性决定机制
2007年4月17日，CESR了一份题为《关于第三国公认会计原则对等性决定机制的建议》的咨询文件。其中的计划书制度，就是要求已经被允许在欧盟监管市场中交易的和希望在欧洲公开发行股票的第三国发行人，从2007年1月1日起必须公布发行计划书，其中要包括以欧盟批准的IFRS为基础编制的财务报告；如果第三国会计准则与欧盟所批准的IFRS对等的话，也可以第三国会计准则为编制基础。而从2007年1月l口到2008年12月31日这段期间，将根据《委员会规则》第35条对计划书进行适当的过渡期安排。与此类似，从2007年1月起，已经被允许在欧盟监管市场中交易的第三国发行人根据《透明度导引》也必须提供年报和半年报，报告的编制要依照IFRS或者与欧盟所批准的IFRS对等的第三国公认会计原则，并且根据《透明度导引》第26(3)条进行适当的过渡期安排。在2009年1月1日前至少六个月，欧盟委员会应当确保根据对等性的定义和将在2008年1月1日前建立起来的对等性机制，决定第三国公认会计原则的对等性。为了启动决定对等性的程序，欧盟委员会已经就某些方面向CESR寻求了建议。2007年3月，CESR就向欧盟委员会提交了包括对等性定义在内的第一份文件，重点关注上述程序的第二项要素，即关于建立决定对等性机制的建议。因此。到2007年12月31日，欧盟委员会必须通过委员会程序，对对等性定义以及对等性的决定采取法律措施。
总之，在经济全球化的背景下，统一会计准则的应用是不可逆转的潮流。为顺应这一潮流，欧盟积极主动采用国际准则，但是也充分考虑了自己的实际情况和特色。欧盟推行等效会计标准认可，是基于自身利益考虑和会计准则国际趋同的实际进程做出的现实的理性选择，充分体现了欧盟维护本地区利益、以有利争夺全球经济市场和领导地位的出发点和目标。这等于事实上承认了IFRS与等效会计准则共存的局面，从而既有利于加强欧盟与等效国家金融市场的联系，又解决了2007年一些正在执行等效国家会计准则的公司被迫转向IFRS的问题。显然，欧盟进行的“等效会计标准认可”具体措施和步骤，对于其他国家积极开展会计准则国际等效工作具有重要的借鉴意义。
三、欧盟等效会计标准认可对我国的启示
2006年我国了1项基本准则和38项具体会计准则以及准则应用指南，建立起了与IFRS相趋同的企业会计准则体系。但国际趋同是一个动态、艰苦的过程，新会计准则实现了与国际准则的“实质性”趋同，只是为我国实现与世界主要经济体的会计准则等效奠定了坚实的基础，“趋同是第一步．等效才是目标”。我国应进一步借鉴欧盟推进会计准则等效认可、广泛开展国际交流与合作的经验，研究并开展与那些实施IFRS国家和地区的会计准则等效问题的相关工作。具体来讲就是，我国企业在那些实施IFRS的国家或地区上市，按照中国会计准则编制的财务报表不再进行调整，即使调整也只对个别项目作出说明或者编制极少项目的调节表，毋需再
按IFRS进行全面转换。因此，我国应在完成与香港等效认可、探索建立中欧等效认可程序和机制的基础上，进一步加强与有关国家(地区)和国际组织的合作，推进会计国际趋同的进程。
(一)既要顺应潮流推进会计国际趋同，又要坚持趋同是互动的思想，进一步加强与IASB的合作，积极参与国际会计准则的制定，维护国家利益
通过多年的努力，我国已找到了一条兼顾各方利益的趋同之路，“趋同是进步，是方向；趋同不等于等同；趋同是一个过程；趋同是一种互动”的四项主张，“是我国企业会计准则体系建设及其国际趋同的基本理念和指导思想，是我们坚持原则、积极趋同、参与会计国际交流与合作的基础与平台”(王军，2006)。早在2005年11月，中国会计准则委员会与IASB就签署了中国内地会计准则与国际财务报告准则趋同的联合声明，等于承认中国会计准则与IFRS实现了实质性趋向。2006年间我国建立了新会计准则体系并在上市公司实施的初步效果良好。这些趋同的进展得到了IASB、欧盟、日本和韩国等的认同，在世界范围内取得了广泛的共识与支持。因此，我们应该继续研究如何完善我国会计准则具体内容，处理好与IFRS的差异，特别是完成好新旧准则平稳转换，保证新会计准则实施后会计信息披露的质量，从而为我国会计准则的国际等效进一步夯实基础。
另外，与欧盟相比，我国在IASB中的影响力是很小的。因此，我们要正确认识国际财务报告准则的制定机制，积极参与国际准则的制定过程，包括积极对征求意见稿提出意见、利用IASB会议的开放机制参加会议和提供观点，争取在各个层面上提高我国在IFRS制定中的影响力，争取更多的国家利益，为我国更好地融入世界经济体系奠定良好的会计基础。
(二)在实现与香港会计准则等效的基础上，落实等效的具体要求，做好后续工作，巩固等效成果
中国内地与香港会计准则已经实现了实质性趋同，双方就内地与香港会计准则等效问题举行了多次技术会谈。一致表达了等效的共同愿望和加快等效进程的态度，并最终于2007年12月6日签署了联合声明，宣布内地企业会计、审计准则分别与香港财务报告准则、审计准则实现等效。两地准则最终实现等效，顺应了世界潮流和国际趋势，即有利于两地和会计业加强合作，进一步提高国际竞争力，也有利于更多内地企业到香港上市并降低上市成本，但落实联合声明的精神、巩固等效成果仍然有许多工作要做。
从技术层面看，目前内地与香港会计准则仍存在差异，双方应努力解决这些问题。例如，关于资产减值方面，香港会计准则规定，对企业计提的固定资产、无形资产等非流动资产减值准备允许转回，并计入当期损益。但内地准则(与美国GAAP的处理相似)认为固定资产、无形资产等价值较大的非流动资产发生减值后，价值恢复的可能极小或不存在，所以规定此类资产减值损失一经确认不得转回。另外，在有关国企关联方关系和交易的披露上，香港准则认为同受国家控制的企业均视为关联方，所发生的交易作为关联方交易，在报表中应充分披露。而内地准则认为这一规定不符合中国实际，内地的国有企业及国有资本占主导地位的企业较多，但企业均为独立法人，如果没有投资等纽带关系，就不应构成关联企业。中国会计准则委员会曾向IASB反映这一问题，若IASB采纳中方意见并尽快公布相关准则，有关差异才能消除。
虽然两地会计准则已经实现等效，但目前还仅仅停留在两地会计师公会的层面，香港证监会尚未接纳来港上市的内地企业仅以内地会计准则编制报表并仅由内地事务所审核报表的方法。因此，双方的有关机构应积极与证券监管部门进行协调，力争早日得到香港监管机构的批准。这样，在香港上市的内地企业，才能只制订一份内地标准的报表和帐目递交监管机构并得到认可。只有完成这些后续工作，才能使等效更有利于双方企业界和会计界的发展，全面提升两地会计专业水平，并在国际规则的制定和国际趋同活动中增强影响，为两地经济社会发展做出更大贡献。同时，由于香港财务报告准则与国际准则一脉相承，内地与香港签订会计等效协议，有利于今后与欧盟、美国等国家和地区开展会计等效工作。
(三)加快与欧盟的等效进程，力争使我国成为欧盟确定的除美国、日本和加拿大之外第四个“等效准则”候选国家
中国与欧盟的会计交流与合作，是中欧经济合作的重要组成部分，双方实现会计准则等效已有共同的制度基础。2005年11月，《中国财政部与欧盟内部市场和服务总司会计准则国际趋同及双边合作联合声明》签署，大力推动了欧盟将中国会计准则作为欧盟上市公司与IFRS等效准则的进展。2006年11月，中国会计准则委员会与欧盟代表就建立中欧会计合作工作机制、欧盟将中国会计准则列为第三国等效准则的安排等问题进行了深入的讨论，在2009年之前，欧盟将考虑把中国作为与IFRS趋同的国家对待。2007年6月11日，查理・麦克利维与中国财政部副部长王军举行了会谈。双方一致认为会计准则的等效将确保包括中国和欧盟资本市场在内的全球资本市场发展并恰当地发挥其职能。因此，我们应该在中欧准则趋同声明的基础上，加快就我国会计准则在欧盟境内市场与国际财务报告准则的等效问题进行对话，力争欧盟优先考虑中国企业会计准则等效问题，并确保在2008年底前实现这一目标，从而使中国成为欧盟确定的除美国、日本和加拿大三国之外第四个“等效准则”候选国家。如果实现等效，中国企业在欧盟上市，按照中国会计准则编制的财务报表将得到认可；欧盟的投资者也将更容易理解我国企业的财务状况，也有利于欧盟承认我国完全市场经济地位。
篇（9）
在经济大战愈演愈烈的今天，我们赖以生存的环境也随着经济的发展深受其害，环保工作一直是各国政府努力的事情，而环保工作的实施也是逐渐的在进行中。我国的可持续发展战略要求我们建立起环境会计体系，为社会各方面提供有效信息，实现经济既快又好的发展。本文通过对我国当前环境会计信息披露的总体阐述，了解到其中的现状，对我国环境会计信息披露提出了建议。
一、环境会计信息披露的研究过程
1976年Ullmann提供了一个完全针对环境的模型，即公司环境会计系统(CEAS)，该模型通过社会影响报告来反映社会效益和社会成本。1986年美国颁布的旨在确定清理受污染土地的财务责任的《环境反映和补偿综合法案》以及《超级基金补偿和再授权法案》。环境信息披露的增加，促进了有关研究的发展，主要是针对环境成本、环境负债如何进行报告、如何计量企业环境业绩等的问题。
国际会计与报告标准的政府间专家工作组经过调查发现：在企业所提供的对外报告中，公司的环境影响未得到充分披露，从而使财务报告的使用者无法将企业的环境业绩和财务业绩联系起来。为此ISAR给出了一些建议。1995年通过了《环境会计和财务报告的立场公告》，成为环境财务报告的第一份国际指南。世界可持续发展工商理事会于2000年提出了生态效率的概念，以财务指标、生态影响指标来表示，探求将企业的财务业绩和环境业绩相结合，规范企业对外报告的方式，并在20多家跨国企业进行了试验。全球报告促进会计准则将环境报告融入可持续报告的范畴之中，并于1997年设计了指导编制可持续性报告的指南，以探求建立对外报告的通用框架。
二、我国环境会计信息披露的研究
我国环境会计信息披露的研究最早是从环境会计的研究开始的，葛家澍教授和李若山教授1992年首次向国内介绍了西方的环境会计。此后，环境会计信息披露的研究越来越广泛，包括对披露现状、披露必要性、披露内容、披露形式以及相关的建议上的研究，但主要还是集中在披露的内容和形式上。
1.披露的现状
学者们对我国环境会计信息披露的现状都有着较为一致的看法，如林惠忠(2005)认为：与发达国家企业相比，我国公布环境报告的企业寥寥无几；在公布环境资料方面持低姿态，公布的环境资料不全面且可比性差，资料很少定量，且定性信息不附时期。此外，由于看不出花费的资金与取得的成果和规定的指标之间有何关系，故而无法评估公司的环境绩效以及公司的环境活动对财务成果的影响。环境会计有关实务在我国企业界已经存在，但是在很大程度上是摸索着开展的。就目前而言，我国环境会计披露理论与实务脱节比较明显。
2.披露的必要性
在环境会计信息披露的必要性上，学者们有着一致的看法，如耿建新(2002)等学者认为应不断规范我国企业有关环境会计信息的披露，以满足不同利益相关者的需要。大部分学者都是从我国的实际情况出发，充分分析了我国在环境会计信息披露方面的不足，并借鉴国外相关的成功示范，结合当前我国企业的现状，在此基础上揭示了我国进行环境会计信息披露的必要性，充分显示了进行环境会计信息披露的优势所在。
3.环境信息披露内容
对于环境会计信息披露的内容，孟凡利(1999)认为应该包括环境问题的财务影响和环境绩效两个方面；耿建新等(2002)认为应包括环境问题及其影响、环境对策方案、在财务报表及附注中应当重点披露环境支出和环境负债；耿春梅认为环境会计信息披露包括环境会计要素信息和环境绩效信息两部分；袁广达（2004）认为应包括环境会计核算信息系统的信息和环境管理控制信息系统的信息。
4.环境信息披露的方式及相关建议
骆良彬(2003)构想的环境会计信息披露的模式包括三部分：简单模式，应用叙述法，在财务报表附注中以非货币性信息、非正规的形式描述企业行为对环境的影响；中级模式，在现有的财务报表中添加一些新的项目，将与环境有关的项目单列出来，以一定的货币指标反映企业的环保情况，其他补充的信息则在附注中说明；高级模式，将环境报告纳入会计报告体系，编制单独的环境报告。郭静娟(2003)则从环境会计信息的使用者和披露的目标出发，一方面可以借鉴财务报告模式的思路；另一方面可编制独立的环境报告来提供企业的环境绩效状况。还有一些学者认为现阶段的环境会计的信息披露应单独的采用非独立的补充报告模式。学者们还认为当前应突出重视上市公司以及重污染企业的环境信息披露(耿建新等，2005)。
三、对我国环境会计信息披露的建议
对环境会计信息披露的研究过程进行回顾，纵观我国当前环境会计信息披露的情况，提出一下建议：
健全法律法规和有关制度准则。以法律、法规的形式确定环境会计的地位和作用，使环境会计有法可依，使环境会计信息披露有统一的标准。
加强对环境会计的监督。企业从自身利益出发，往往存在不会全面、如实地披露对资源环境的社会责任履行的可能性。因此，应加强政府有关部门和社会中介机构的监督，包括行政管理、监督和专项环境审计。
积极促进环境会计的理论研究。尽管目前西方的环境会计理论还处在初创阶段，但不可否认其有许多合理可资借鉴的理论。
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审计委员会是公司治理结构中的一项重要制度安排，该制度最早出现于20世纪40年代的美国，起源于震惊审计界的美国迈克森。罗宾逊药材公司倒闭案。1987年，美国欺诈性财务报告全国委员会（TreadwayCommission）就审计委员会问题发表了一份报告，较具体地提出了审计委员会的功能。1999年，纽约证券交易所与全美证券交易商协会等组织新发起成立的蓝带委员会（BlueRibbonCommittee）起草了一份《关于提高审计委员会效果的报告和建议》，全面扩展了审计委员会的功能。安然、世通等一系列财务造假案后，2002年7月25日美国国会通过的萨班斯法案（Sarbanes-OxleyAct）进一步强调了审计委员会的责任和独立性。我国的上市公司虽只有10余年的历史，但财务造假案却触目惊心，琼民源、郑百文、黎明股份、蓝田股份、银广厦等案件造成了极坏的社会影响。为了完善上市公司治理结构，促进公司内部审计与外部审计的健康发展，提高上市公司的会计信息质量，2002年1月7日，中国证监会和国家经贸委联合了《上市公司治理准则》（以下简称治理准则），要求上市公司的董事会设立审计委员会。上市公司的审计委员会究竟有何功能，现阶段如何保障其发挥应有作用？本文拟对此作详细探讨。
一、上市公司审计委员会的功能
上市公司的审计委员会究竟有哪些功能，自其产生之日至今，一直处于不断发展和完善过程中，一些国家和机构对审计委员会的职责表述如下：
（一）美国关于审计委员会职责的描述
1987年，美国欺诈性财务报告全国委员会提出审计委员会的主要职责是：（1）应熟悉、关注并有效地监督公司的财务报告过程和内部控制活动；（2）管理当局和审计委员会应保证内部审计师适当地参加整个财务报告过程的审计，并与注册会计师进行协调；（3）应具有足够的财力和权力来履行职责，包括进行调查和聘用外部专家的权力；（4）应就管理当局对注册会计师独立性的相关因素进行评价，监督注册会计师保持独立性；（5）审核拟聘请注册会计师的管理咨询计划；（6）管理当局在重大会计问题的处理上应听取审计委员会的意见等。
1993年，美国注册会计师协会的公共监督委员会提出审计委员会的职责是：（1）复核年度财务报表；（2）与管理当局和注册会计师协商年度财务报表事宜；（3）从会计师事务所获取注册会计师应遵循的审计准则的信息；（4）评价财务报表是否完整，是否与所了解的信息相一致；（5）评价财务报表是否遵循了恰当的会计准则。
1999年，蓝带委员会提出审计委员会的职责是：（1）监督财务报表，如复核年度已审财务报表、中期未审财务报表及其他财务报告；（2）保证审计质量，包括主持外部审计事务，领导与监督内部审计；（3）评价内部控制，通过对公司内部控制制度充分性和有效性的评价，监督公司的财务风险和经营风险。
2002年，萨班斯法案提出审计委员会的职责是：（1）负责聘请注册的会计师事务所，给事务所支付报酬并监督其工作；（2）受聘的会计师事务所应直接向审计委员会报告；（3）可以接受并处理本公司会计、内部控制或审计方面的投诉；（4）有权雇用独立的法律顾问或其他咨询顾问。为了保持审计委员会的独立性，萨班斯法案要求审计委员会的每一位成员应是公司董事会的成员，除其以审计委员会、董事会或董事会的其他专门委员会成员的身份外，不可以接受公司的任何咨询费、顾问费或其他报酬，也不能是公司或其任何子公司的关联人。
（二）加拿大关于审计委员会职责的描述
1990年，加拿大证券管理局提出审计委员会的职责是：（1）复核注册会计师的审计计划；（2）检查有关重大会计政策的变更、重大风险和不确定性、关键的会计估计和判断；（3）讨论协商审计过程的重要问题；（4）检查年度财务报表，询问管理当局各年度间的重大差异；（5）检查从内部审计师和注册会计师处获取的管理当局声明及其对内部薄弱环节的反映和采取的对策；（6）复核所有的公开披露的信息，包括公布前已审计过的和未审计财务信息；（7）检查内部审计部门的审计依据；（8）检查CFO和其他主要财务官员的聘任。
（三）证监会国际组织关于审计委员会职责的描述
证监会国际组织（IOSCO）最近提出的审计委员会在监督注册会计师独立性方面的职责是：（1）审计委员会应作为与外部审计师沟通的首要代表机构；（2）评价注册会计师收取的审计费用是否足以完成出具审计意见所需的工作；（3）与注册会计师会谈其在审计过程中与管理当局的分歧，以及这些分歧的处理最后是否让注册会计师满意；（4）选聘或续聘注册会计师时应由审计委员会认同其独立性；（5）监督注册会计师履行非审计业务的计划和程序；（6）向股东大会报告为保证注册会计师独立性而采取的措施以及非审计服务合同的内容及收费情况。
（四）我国关于审计委员会职责的描述
我国上市公司治理准则提出的审计委员会的职责是：（1）提议聘请或更换外部审计机构；（2）监督公司的内部审计制度及其实施；（3）负责内部审计与外部审计之间的沟通；（4）审核公司的财务信息及其披露；（5）审查公司的内控制度。
可以看出，尽管不同国家和机构对审计委员会功能的表述均不相同，但其基本功能都包括：监督财务报表，管理内部审计，负责与注册会计师的沟通，审核内部控制制度等。与审计委员会制度较发达的国家比，我国关于审计委员会职责的描述还不够全面、具体，但考虑到我国审计委员会尚处于试运行阶段，对审计委员会的职责作如此规定基本合适。我们认为关键问题是在实务中怎样发挥审计委员会的功能，而不仅仅是一纸空文。
二、如何保障审计委员会发挥应有的功能
（一）确保审计委员会的独立性
治理准则要求上市公司专门委员会成员全部由董事组成，其中审计委员会、提名委员会、薪酬与考核委员会中独立董事应占多数并担任召集人，审计委员会中至少应有一名独立董事是会计专业人士。证监会2001年8月16日的《关于上市公司建立独立董事制度的指导意见》要求，董事会成员中应有1/3以上为独立董事，我国上市公司董事会的平均人数约为9.88人，独立董事应为3～4人。目前存在几个突出问题：一是独立董事“不独立”，现行独立董事主要是由政府主管部门、董事会或董事长聘任，独立董事的任免权掌握在公司高层管理人员手中，从而造成独立董事不够独立的现象；二是独立董事“不懂事”，很多公司聘请独立董事时过分看中其名望与社会地位，陷入“名人误区”，而不管该名人是否有空“光顾”公司。三是对独立董事没有明确的约束机制，如谁来监督独立董事的工作即不明确。四是我国绝大多数上市公司的独立董事人数未达到法定要求，多数上市公司只有2名独立董事。如果专门委员会由3人组成，这2名独立董事便是审计、提名、薪酬与考核3个专门委员会的成员和召集人，若专门委员会由5人以上组成，则独立董事不可能占多数。
为此我们建议：（1）成立独立董事的职业组织，制定有关独立董事独立性、权威性和专业胜任能力等方面的任职标准，凡符合独立董事条件的财会、法律、经济、管理、科技界等专家人士经考试或考核加入行业协会，接受协会指导与监督。上市公司通过行业组织遴选任命独立董事。（2）强制要求上市公司的独立董事达到法定人数，确保审计委员会成员中独立董事占多数。（3）完善独立董事的约束机制，独立董事应一方面接受行业组织监督，另一方面接受证监会的监督，行业组织应规定独立董事的年工作时间，并考核其工作业绩。（4）建立独立董事的激励机制，独立董事责任重大，单是审计委员会成员一职就有诸多职责，还要负责和参与提名、薪酬与考核委员会的事务，并对重大关联交易进行审核和发表意见，没有合理的激励机制谁来当独立董事？必须给独立董事合适的待遇使其尽职尽责工作并有能力应对风险。
（二）制定规范的审计委员会章程并保证实施
上市公司成立审计委员会并配备适当的成员后，还必须制定严格、规范的章程来约束审计委员会的工作。通常审计委员会章程应包括以下内容：（1）明确人员组成。规定审计委员会成员人数及产生办法，召集人的选举办法，委员的任期年限等。审计委员会下应设置日常办事机构，配备专人负责审计委员会日常工作联络及组织会议等。（2）规定职责权限。上市公司应依据治理准则的规定，结合本公司的实际情况，具体规定审计委员会在聘请注册会计师、监督内部审计、审核财务信息、审查内部控制制度等方面的权限和责任。（3）拟定议事程序。由审计委员会下设的日常办事机构做好审计委员会议事的前期准备，提供公司有关财务报告及其他信息披露情况、内部审计工作报告、注册会计师审计业务约定书及相关报告、内部控制制度及执行情况报告等书面资料，组织召开审计委员会会议，委员对相关书面资料进行评议，并将评议结果报告董事会。（4）制定议事规则。确定审计委员会例会次数及时间安排、临时会议的召开程序，指定会议主持人，规定委员到会率、委员表决办法、相关人员列席会议方案，明确委员对表决结果的责任等。同时必须对审计委员会章程的执行情况进行详细记录。
（三）划清审计委员会与监事会在监督方面的职责
治理准则实施以前，很多上市公司由监事会担负审计委员会的职责。但由于我国上市公司监事会成员大多数是由主管部门“安排”的，多数监事是年龄偏大、学历偏低、缺乏会计或法律工作背景的政工、纪检、工会干部，缺乏应有的独立性和专业胜任能力，难以发挥监督作用。设立审计委员会后，监事会与审计委员会之间存在职责交叉重叠、划分不清的现象。即使治理准则本身，对两者在监督方面的职责划分也较模糊。如治理准则第59条指出监事会的主要职责之一是对公司财务的合法合规性进行监督。如何监督？与内部审计是何关系？与审计委员会是何关系？没有明确规范。我们认为应由上市公司按照成本效益原则，对审计委员会与监事会在财务信息监督方面的职责进行划分，合理分工，审计委员会履行治理准则规定的职责，监事会在增强独立性和专业性的同时，应履行审计委员会以外的监督职能，包括监督管理当局执行股东大会和董事会决议的情况、执行公司章程的情况、有无违法行为、有无侵犯小股东利益的行为等，两者要形成相互制约、相互监督的关系。
（四）明确审计委员会与内部审计的关系
审计委员会制度实质上也是内部审计，但从公司整体组织架构而言，审计委员会的地位要高于内部审计部门。上市公司设立审计委员会后，内部审计部门受审计委员会领导还是总经理领导或是双重领导？不少人提出内部审计应由审计委员会直接领导，摆脱总经理的控制。但在我国现阶段审计委员会人员不到位、功能不健全的情况下，若审计委员会全权负责内部审计部门，可能会使内部审计疏于管理，更无法保障其审计效果。为此我们建议内部审计部门受审计委员会和总经理的双重领导，行政上由总经理领导，总经理负责内部审计的机构设置、人事编制；业务上由审计委员会监督，审计委员会应负责：（1）招聘内部审计人员时的业务测试，保证内部审计部门有足够的人员和胜任能力；（2）与总经理协商确定内部审计人员的报酬与晋升；（3）确定内部审计部门的职责权限，指导内部审计部门制定其工作计划；（4）监督内部审计部门的工作程序，保证其按相关准则制度进行；（5）复核内部审计报告。同时，审计委员会要充分利用内部审计部门的工作成果，依赖内部审计来完成部分工作职责。
（五）切实保证由审计委员会提议选聘或改聘注册会计师
按照证监会的要求，上市公司聘请会计师事务所须经股东大会批准，但我国的上市公司因内部治理结构不合理，如国有股股东在董事会中实质上的缺位导致公司被内部人控制，以公有制为主体的股份在股权结构中一股独大，从而使公司对会计师事务所的聘任权完全掌握在管理当局手中，被审计者变成了审计委托人，为管理当局“购买”注册会计师的审计意见创造了条件。有些会计师事务所坚持准则，不按公司要求出具指定意见的报告，竟被上市公司以莫须有的理由更换掉。我国目前尚未出台上市公司审计强制性轮换会计师事务所的政策，但会计师事务所的更换比国外频繁，2002年年度报告审计有113家上市公司更换会计师事务所。证监会指出变更会计师事务所将受到重点监控，中国注册会计师协会亦对变更事务所的审计工作严格重申要求，密切关注审计变更情况，对异常情况及时给予警示和指导。在美国萨班斯法案规定会计师事务所对上市公司提供审计服务应实行强制性轮换，其他国家也作出积极响应的情况下，我国证监会和中注协所采取的不同政策足以说明我国上市公司变更会计师事务所确实存在严重问题。
治理准则要求由审计委员会提议聘请或更换外部审计机构，负责内部审计与外部审计之间的沟通，这对遏制上市公司内部人控制现象将发挥重大作用，有助于注册会计师审计意见的独立性，从而提高会计信息的披露质量。为此，审计委员会应履行如下职责：（1）熟悉行业组织与监管机构对注册会计师独立性的要求，了解会计师事务所为保证自身独立性所采取的措施与政策；（2）了解会计师事务所在相关行业的执业经验，考察执行本公司审计业务的注册会计师的执业水平，检查会计师事务所的质量监控体系并与之沟通讨论；（3）了解上市公司与会计师事务所签定的审计业务约定书的性质、时间和范围；（4）了解注册会计师在审计过程中存在的与公司管理当局的分歧，并熟知对这些分歧的处理结果；（5）定期与聘任的会计师事务所会谈，认真听取注册会计师提出的有关管理当局提高管理质量的建议；（6）认真审核管理当局解聘会计师事务所的理由，并与会计师事务所进行沟通；（7）复核注册会计师的非审计服务并确认其收费情况；（8）定期向董事会报告为保证注册会计师独立性，为提高审计质量而采取的措施。同时应注意，具有会计专业背景的独立董事，其会计关系网要比上市公司大得多，由其建议选聘的会计师事务所独立性如何保证？如果独立董事本人有“拿人钱财，替人消灾”的心理，审计委员会将失去功能，甚至还有副作用。归根到底，审计委员会成员的独立性是发挥审计委员会功能的核心。
（六）认真审查公司的内部控制制度，对审核的财务信息负应有责任
长期以来，我国企业内部控制制度建设薄弱，管理权限失控，舞弊行为时有发生，单位和国家财产受损，给企业虚假财务会计报告带来较大的操作空间。为规范会计行为，防范经营管理风险，保护单位财产的安全和完整，财政部陆续颁布了内部会计控制基本规范和货币资金、采购与付款、销售与收款等具体规范，为加强企业内部会计控制提供了纲领性文件。我国内部会计控制的基本目标之一是规范单位会计行为，保证会计资料真实、完整。但由于上市公司普遍存在所有权与控制权合一的现象，控股股东没有对外提供真实财务会计信息的积极动机，因此内部控制在保证财务报告的可靠性方面的作用减弱，我国发生的一系列上市公司财务造假案件中，内部会计控制失控问题都很突出。当然，形式上完美的内部控制制度并不能确保财务会计信息的真实。我们知道，安然董事会17名董事中有15名独立董事，审计委员会7名成员全是独立董事，如此完善的制衡机制并没有堵住财务舞弊行为的发生。所以，我国上市公司设立的审计委员会，应在建立和完善内部控制制度，并保证其顺利实施方面发挥切实的作用。
毫无疑问，审计委员会制度将在改善公司治理结构、提高会计信息质量方面发挥重大作用，但同时也要看到，“一股独大”、“内部人控制”现象不解决，审计委员会的进言献策就难以生效。审计委员会不是万能的，决不能把应由公司董事长、总经理承担的责任推给审计委员会。
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