预算会计记账方法汇总十篇

序论：好文章的创作是一个不断探索和完善的过程，我们为您推荐十篇预算会计记账方法范例，希望它们能助您一臂之力，提升您的阅读品质，带来更深刻的阅读感受。

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关键词：手工会计 电算化会计 会计信息化 错账更正

入“互联网+”时代，随着计算机信息技术的发展，手工会计逐渐过渡到了电算化会计，会计信息化对企业提高核心竞争力和经济效益意义非凡。在实施会计信息化的过程中，合理选择并规范会计差错更正方法，是会计信息化工作顺利开展不可回避的问题，关系到会计信息化的质量与效率。会计信息化下，虽然各商品化财务软件开发设计时也考虑到了多种控制错误的办法，但只要有人工操作，会计错账就在所难免。各种会计差错必然会影响到最终的会计核算结果，导致会计信息失真。针对手工会计与电算化会计不同环境下会计差错的发生原因，笔者结合多年教学工作经验，对差错更正方法进行比较，以期为会计工作者提供方法指导。

一、手工会计环境下会计错账更正方法

现行的会计错账更正方法一般是基于手工会计而言的。由于手工会计工作是证-账-表“三步曲”工作过程，会计差错按照影响程度划分为三类错账更正方法：划线更正法，“划线”是指在手工账簿的错误记账栏划横线，再更正在栏目上方1/2处，一般适用于手工登账时会计凭证没错，转抄账簿时登记出错。红字冲销法，是用于更正填制会计凭证时多记金额而导致账簿多记的错账。方法是将多记金额填制与原分录相同、金额用红字登记的会计凭证，摘要备注冲销某字某号凭证，称为部分红字冲销法；也可将全部金额用红字冲销作一会计凭证，再填制正确的蓝字金额会计凭证，称为完全红字冲销法。这两种方法填制的凭证都要过入相关账簿，实现更错。补充登记法，是用于更正填制凭证时少记金额或少记业务内容而发生的错账。方法是就少记金额补充填制蓝字凭证且摘要注明订正某字某号凭证，再经审核签字过入相关账簿。后两种方法与第一种方法的区别在于，后两种方法都是发生在会计凭证上的差错而导致账簿错误，属于证错而账错，而前者是证没错而账错。

二、电算化会计环境下会计错账更正方法

电算化会计环境下，会计工作虽发生了软、硬件的变化，但工作目标不变，内容不变，本质仍然是对单位一定时期内发生的经济业务进行记录、记量、分析的数据加工处理过程。电算化会计工作循环仍体现手工会计的证-账-表三段式工作过程，只是工作的载体、手段发生了改变而已。针对电算化会计的工作原理，账务处理系统是整个会计信息系统的核心，会计数据库分为未记账的临时凭证数据库和经审核合法的正式账簿数据库。会计差错更正也以是否影响账簿数据库而留下更正痕迹划分为直接的无痕迹修改和间接的有痕迹修改。

（一）直接修改法（无痕迹修改法）。所谓直接修改是指修改直接发生在账务处理系统中的会计凭证录入上。差错更正后只保存在凭证数据库非账簿数据库，账簿数据库并没留下曾经修改过的线索和痕迹，故也称为“无痕迹”修改法。实际电算化工作中，“无痕迹”修改法常见以下五种情况：

1.凭证尚在录入中。凭证录入是电算化会计工作的起点，电算化凭证与手工凭证一样都具有凭证七要素。但由于制单会计业务水平和其他人为因素，录单时仍会发生凭证类别选择、制单日期和附件张数、会计科目、摘要或金额、制单人等错误录入，这时只要凭证未保存，可以在凭证界面直接修改。这一步是电算化错账最主要的发生时间，也是会计信息化下控制错账的关键步骤。所以业界有电算化环境下内控点前置之说。

2.凭证已保存但未审核。电算化会计凭证的处理程序是：制单-出纳签字、主管签字-审核-记账。其中审核是各软件中设置的必需流程。对于已保存未审核或审核未通过的凭证存在错误的，可在总账系统“凭证填制”窗口中直接编辑修改并保存。但此时，不是所有要素都能直接修改，如凭证类别、制单日期（默认总账系统制单日期是序时的，即该张凭证不能超前上张制单日期）；如果该记账凭证是来自总账系统之外的子系统自动转账生成的，则必须在外部子系统中直接修改。需注意的是外部子系统凭证列表中的删除操作只相当于总账系统中的作废处理，要彻底删除错误凭证还须在总账填制窗口作“整理”处理。

3.凭证审核后记账前。凭证审核后，不能直接修改和删除。其修改的数据库技术原理必须是先取消审核签字，即将凭证库中“审核”字段的值清空，再对该库其他相关字段的值进行修改。由于凭证审核和凭证录入属于不相容岗位职责，按照会计内部控制制度要求，两岗是不能由同一人兼任的。发现已审核但尚未记账的凭证错误，须先由原审核员在总账系统“凭证”/“凭证审核”功能窗口中取消审核签章；然后制单员调出该错误凭证进行修改并保存，再重新审核。显然这种情况的直接修改并不直接，且要反向操作、经手多人操作，比较麻烦。

4.凭证记账后结账前。现行会计制度规定，记账后的凭证一般是不允许删除或修改的，确应修改的，经过批准，可采取反向操作功能，即取消记账、审核后直接修改。由于制度规定的模糊性，加之软件技术上的可行性，现实中许多单位发生了这种错账也习惯性地采用了直接修改的方法。具体方法是账套主管在总账系统“期末”/“对账”窗口中，按“Ctrl+H”快捷键，激活“恢复记账前状态”功能；然后在“凭证”/“恢复记账前状态”窗口中，选择“恢复方式”并输入主管口令，系统将恢复为记账前状态；即反记账反审核，修改正确后再重新审核和记账。

5.凭证记账后并结账。记、结账后的错误凭证，要实现直接无痕修改，也要利用财务软件提供的反向功能，即反结账、反记账与反审核后直接修改。过程是由后往前反向操作，首先在“结账”向导的月份选择窗口，账套主管按“Ctrl+Shift+F6”键取消当月的结账，各账簿记录恢复到结账前的状态；然后调出错误凭证按前述3、4种方法反记账、反审核并完成修改，再重新审核、记账和结账。

显然，利用会计软件的反向功能，技术上各种情况下均能实现无痕迹直接修改。反向功能方便了会计人员的事后纠错，有利于清除数据冗余、保证账证相符和数据安全。但笔者认为如不加以约束、任意滥用也会存在如下弊端：一是与现行会计法规要求不一致，违背了《会计核算软件基本功能规范》关于会计数据输入的基本要求和会计差错更正方法的规定，导致财务人员随意更改会计记录，削弱了会计工作的严肃性。二是为会计造假提供了方便。在会计信息化下，如果财务软件对更改的会计事项没有提供完整的、有痕迹的记录，只靠操作日志简单记录反向功能应用情况，加之缺乏严格周密的内控制度，会计做假、造假和经济违法犯罪活动会变得更加隐蔽，会计信息化的安全性将受到极大威胁。三是可能导致数据系统错误和财务混乱。在使用跨年度反结账功能时，不同年份会计科目的核算体系可能发生调整；反记账的原理是按记账时留下的“线索”进行逆向处理，记账次数及记账后的后续业务等不可控，软件设计时实际只能保留重要线索；ERP等大中型财务系统功能复杂，数据处理技术难度加倍，系统间的无缝连接和数据间的实时传递以及自动生成记账凭证，都很难准确全面地恢复到记账、结账前的状态。线索的不完整与部分处理的“不可逆”都将导致系统数据的前后不一致，很可能产生系统数据错误、财务混乱。鉴于此，除上述第3种情况反审核操作是将记账凭证库中“审核”字段的值清空，属同一库中修改外，第4、5种情况下的错误凭证应该严格采用有痕迹的间接修改方法。

（二）间接修改法（有痕迹修改法）。会计信息系统中，通过保留错误凭证和更正凭证去更正账面数据以留下修改痕迹的线索，称为间接修改法或有痕迹修改法。按照《会计基础工作规范》第18条规定：对已审核并记账的错误凭证更正，须用红字凭证冲销法或者蓝字凭证补充登记法。总之，间接修改法既能区分会计人员的责任，又能留下审计线索，确保了会计信息的真实有效。会计信息化环境下，具体方法分为以下两种：

1.补充登记法。记账后，如凭证中会计科目无误，只是金额错误――凭证金额少计，则采用补充凭证登记法，按少记金额重填一张蓝字记账凭证；如为金额多记，则采用红字更正法，就多计金额填写一张同科目和方向的红字金额凭证，用以冲销多计金额；补充的凭证正常审核-记账即可。另还要在摘要栏中注明补充某字某号凭证。

2.完全红字冲销法。记账凭证记账后，发现凭证金额多记，会计科目、记账方向或其他事项有误，可采用红字凭证冲销法更正。即在总账系统“填制凭证”窗口中，打开“制单”/“冲销凭证”功能，弹出窗口中输入要冲销的错误凭证字号信息，系统将自动生成一张与原错误凭证完全相同的红字凭证，用以冲销原错误凭证，然后再填制一张正确的蓝字记账凭证，再对这两张凭证进行审核并记账，实现对原凭证的冲销和重新更正。须注意的是，此方法的更正原理相同于手工会计下的完全红字冲销法，而不同于部分红字冲销法，因为加上原错误凭证，此方法前后共制单三张凭证，也不同于上述补充登记法下前后只完成两张凭证。

参考文献：

[1]张献奇.会计信息化下错账更正方法刍议[J].财会月刊，2009，（12）.

[2]孙艳华.会计电算化的反复核反记账反结账[J].中国乡镇企业会计，2007，（3）.

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一、引言

2015年10月，财政部以78号令公布了《政府会计准则——基本准则》，后于2017年又以财会〔2017〕25号文下发了《关于印发<政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表>的通知》，要求我国各类行政事业单位于2019年1月1日起执行，原执行行业类事业单位会计制度的单位均不再执行原制度。新准则与《政府会计制度》（以下简称“新制度”）的实施是我国行政事业单位财务会计工作的一件大事，引入了全新的核算理念。收入作为一类重要的会计要素，新准则目前的基本思路是在预算口径以收付实现制作为计量基础核算预算收入，在财务会计口径按权责发生制进行收入的核算，使会计信息有了明确的标准，有利于更好地提升会计信息的真实性与透明度。

二、新制度下事业单位收入核算的主要变化

（一）收入核算范畴的变化

当前的新制度对事业单位收入核算的范畴进行了调整，相比原来的处理也进行了相应的变化规定。一方面新制度是通过“双体系”记账模式扩充了大量的财务会计相关科目（或对原预算会计科目相关科目进行了细化），另一方面数量也大于预算会计科目，这样使得事业单位在核算时可以更好地结合单位业务的经济实质来进行账务处理，同时在报表编制时，也能够更为真实地体现事业单位的相关收入，使利润表更为真实、可信。

（二）收入核算方式的变化

新制度实施前，事业单位基本上是按预算会计口径进行相关的收入会计核算。即对相关的收入科目要求在收到款项时确认收入，这在一定程度上也是收付实现制的体现。简要地讲，财政补助收入与上级补助收入等专门款项，事业收入、其他收入等在收到时就确认为收入，而经营性收入则执行类似于企业的收入确认条件，即要求在提供商业或劳务收到货款或收款凭据时确认收入。事业单位对跨度较长的项目其收入按完工进度进行确认。在新制度实施后，财政拨款收入、上级财政拨款收入与事业收入一般情况下和原来的保持不变。但是值得注意的是对科研单位等开展科研活动或辅助活动从非同级财政取得的相关拨款要计入事业收入核算，对捐赠收入与银行存款的利息收入仍按原方式确认，对其他收入也参照原方式进行。

（三）科目设置的变化

在新制度中，以科目编号4001-4609对收入种类进行了规范，共计11个科目，包括财政拨款收入、事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、经营收入、非同级财政拨款收入、投资收益、捐赠收入、利息收入、租金收入、其他收入。由于新准则要求事业单位对涉及相关财务会计方面进行“平行记账”，故而对应的预算会计科目也存在着一定的差异。对预算会计口径而言，也有相应的更新，包括了财政拨款预算收入、事业预算收入、上级补助预算收入、附属单位上缴预算收入、经营预算收入、债务预算收入、非同级财政拨款预算收入、投资预算收益、其他预算收入等9项。而原制度主要是通过预算会计科目口径进行核算，包括财政补助收入、上级补助收入、事业收入、经营收入、其他收入、附属单位上缴收入等诸项。值得注意的是，在上述科目中，事业收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、经营收入、投资收益为事业单位特有的科目。

三、新制度下事业单位收入核算关键点与改进

（一）明确新制度下的事业单位收入与预算会计收入的异同

目前实施的新制度收入核算设定的相关科目与预算会计的收入类科目对应关系还是非常明显的，但是也存在着显著的不同。因此，要做好新制度的收入确认与优化，首先要明确当前制度收入科目与原预算会计收入科目涵盖的内容存在的异同。1.基本一致的相关科目。以新制度的预算收入科目为例进行分析。一级科目中，事业预算收入、上级补助预算收入、附属单位上缴预算收入、经营预算收入等与原制度相比，均多了“预算”二字，这一方面是与财政〔2017〕25号文规定的新制度下的会计科目进行区别，更重要的是表示此类科目主要用于计量纳入财政部门预算资金对应的收入项目。新制度中的财政拨款预算收入主要用于替换原制度中的财政补助收入，基本核算内容一样，重点在于计量从同级财政部门取得的相关财政拨款。2.新增的收入科目。新增了从非同级财政拨款预算收入科目。此项目与财政拨款预算收入类似，只是核算的收入来源不同，此科目主要计量的是同级政府其他部门的相关拨款。此项目还包括了其他政府部门横向转拨的相关款项。新增了债务预算收入。该项目主要是核算事业单位从金融机构获取的借款，而这些借款本身是纳入预算管理范畴的，但由于此处系预算会计口径，故而取得的借款也归入“收入”项目。值得注意的是，虽然此部分借款纳入了预算会计范围，但是其偿还资金特别是债务本金不能以财政资金为来源。3.其他变化的科目。针对该项目，主要是指投资预算收益科目。此科目在原制度中列入其他收入下，作为二级科目存在。此科目在本次新制度变动中，升级为一级科目。

（二）改进收入核算方法

一方面，会计人员要根据“收支两条线”的相关要求，对经济业务发生而进入财政专户的实际金额进行记账，涉及预算会计核算的要平行记账并定期核对，年末进行结转。要注意对以合同进度分期确认收入的，必须按一定的方法来确定完工进度；另一方面是要重点关注经济业务中的特殊处理。除大体平移的相关要求没有大的变化外，会计人员要重视如下特殊事项的收入核算。1.对外投资产生收益的相关核算。事业单位作为市场经济的重要参与者，提供较多的社会基础公共服务，参与多元化经营，同时也由于历史原因，部分事业单位还存在着各类投资行为。原则上讲，投资包括股权投资与债权投资，因此也需要按权责发生制原则确认相关的投资收益或利息收入。2.房屋出租收入的核算。新制度实施后，房屋租金的处理也发生了变化。特别是对部分事业单位存在着出租房产的情况，也需要认真对待其变化情况。此前事业单位在收到款项时按收付实现制原则进行会计处理，而新制度实施后，则根据权责发生制的原则进行处理，加之大多数租金往往为预付方式，少部分为后付方式，事业单位就需要分不同情况进行处理。在预收租金的情况下，收到租金时（假定此时不考虑税费），财务会计口径记账为“借：银行存款；贷：预收账款”，预算会计口径为“借：资金结存——货币资金；贷：其他预算收入——租金收入”。在定期确认收入时，记账为“借：预收账款；贷：租金收入”，预算会计口径不做处理。在后付租金的情况下，在确认应收租金时，财务会计口径记账为“借：应收账款；贷：租金收入”，预算会计此时不做处理。在收到租金时，财务会计处理为“借：银行存款；贷：应收账款”，预算会计处理为“借：资金结存——货币资金；贷：其他预算收入——租金收入”。3.部分财政专户返还方式形成的事业收入。此类情况相对特殊，也需要特别注意其正确处理方式。首先，收到相关款项实现收入但暂未上缴时，记账为“借：银行存款或应收账款；贷：应缴财政款”；其次，在向财政专户缴款时，按实际发生额记账“借：应缴财政款；贷：银行存款”；最后，收到财政返还的事业收入记账为“借：银行存款；贷：事业收入”，金额以实际发生额为准。此时预算会计直接记账为“借:资金结存——货币资金；贷:事业预算收入”。

（三）结合新制度的相关要求，加强事业单位收入综合管理

1.深入认识相关调整对事业单位财务核算与管理的影响。从预算会计收入的分类来看，分解为财政拨款预算和非同级财政拨款预算收入两个科目，这样能够很明晰地看出事业单位财政资金的来源与构成，便于了解事业单位的资金流向，对财务内部往来核对与冲销、会计报表合并提供良好的基础。债务预算收入属于新增的预算收入科目，这对事业单位的财务风险管控与政府债务规模的了解可以有直观的分析与判断。投资收益从二级科目调整到一级科目，充分体现了对该科目的重视，也反映了当前对事业单位投资管理的严格要求与国有资产保值增值的指标体现。2.随着事业单位服务与参与市场经济程度的加深，事业单位业务人员与财务人员要增强对收入综合管理的认识，对各类收入的构成进行梳理，并整理出各业务归口管理部门（单位）紧密相关的责任单元，确保收入的真实、有效。对财务管理部门而言，应设置专人核算收入，并且对收入的核算提出相应的要求，一方面要与各类业务部门保持密切联系，对各类经济合同要全面掌握相关签订与实施情况，掌握收入确认的形式要件；另一方面要根据单位的业务开展情况与经费使用情况，对各类收入按要求进行准确的处理，并结合合同规定与经济业务的实质，在收入确认时处理好预收账款和应收账款，在资金流入流出时进行相应冲销，并注意登记台账与进行账龄分析。

四、结语

新《政府会计制度》的实施是政府会计制度改革的重要进展，对事业单位的收入核算也提出了相应的挑战。当前，事业单位的财务人员应深入分析新制度的相关规定，区分与原制度的区别，并在双体系的模式下做好相关的会计处理，提升会计信息可比性，使事业单位的财务与经济状况能够得到良好的体现。在实际工作中不断总结经验，使事业单位的会计核算与计量工作质量得到不断提升。

参考文献：

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一、我国国库会计的双重属性

（一）国库与国库会计

“国库是国家金库的简称，是专门负责办理国家预算资金收纳和支出的机关。国家的全部预算收入都要纳入国库，一切预算支出都由国库进行拨付。”国库的定义明确指出，国库是负责公共财政体制下政府预算资金具体收支的特殊机构，核心职能是办理预算资金的收付，国库管理从属于国家预算管理。因此，从国家预算角度看，国库会计作为国库职能的重要基础和载体，是国家预算会计体系的重要组成部分，在会计属性上属于预算会计范畴，在资金运动上是连接税收资金和财政资金的纽带，在业务核算上凭证使用、科目设置、核算内容分类、预算收支报表编报等必须满足国家预算执行工作的要求，与税收会计、财政总预算会计和行政事业单位会计共同服务预算管理和执行，具有预算会计的属性。

（二）人民银行经理国库制度与国库会计

1985年国务院颁布的《中华人民共和国国家金库条例》明确指出由人民银行具体经理国库，负责办理国家预算资金收支，人民银行经理国库制度正式确立。此后，1994年颁布的《中华人民共和国预算法》和1995年颁布的《中国人民银行法》都为人民银行经理国库奠定了法律基础。到目前为止，我国国库管理体制已经具备了完善的组织体系，人民银行及分支机构分别设立国库部门负责经理各级国库，并开通了大额支付系统、小额支付系统和同城票据交换系统加快财政资金清算速度，国库制度体系全面建立。从人民银行经理国库角度看，国库是人民银行履行经理国库职责而专门设置的职能部门，国库会计纳入人民银行会计体系统一管理，要严格遵守《中国人民银行会计基本制度》规定，需运用银行会计在账户设置、账务平衡、账务记载的方法及资金清算渠道，反映国库业务引起的中央银行资金流动情况，具有银行会计的属性。

（三）我国国库会计兼具预算会计与银行会计双重属性

国库的基本职能和我国国库管理体制决定了我国国库会计兼具预算会计和银行会计的双重属性。一方面，国库会计作为国家预算执行的一项基础性工作，通过办理国库预算收支业务实现预算执行作用，国家的一切预算收入由国库会计一笔一笔收纳，国家的一切预算拨款由国库会计逐笔拨付；通过国库会计资料数据的整理和分析，提供国库资金现金流量和存量信息，从而为宏观决策提供参考，国库会计是预算会计体系的重要构成，预算会计属性是国库会计的职能属性和本质属性，是第一位的。另一方面，国库会计反映的是各项国库业务引起的纳入国库单一账户的财政资金的流动情况，会计核算的过程就是资金流动过程，国库会计以资金安全性、流动性管理为核心，确保资金运行安全高效，需充分学习和借鉴中央银行会计核算方法、账户设置及清算渠道，进行资金收支及核算，因此银行会计属性是国库会计的方法属性，是服务性的。人民银行经理国库制度实现了国库会计的预算会计属性和银行会计属性的有机结合，二者的结合点是各类国库业务引起的纳入国库单一账户的财政资金运动。

二、基于双重属性视角的我国国库会计基本问题

（一）国库会计目标

会计目标是指会计所要达到的目的或要得到的结果，体现会计信息使用者的要求。国库会计的双重属性决定了国库会计信息使用者既关注人民银行作为政府指定的受托人经理国库的履职情况，又关注政府及相关部门作为公众的受托人对于公共财政资金的使用管理情况及国家预算收支信息。因此，国库会计目标也具有双重性：从预算会计角度看，国库会计要为各级政府及其财政部门提供有助于宏观调控决策的预算收支情况，以及国库资金流量和存量信息，为国家宏观财政政策、货币政策制定、执行和调整提供重要决策有用信息；从银行会计角度看，国库会计应反映人民银行经理国库责任履行情况，即人民银行国库部门作为专门机构办理预算资金收支的履职情况。

（二）国库会计主体

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预算会计制度是我国会计体系的一个分支，区别于企业会计。预算会计最突出的特点是其核算和监督的对象是政府部门、事业单位以及其他非营利性组织。为了更好地服务于社会主义的发展，对我国现行的预算会计制度进行改革势在必行。对原有制度进行改革是多个方面的统一要求，不仅仅是国家整体经济水平发展的需要，也是各部门各自维持正常运转、寻求自身发展的需要；更是因为现行制度无法满足经济社会的正常运转。改革预算会计制度自然会对各非营利组织部门的会计工作产生影响，但是这种影响的总体趋势是促进我国会计制度更加完善，便于接受社会各界的监督，促进社会公平正义，保证社会资源高效配置，更方便与国际社会接轨。

一、改革预算会计制度的原因

（一）现行制度存在问题

之所以要对我国现行的预算会计制度进行改革是因为它已经无法满足新时期我国经济社会发展的需要，并且现行制度本身也存在诸多问题。例如较为现行预算会计体制较为呆板、体系不完善、信息不公开等。这些问题对我国的经济发展造成了诸多障碍。以收付实现制为例，我国事业部门一直采用这一核算方法，由于一直以来事业单位的经济活动比较单一，采用收付实现制有比较方便快捷。但是随着经济的发展，我国事业部门内部发生的经济活动种类逐渐增多，数量也明显增加，实付实记的收付实现制的弊端日渐显露。现金的支付与收入登记已经无法完全满足部门经济活动的需要，尤其是对一些时间跨度较长的业务，实收实付的记账方式显得太过落后，也更易导致错账，因此权责发生制的引入十分必要。

（二）新的经济社会环境的需要

新时期我国经济社会取得举世瞩目的成绩，非营利性组织的各部门财务处理工作日益重要，预算的编制和执行是无法避免的环节。经济腾飞过程中，我国的经济体制逐渐成熟，科学先进的预算会计制度能够帮助政府部门更有效的管理其他事业单位，也能够保证各种公益组织更好地服务于社会。并且采用先进的预算会计核算制度还能确保社会的公平、维护社会正义。同时，逐渐完善的经济体制也需要逐渐发展的会计制度相匹配，相互协调的体制和制度才能齐头并进，共同服务于社会主义市场经济。另外，科学的会计制度可以提高会计工作的效率，保证各部门会计工作质量，整体提高各部门的财会工作水平，从而满足我国经济蓬勃发展的需要。因此，对旧的预算会计制度进行改革是我国社会发展的需要。

（三）各部门发展的需要

一个国家综合实力的提高了离不开各部门的密切配合，各种单位相互协调共同发展才能保证国家整体经济实力不断提高。各事业单位是社会公共资源的管理部门，负责调配各种公共资源，提供公益服务，真正体现了人民权益。事业单位在新时期面临由管理到服务的角色转变，这一转变应当渗透到事业单位的方方面面，包括财会部门的会计制度，而不是仅仅停留于形式变化。服务型的政府部门以及其他公益机构需要接受来自社会大众的监督，提高自己的工作效率，保证工作质量。然而旧的会计制度无法满足信息向社会大众开放的要求，因此，对部门的制度进行调整改革才能满足其自身发展的需要。同时，作为管理者时的官僚制度严重制约了公共部门向服务型部门的角色的转变，部门自身的维护和发展同样需要对制度进行改革。

（四）优化资源配置的需要

政府部门、事业单位以及其他公益性组织的工作性质是服务社会、管理社会资源、进行有效资源配置，以最少的资源投入让最多的公民获益。这些相关部门的会计核算信息能够为其部门内部的工作情况提供基本的记录，便于管理者及时进行工作调整和制定新的工作安排，进而提高工作效率，更有效的调配资源、服务社会。经济的发展使得人民生活水平不断提高，公民对社会资源的配置情况要求更加严格。因此，出于优化社会资源配置的目的，预算会计制度改革也非常必要。

二、预算会计制度改革的主要内容

（一）重新确立会计目标

预算会计制度改革的一大亮点就是确立了新的会计目标。相较之前的核算目标而言，新目标不仅能够发映出部门日常经济活动中的收入和支出情况，还能发映出部门对预算的执行程度。并且新的预算制度明确表示向会计信息的使用者提供部门的预算会计信息，而不仅仅只是作为政府以其他公益性组织的部门日常经济活动记录。这一新目标明确了事业单位的工作性质——服务大众、服务社会。只有确立了服务性的新目标、公开日常信息，才能彻底推动事业单位角色的转变，才能更全面的服务大众并接受社会大众的监督，公益性活动才能取得预期的效果。新目标的优越之处在于，向所有会计信息的使用者提供会计信息的同时能够促进部门内部的自我净化和自我监督，进一步实现社会公平正义。

（二）优化核算方法

在核算方法方面添加了“双分录”的核算方法，所谓双分录的核算方法就是在事業单位的日常会计科目的资产、负债等会计业务中采用权责发生制，在收入、支出等会计业务中采用较为简单的收付实现制这两种核算制度，当一笔业务的发生同时涉及资产、负债和收入、支出时就采用两种核算制服，即双分录核算方法。采用这一核算方法能够确保事业单位会计工作的准确性，既可以反映部门财务状况，又可以体现出部门对预算财政的执行力度。新天际的核算方法同时满足了计划和执行的管理要求，保证部门会计工作的质量，维信息的使用者提供高效准确的数据信息，从而便于管理部门做出最有针对性的决策。同时又与企业会计的核算方法有所区别，突出公益部门的工作性质。

（三）增设核算内容

事业单位预算会计制度的改革内容还包括对核算范围的进一步扩大，增加了会计记账的业务内容。例如将政府持有的债券股权等单列为一项，这样可以使政府行为更加明确，政府财政收入支出也会更加清晰明了，对国库资金的管理更加规范。改革之前的预算会计制度没有国库资金收复做具体的划分，但是国库划拨资金或者税收等都会引起公益部门的资金大幅度变动，然而旧的预算会计制度不能详细反映政府拨款造成的资金变动，为日部门日常会计工作带来很大不便，容易造成实际发生业务登记与预算不符合。在纳入了政府部门的收支管理科目后，可以有效避免资金流通过程中环节接洽部分出现的各种问题，从而保证部门预算会计工作的质量，也能确保向信息使用只提供有效并且精确的信息，助力管理者制定决策。

三、预算制度改革对事业单位会计的影响

（一）核算制度的影响

会计核算制度按的改变对各个公益部门的会计工作都有很大的影响。以权责发生质的引入为例，权责发生制本来是我国的企业会计采用的核算制度，但是相对于收付实现制来说在负责业务的处理以及跨时期业务的会计操作方面拥有很大的优越性。公益部门的会计核算制度向企业靠拢有助于部门的高效运转和合理管理。向企业会计制度靠拢首先就要在核算制度上靠拢，权责发生制是企业会计最鲜明的特征，因此在公益部门采用权责发生制是非常必要的。引入权责发生制可以弥补收付实现制的缺陷，加强成本控制，有效进行资金管理，确保账面与实际资金流动相符合。也能够提高管理者对自己部门的资金状况的了解程度，便于其严密控制风险程度，避免无效损失。最后，权责发生制的引用能够为公益部门预算会计制度的改革提供内在动力，加强政府对各部门的管理和控制。

（二）部门单独预算的影响

我国事业单位的会计核算目的是为了监督资金流动，反映预算的执行程度，将各个门类的部门单独进行预算可以细化会计的记账科目，增加账面的准确性，也能够为信息查阅者提供更加精确的信息。这一改革措施还能够真实反映各个部门的资金使用情况、预算执行程度。同时，部门单独预算对会计工作人员提出了更高的要求，其会计素养更容易得到体现。各部门的责任更加清晰，部门对每个会计工作人员的要求也会更加具体。并且部门参与预算能够明确反映各部门的详细情况，能够为财政划拨的调整以及新时期工作规划提供有力依据。并且部门预算可以为单位整体工作计划提供详细的部门成果，也可以根据部门的工作成果加总得到单位整体的工作情况，方便管理者对自己所管理的部门的整体管控，也为信息参考者提供了多种参考途径。

（三）引入新制度的影响

政府预算会计制度的改革内容还包括对新制度的引入，例如政府采购制度。顾名思义，政府采购制度就是有关政府采购方面的一套政策和办法，企业通过竞标等方式与政府的基建项目进行合作，通过由政府出资、企业执行的方式进行公共设施的建设。或者政府部门正常运转所需的物资也可由企业直接提供，这种直接采购也属于政府向采购制度的规范内容。由于政府采购制度的引入，事业单位各部门进行采买的资金流动从支出到记账需要经过几个部门的手续，这往往导致显示资金流通与会计账面不符合。而采用政府采购制度之后可以将政府的购买行为集中管理、统一实施，有效避免账实不符的情况。另外，政府采购制度也能够进一步提高信息的公开程度、保证社会公平正义、优化资源配置、提高办公效率。

（四）新资金管理办法的影响

对预算会计制度的改革也要采用新的资金管理办法，这会对公益部门的会计核算产生不小的影响。以国库单一账户制度为例，国库单一账户就是用于政府部门财政资金管理的统一账户。这一制度使得部门资金流动更加规范化，会计人员的记录项目及包含了收入也包含了支出，对会计人员的操作要求更加严格，也提高了各公益部门的资金管理水平，同时也从内部推动收付实现制向权责发生制的转变。例如公益部门的工作人员直接从财政领取工资，人民银行直接划拨，并未经过部门内部的会计核算流程，这时收付实现制的记账原则便无法满足部门各项会计业务发展的需要，更容易导致记账遗漏、错误等问题。因此，权责发生制的引入也是改革的必然措施。

四、结语

事业单位以及其他非营利性组织的预算会计制度改革不只是影响我国政府部门的会计工作，还影响全体社会成员对政府工作的满意程度，更对我国整体会计体制和经济体系有重大影响。政府会计信息的透明度进一步加大，公众监督制度进一步完善，全民监督的目标越来越近。工作人员的工作态度也会因为监督力度加强而更加严谨，工作效率会由于体制更加健全而提高。另外，由于新的改革措施涉及到细化会计科目，增设核算内容的方面，工作人员的工作难度也会随之下降，责任更加明确，资金流动记录更加详尽。服务型公益部门也能够更好地服务社会，服务人民。总之，事业单位预算会计制度的改革是一项利国利民的措施。

参考文献： 

[1]汪华.预算会计制度改革对行政事业单位会计的影响[J].行政事业资产与财务，2016（09）：63-64. 

[2]沈丽欣.預算会计制度改革对行政事业单位会计的影响探微[J].中国乡镇企业会计，2016（01）：56-57. 

[3]韩晓丽.预算会计制度改革对行政事业单位会计的影响[J].经贸实践，2015（13）：141. 

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二、教育部门试编权责发生制财务报告的必要性

（一）权责发生制报告能更全面反映教育部门的财务状况和经济效益 在现行的收付实现制会计基础下的财务报告，主要反映当年度的教育部门财务收支总额及分配结构，只反映了一个时期的现金流入与流出，无法以数字为依据向政府主管部门提出自己的预算诉求，无法让政府有关部门了解教育单位预算执行的具体情况，在教育经费法定增长和大量投入的今天已成为一个非常严重的问题。而编制年度权责发生制的财务报告，是在全面梳理教育行业资产、负债事项的基础上，包括以资产负债表为核心的一系列财务报表，从更为全面的角度反映教育部门的运行能力和财务绩效，更加真实完整地反映教育行业的“家底”，是对教育部门资产和负债的持续衡量；财务报告也将更全面、准确、真实地披露教育部门当年的收入和支出，从而能够增强教育部门的财政透明度，并有效地揭示和防范财政风险。权责发生制财务报告能为领导宏观决策提供有用的信息支持，有利于加快推进政府会计改革，更好地完善预算会计制度，全面反映教育部门的财务状况、运营情况和履行受托责任情况具有深刻的社会意义。

权责发生制财务报告，也更加全面反映教育部门的经济效益。教育部门的经济效益是指教育部门在一定时期内，培养一定数量、一定质量的专门人才与人才培养过程中的资金耗费、资金占用的比值。相应的指标体系有每个学生每年的经常性经费、教职工与学生的比例、教师与学生的比例、每个学生占用的固定资产、每个学生占用的校舍面积、教学设备利用率等等。培养同等数量、相同质量的毕业生花费和占用的资金少，说明经济效益好；反之，则说明经济效益差。研究和考核教育部门的经济效益，仅仅依靠收付实现制的会计核算，难以全面正确反映，需要编制权责发生制的财务报告。这样就可以探索节省资金耗费的途径，引导教育部门挖掘内部潜力，提高办学水平，培养更多、更好的人才。

（二）权责发生制报告能更清晰反映教育部门人才培养成本 长期以来困扰政府部门和教育单位财务工作者的一个重要问题是，由于公立教育单位的预算是国家预算的组成部分，教育单位的财务管理就应该以国家预算为出发点，需要使用收付实现制的记账方法。但仅使用收付实现制，教育单位无法建立自己的成本核算体系和架构，就无法科学化、精细化地使用、分析教育经费的走向和构成，使教育经费的使用合理化。

教育部门的人才培养成本是指教育部门培养一定数量和质量的学生所发生的、能够用货币价值量反映的全部开支。但是，由于长期以来教育部门普遍采用收付实现制，不计提固定资产折旧，现行的会计核算体系难以反映人才成本的资料。进行人才成本计算的基础是实行权责发生制，计入某一成本对象的费用，只是其应负担的部分，为以后支付的不计入，以前支付本期受益的则要摊入，已经受益尚未支付的要预提。因此使用权责发生制财务报告是对目前收付实现制会计体系的必要补充。充分体现了教育单位作为具有独立法人地位主体，在满足政府宏观管理的同时，探讨如何完善教育单位的自我管理，有助于学校在使用教育投资上注意其科学性、合理性和经济性，促使学校加强经济管理，提高决策水平，形成培养学生的数量、质量、成本之间最佳结合。

（三）权责发生制报告是教育部门自身管理的需求 我国现行财政预算执行的会计核算体系有“总预算会计”和“单位预算会计”两种，相互之间没有严密的对应关系，但从财政机关、预算主管机关和预算单位来看，将“总预算会计”和“单位预算会计”建立对应关系，以满足公共财政和单位自身管理的需要十分必要。另外，笔者还观察到：在全国的高校中，普遍存在着国内高校与国外高校联合办学，普通高校与企业联合办学的现象，在财务管理方面，这些联合办学的学校需要同时提供政府要求的会计信息（收付实现制要求的会计信息），又要同时提供投资者需要的会计信息（权责发生制要求的会计信息），两种会计信息还需要建立必要的数据联系。这给以往单一的会计制度核算带来了挑战，需要通过权责发生制会计核算基础的信息支撑。试编权责发生制综合财务报告也能为推进教育部门会计改革提供实践支持、培养财会人才队伍。

三、教育部门试编权责发生制财务报告的解决路径

财政部的《权责发生制政府综合财务报告试编办法》中编制权责发生制下的政府财务报表，是以公共财政决算会计报表、部门决算报表等为基础，结合相关财务资料，根据经济事项实质进行抵销、调整、合并而成。其存在的主要问题是通过报表之间的转换，形成权责发生制的报表，对于政府的宏观管理具有一定的作用，但对于提高教育单位的财务管理水平、建立教育单位的成本核算体系等没能起到显著的作用。

本研究是基于教育部门在目前收付实现制记账方法的前提下，运用信息化手段等现代技术，在不改变目前教育单位核算方法和基本不增加财务人员工作量的前提下，在教育单位财务管理系统中，通过会计信息的一次输入，系统将按照事先设置好的规则自动同时生成收付实现制和权责发生制两个凭证，同时形成两个帐套，称其为“双轨制”。通过双轨制记账子系统实现权责发生制下的财务报告。而这样形成的权责发生制的财务报告较目前的做法更具有可靠性和可信性。

（一）双轨制记账原理 双轨制记账的基本原理是实现“一次会计凭证输入”生成两套记账的账薄，并可以根据账薄打印出两种核算基础下两种财务制度的两套报表，以供不同制度的权利所有人使用。双轨制记账的业务实现原理图如图1所示。

在双轨制记账下，将《事业单位会计制度》中已经规定经营性收支业务采用权责发生制核算外，将所有其他的会计业务分成两种不同的业务类型，即一般会计业务和特殊会计业务，对两种业务类型分别有不同的处理方式。

（1）一般会计业务：指该会计业务已经实际发生，其收入和费用由本期确认。主要是指发生的针对特定对象直接费用的经济业务。在双轨制记账下，其特点为：两种核算基础体系的业务信息记录同步完成；凭证科目可在收付实现制基础上，通过科目匹配关系推导出权责发生制凭证，实现一一对应。比如：提取现金就是一种典型的一般会计业务，它在本期发生，也在本期内记账。一般会计业务的典型会计业务有：教育经费拨款，日常教学费用、日常行政管理费用、日常后勤保障费用、日常学生活动费用等等。

（2）特殊会计业务：指该会计业务已经实际发生，按照权利和责任的发生，不确认为本期收入和费用。主要是指涉及到需要分摊、预提以及分配的经济业务。在双轨制记账下，其特点为：两种核算基础体系的业务信息记录不同步；凭证科目无法一一对应。比如：长期待摊是一种典型的特殊会计业务，它在本期发生，却在今后若干期内记账。特殊会计业务的典型会计业务有：学费收入（它需在整个学年度内的确认），房屋及室外工程维修费（属于长期待摊费用），支付跨年度的费用，固定资产（涉及购置、折旧、报废），年结等等。

（二）双轨制记账法的记账解决方案 针对一般会计业务和特殊会计业务，双轨制记账系统采用了不同的解决方案。

（1）一般会计业务。双轨制记账子系统提供收付实现制的账务处理环境，提供两种核算基础会计科目的匹配维护功能，由系统在用户记账收付实现制的记账凭证后，查找匹配关系，自动转换生成权责发生制下的记账凭证。

（2）特殊会计业务。双轨制记账子系统采用独立处理业务的功能，由用户输入业务信息，由功能同时生成收付实现制和权责发生制凭证。

双轨制记账实现的界面如图2所示。

如图2所示，双轨制记账功能中包括凭证制作、结账转账、主数据维护，以及各种查询功能；在凭证制作中，一般会计业务和特殊会计业务分别采用上述不同的方式进行。双轨制记账的原理是在信息化条件下基于在系统一个下分别建立两套会计科目表，即收付实现制科目表与权责发生制科目表，对应双轨制的两个独立会计账套，收付实现制账套与权责发生制账套。运用信息化手段，在一次录入会计凭证的同时生成收付实现制账套与权责发生制账套的财务业务进行关联，实现两制会计核算业务的同步处理。以解决目前在大学预算执行中需要同时满足公共财政管理的要求和提高自身财务管理水平（例如，对教育单位办学成本的要求）。

（三）双轨制记账的应用效果 通过双轨制记账的核算模式，一方面可以满足政府对学校经费收支管理的需要；另一方面可以满足学校进行成本核算、绩效管理的需要。对于一般高等院校中常见的中外联合办学的二级学院，因需要满足政府与外方投资者的不同需求，应用双轨制记账功能可以取得很好的应用效果。其基本的思路是：（1）通过高校财务管理信息系统软件建立两个独立帐套和独立会计科目表；（2）使用高校财务管理信息系统处理收付实现制账套的同时，系统区分一般会计业务和特殊会计业务，智能地生成完整的权责发生制要求下的账套信息；（3）会计凭证信息一次录入，两种会计制度的账套数据同时生成；（4）提供权责发生制要求下的成本核算功能。

双轨制记账功能的应用模型如图3所示。两种会计制度下，不同科目的对应关系如表1所示。

对于中外联合办学的高校来说，采用双轨制记账可以取得如下显著的成效：（1）实现双轨制下的同步记账。首先是实现了“一次录入，双制记账”：财务人员通过一次性录入会计凭证数据，可以通过系统同时生成双制下的完整会计信息。其次是实现了“同一数据源，关联记账”：财务人员可以从一个会计凭证的数据源出发，借助本研究的解决方案，智能化、自动化地实现关联性记账。（2）满足了政府和学校不同管理需求。可以同时提供收付实现制和权责发生制要求下的完整会计信息；可以按照政府要求，提供学院实际发生的经费收支明细；也能够同时提供学院管理需要的成本计算和绩效评价需要的财务决策信息。（3）能够从不同角度查询财务信息。可以从学校的实际收支角度查询经费等财务信息；也可以从科学的成本计算、资源配置角度查询到需要的财务信息。可以从财务、业务、分析多角度获取财务信息。（4）为学校绩效管理奠定了基础。清晰记录了学院办学成本、经费构成、资源配置状况，为制定科学的资源配置计划提供了依据。通过双记账实施，可以为年度费用预算、重点项目建设保障提供科学的参照依据。

四、结论

本研究是在统一会计基础数据的前提下，利用双轨制记账子系统的信息化手段，使满足公共财政需求的会计核算与满足成本管理的会计核算在信息技术的支撑下，定义好两种会计核算基础在同时记账的对应规则和信息处理方法。然后从同一基础数据源开始，通过对单一会计凭证的信息化处理，同时生成两种会计核算基础的记账凭证，各自同时生成相应的会计账簿和财务报表。这样一种日常核算仍以收付实现制为主，年终按照权责发生制原则对有关数据进行调整、转换，无需编制复杂的抵销分录，就可以编制以权责发生制为基础的年度综合财务报告，既能全面反映教育部门“家底”和成本，又适度减轻了日常会计核算工作量。

教育单位在基本不增加工作量的前提下同时实现收付实现制和权责发生制两种会计核算基础，多侧面、完整地反映教育单位的会计信息，其意义在于使教育单位在运用现代信息技术的条件下，解决了长期以来困扰教育单位的预算执行和会计核算需要同时满足国家预算管理的需要和提高自身财务管理、解决教育单位长期以来没有成本核算，在教育经费法定增长、大量增加的背景下无法提高财务管理水平的现状。教育单位由于没有成本管理体系，长期无法说清楚预算资金的使用效益，对于教育单位的发展非常不利。相信本研究所提出的观点和实践对教育单位的财务管理向现代化、科学化迈进能够起到积极的作用。

参考文献：

[1]财政部：《2011年度权责发生制政府综合财务报告试编办法》（财库[2012]5号）。

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二、实习单位的业务流程

该实习单位的业务除了日常的财务处理外还要对全省的各个××部门进行审计，规划和计划全省的××部门的财务资金及相关工作。其日常的财务工作主要是通过“用友财务通标准版”进行操作的，其主要内容如下：

（1）、根据日常业务和原始凭证填制记账凭证。

（2）、审核凭证，试算平衡。

（3）、对账

（4）、结账

（5）、编制本月的相关报表

（6）、打印会计凭证，与原始凭证粘贴装订成册。

三、实习内容

1、了解单位的情况,该单位为行政单位，了解其各职能部门的设置。行政单位的主体是行政单位；对象是执行单位预算过程中各级行政单位财政资金的领拨、使用及结果；原则为真实性、相关性、可比性、一贯性、及时性、清晰性、收付实现制、专款专用、实际成本计价、重要性；特点为目标是行使政府职能，经济业务活动范围较窄，业务活动具有明显的非营利性，财务管理以预算拨款为中心，收支核算必须严格服从预算管理的要求，以收付实现制为会计核算基础，不需要进行成本核算。

2、阅读相关书籍，了解单位的主要工作与相关职能。

3、了解工作部门—规划计划财务处的主要工作与职能以及记账方法、会计制度等。

4、帮忙送文件、打印和复印文件、会计凭证等，熟悉工作环境及适应工作环境。

5、查阅相关会计凭证，了解主要会计科目与主要业务等。其主要的会计科目分为资产类、负债类、净资产类、收入类和支出类。主要会计科目有暂付款、固定资产、暂存款、拨出经费、经费支出包括基本支出和项目支出、应付工资等。我们接触到的主要业务是报销和借款。

6、手工对账10年1月—6月份，主要是零余额账户用款额度，理解和掌握零余额账户用款额度这一账户。

7、运用excel表格制作固定资产明细表，掌握和运用excel表格的功能。了解到该单位的固定资产与企业的固定资产处理方法不同，该单位的固定资产不计提折旧，不摊销。

8、整理和修改xx年年会计凭证，了解其主要业务、会计科目及原始凭证与记账凭证相对应及粘贴方法等。

9、了解“用友财务通标准版”的主要功能及与学校学习的用友软件的不同。运用用友软件的好处，包括：采用计算机替代人工记账、算账、报账，以及对会计信息进行分析和利用的过程，促进会计工作的效率和质量；促进现代单位会计工作的规范化和会计工作职能的转变，为整个现代单位的管理工作现代化奠定了基础，更加的方便、快捷、省时省力。

10、运用“用友财务通标准版”记账，主要是10年7月份的业务。主要业务是报销和借款。

11、修改错误凭证，理解和掌握主要业务的记账方法及各会计科目的作用，熟练运用和掌握“用友财务通标准版”。

四、实习心得体会

这两周的实习给我的感触太深了，仿佛一下子长大成人，懂得了更多地做人与做事的道理，真正懂得学习的意义，时间的宝贵，和人生的真谛。让我更清楚地感到了自己肩上的重任，看到了自己的位置，看清了自己的人生方向。

下面我从个人实习意义及会对计工作的认识作以下总结:

一、作为一个会计人员，工作中一定要就具有良好的专业素质，职业操守以及敬业态度。会计部门作为单位的核心机构，对其从业人员，一定要有很高的素质要求。

从知识上讲，会计工作是一门专业性很强的工作，从业人员只有不断地学习才能跟上单位发展的步伐，要不断地充实自己。我认识到专业课的重要性，使我有了动力，也对会计工作产生了兴趣，我决定回学校以后一定要努力学习专业知识。

1、学习好预算会计，掌握预算会计与企业会计的不同：

1）会计核算基础不同，预算会计为收付实现制，企业会计为权责发生制。

2）会计要素构成不同，预算会计包括：资产、负债、净资产、收入和支出，企业会计包括：资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。

3）会计等式不同，预算会计为：资产=负债+净资产，企业会计为：资产=负债+所有者权益。

4）会计核算内容及方法有其特殊性，预算会计为：固定资产与固定基金对应，固定资产不计提折旧；对外投资与投资基金对应；对专用基金实行专款专用办法；不实行成本核算，即使有成本核算，也是内部成本核算。一般没有损益的核算。

2、学习会计电算化知识，熟练掌握用友软件，虽然用友软件在学校曾经学习过，比较熟悉，但与实际操作中的用友软件有一定的差别，学习得还不够系统与全面，仍需继续钻研与学习。

3、熟练掌握excel表格的功能。

4、熟悉和掌握电脑的基本知识和其他知识。

二、作为一个会计人员要有严谨的工作态度。

会计工作是一门很精准的工作，要求会计人员要准确的核算每一项指标，正确使用每一个公式。会计不是一件具有创新意识的工作，它是靠一个又一个精准的数字来反映问题的。所以我们一定要加强自己对数字的敏感度，及时发现问题解决问题弥补漏洞。实际工作与在学校学习的理论只是有很大的差距，应本着谦虚谨慎的学习态度认真求教，注重以后的实践学习。会计工作需要我们要认真仔细，有耐心。

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随着政府在市场经济中的分工愈发清晰明细，政府退出一般竞争性领域已是大势所趋，政府将其市场职能的重点转向公共物品的投放，财政在市场中的职能已由单纯的分配，逐步向综合管理转变，政府需更全面的市场信息作为其科学决策的依据。与收付实现制相比，权责发生制在对政府所提供的公共产品或服务与成本和费用之间进行合理配比，促使政府的决策更透明高效，这为公共资源合理配置和政府提供更为有效的决策依据。

(二)有利于政府信息的公开、提升政府财务透明度

引入权责发生制，预算会计核算反映的是政府财政资金运动的全过程，它为市场提供了政府真实的财务收支情况，全面反映出政府资产负债变化的动态情况，使得政府的行政运行成本信息能得以充分公开，从而满足公众对政府财务信息获取的要求和意愿。

(三)有利于政府绩效考核，提高政府执行的效率

提高决策质量和公共部门效率是政府对经济和社会管理的重要目标，通过提升服务质量，降低行政成本，从而提高政府的市场效益。权责发生制的实行，将政府在市场活动中的成本和费用进行配比，把政府提供的公共物品和服务与市场真实的成本进行量化对比考核，这不单可以促进市场竞争，还有利于通过最小成本获取较大效益，节约社会公共资源，对市场管理当局的业绩进行衡量和监督。

(四)有利于政府债务的评估，防范财政债务风险

在收付实现制会计核算下，政府预算会计仅核算了政府的一部分债务，政府到底有多少债务，难以进行准确的统计。地方政府债券转贷资金，政府向银行的借款，只有在收到银行借款或归还时才会被纳入政府债务核算的范畴，而对于以政府资信为担保，应付未付利息等隐性不能准确核算的债务则难以准确反映。引入权责发生制，可以对地方政府债务进行较为全面的财务信息公开反映，从而有利于降低了地方财政债务风险。

二、权责发生制改革存在的主要困难

(一)政府资产与负债难以有效估价

在收付实现制向权责发生制逐步转变的过程中，最为重要和最为困难的工作是如何对政府所拥有资产和负债进行确认和评估，并按市场中的实际价值登记入账，编制资产负债表的期初数，从而确认政府所占有市场资源的实际情况，并以此作为会计核算和政府资源分配的参考。而又属于市场非交易性活动，很难在收入与费用之间建立起科学合理的配比关系，政府所拥有的实物和无形资产在市场中的真实价值也很难得到准确的计量，政府所拥有的市场收入也很难得到客观估计和计量。

(二)法制环境与监督体系尚未健全

财政预算会计是存在于政治环境中的一套会计体系，权责发生制的引入对工作人员的职业判断的要求更高，要保证财政预算会计信息在市场中客观公正，健全的法律环境与监督体系是必不可少的。由于我国尚未建立健全的法律环境与监督体系，急促推行全面权责发生制比收付实现制更难以管理，更加弊大于利。

(三)基础条件和人员素质未达要求

引入权责发生制，对财政信息系统，财政会计的核算方法、财政工作人员的素质要求比以往更高。各地财政预算单位数量庞大，管理水平差异也很大，会计人员业务水平参差不齐，预算会计核算改革尚缺乏足够的技术条件和人力资源储备。

三、权责发生制改革的几点建议

(一)确定财政预算会计改革的基本思路

在继承传统预算会计管理理论和实践基础上，坚持由易入难，趋利避害原则，采取修改的权责发生制和修正的收付实现制相互结合的形式，先修改当前的记账方式，待时机成熟后，再对政府所拥有的资产和已发生的负债进行评估登记入账，编制新的资产负债表期初数。建立起具操作性的会计核算体系和科学的财务综合报告体系，使改革后的会计信息更客观、更准确地反映财政执行的结果，从而全面反映政府财政状况和公共服务管理能力。

(二)明确财政预算会计改革的重点方向

目前，进行全面权责发生制改革时机尚不成熟，预算会计改革的重点应是从记账方法入手，逐步修改当前政府预算会计的记账方法，随后扩展到现有资产和负债的核定。权责发生制改革后的会计核算信息不仅能反映出本时期资金的运动和结果，还能反映出整个财政资金的运行过程和积累结果。

(三)规范财政预算会计改革的核算过程

对财政收入还保持原收付实现制核算，对财政资金从财政部门到预算单位这一流程使用权责发生制，财政部门计划下达后即可列支出，预算单位收到指标计划即列收入。通过将政府债务集中清理和计量后，把政府和相关部门所负担的所有债务，包括利息费，全部纳入会计核算和监督范围，真实反映历史债务和本期负债的概况，科学合理把政府债务分摊到会计期间，防范和化解地方政府债务风险的发生。

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一、我国事业单位会计核算的现状

事业单位的职能是介于行政单位与企业之间的，且不同种类事业单位之间的职能差别也很大，特别是差额拨款事业单位大多属于行政职能与经营性职能并存。与之相对应的，在事业单位的会计核算实务中也存在收付实现制与权责发生制并存的情况，比如说对一部分已开出发票但实际未收到的款项作为应收账款，并增记当月收入，又或年底财政拨付的款项，为了避免年底结余数额过大，单位在决算报表中往往要做支出反映，而这部分支出的反映也是不符合收付实现制的。

随着我国经济的飞速发展以及经济全球化的融入，以收付实现制为核算基础的事业单位预算管理的弊端日益显现，核算内容及核算方法已不能适应新的变化，迫切需要对预算会计制度进行进一步修改和完善。

二、事业单位现行会计核算存在的不足

正如前述所提及事业单位现行的预算会计的记账基础是收付实现制。收付实现制的优点是能够在一个年度内有效地防止预算超支，但也有以下几方面的不足：

首先，该方式无法实现收支的配比，因此相关人员可通过调节收入和支出的时间点来控制任意期间的预算执行情况。由于近年来财政部对预算执行的要求得更加严格，使得部分主管部门对基层单位半年度、季度的预算执行程度均进行考评，因此更多的财务相关人员采用调整收支时间的方式以迎合上级部门的要求。而此举直接导致了账面数与实际数存在偏差，因此强化预算管理将在另一方面使得财政部门无法获取准确的财务信息以了解预算单位的实际生产经营情况，同时也容易滋生投机主义。

其次，该方式不利于事业单位财务风险的控制和评估。收支均已实际收到和支付的现金为准，并不能如实反映哪些是当期已发生但未支付的债务，哪些又是已支付但却未发生的债权，不能真实反映事业单位实际状况，从而影响甚至误导事业单位的经济决策。

再次，随着事业单位会计制度的各种改进尝试，预算会计开始由“基数法”全面转变为“零基预算”法，由每个更加细化的基层部门根据各部门的预计开支编制部门预算，但零基预算要求全面制定科学具体的定额标准，同时也需要本部门人员对下年度即将发生的收支有充分的了解和掌控能力。但基于不确定性，大多情况下基层部门人员同样会参照上年度本部门收支总额上调一定百分比，因此本质上仍旧是在更小的范围内使用的“基数法”。

另外，由于目前对于预算的结余资金原则上是不允许当年留用的，而是需要纳入下一会计年度的部门预算安排，所以上年的支出情况就变相决定了来年的预算规模，这就导致了部分事业单位在会计年度终了时集中突击“花钱”。但倘若允许“结余留用”并自行支配，在缺乏有效约束机制的情况下将引发更多深层次的问题，因此此举为两弊取其轻的权宜之计。

三、结合国外经验，提出改进我国事业单位会计核算方法的建议

基金会计是国外认可度较高且施行效果较好的公立非营利组织（事业单位）的会计核算模式，即按照基金种类进行会计核算和编制会计报表的方式。

国外的公立非营利组织的基金是根据不同的来源以及用途进行分类的，因此设立了很多独立的基金主体来反映基金的运作情况。事业单位的资金来源主要包括财政拨款收入，提供事业服务的收入，具有经营性职能的事业单位还会有金融机构的借款收入，部分单位会有捐赠收入等。其实每一笔收入都有它特定的来源和用途，只是在预算会计中，每笔收入的使用并没有完全考虑资金提供者的预期的使用目的。而基金会计则可以通过限制各笔收入的使用途径，从而更好地履行资金提供者的受托责任。对于财政资金作为主要收入来源的事业单位，资金使用的合理性和合规性则使得基金会计的引入更加必要。

美国公立非营利性机构基金会计的记账方法是采用修正的权责发生制，其主体是基金和账群，因为每项基金都有其特定的会计等式，他们都被作为独立的会计主体来看待。事业单位合法地利用其职能来筹集资金，但这些非交换性的资金是将受约束的，在法律或合同中明文规定该项资金的用途，有利于受托人的资金保全。特别是资金量大、基金种类较多的部门，基金会计的出现使得凌乱无章的资金使用有章可循，可以在纷乱中明确资金的流向，对于强化财务控制和财务责任都起到了极其重要的作用。财政部门对基金用途的限制也是可以根据机构或环境的实际情况撤销，但多种基金主体之间的资金往来将在财务报告中清晰反映，因此可以反映该机构的具体财务状况以及各项基金盈亏的情况，有利于信息利用者作出正确的决定，也有利于以财政拨款为主体的机构得到上级部门定额或定向的补助。

其实随着经济的不断发展，我国已经出现了需要单独核算的基金，比如说我们所熟知的社保基金 ，即为特定用途筹集而设置的社会保障基金。基金会计的出现，强化了特定用途资金的管理，其独立的核算体系加强了该笔资金的保值增值能力。只是在基金记账方式方面仍旧沿用的收付实现制，使得其反馈的财务信息欠缺准确性。

（一）建立特定基金并试点施行

尽管基金会计是国外政府会计中较为成熟的会计核算方式，但其一成不变地照搬利用与我国事业单位现行会计核算模式以及工作人员的思维方式是相悖的。此外，基金会计的基金类型是非常细化的，因此，引入的工作也不可能一蹴而就。

尽管现行的会计核算科目中净资产项目下也包括固定基金、修购基金等，但均是以收付实现制为基础记账的，因此我们提出的基金会计的设置将是逐步引入权责发生制或者诸如美国的修正的权责发生制。权责发生制有助于真实地反映事业单位的资金使用效率和当期债权债务的结构，使得我国事业单位更加适应新型经济环境下的受托责任要求，也有助于适应社会公众对事业单位财务报告逐步透明化的要求。以权责发生制为基础的基金会计能够提供较收付实现制更准确客观的财务报告，使得社会公众能够根据此信息更加客观如实地了解事业单位的服务绩效和资金使用情况。

基金会计的引入也有利于外界群体对事业单位管理业绩的评估。事业单位并不是以营利为目的，而是具有其特殊的公益特性。其公益行为的评估很难被量化，因此也无法在财务报表中体现，换言之，即使收支出现赤字也不能简单地说明执行不佳。因此评估事业单位的管理业绩可以通过实际收支情况与预算的比较分析得出，预算会计提供了事业单位的管理计划能力以及预算执行能力，而基金会计能更好地追踪资金的用途和流向，以及评价该部门是否很好地履行了受托责任。

全方位的施行基金会计是以会计制度的改革为依托的，同时也需要一个完善的监督管理机构。而这两者都需要一个长期的过程，所以我国的事业单位可以考虑先以某种特定基金先试点施行该种基金会计制度，并确保该种以权责发生制为核算方式的基金不会与现行会计制度相抵触，初步摸索出一种适应于我国基本国情的事业单位会计制度新模式。而先引入的基金是以金额重大还是发生频率高为选择标准，亦或根据不同行业的事业单位制定各自特殊的基金仍是基金会计制度在实施过程中需要考虑的问题。

（二）施行双轨制会计模式，将预算会计与基金会计相结合

对每项基金的收入和支出，都设置相应的预算与实际两套账户，这样在一个会计年度终了时，可以生成会计报表同时反映上述两种会计模式，便于进行比较和分析，也能更加全面反映出事业单位的实际收支情况，便于信息接受者和决策层作出正确的判断。在我国事业单位财务管理中，预算会计是具有法律约束性的，财政部门可以通过预算会计，并设定一套预算账户来记录和管理预算执行的全过程。因此，预算会计的存在是举足轻重的，用基金会计一味否定并取代预算会计是不可行的。而两种会计核算方式的有效结合，一方面可以通过预算会计有效的控制和约束各级事业单位的资金使用状况，强化事业单位的约束、监督能力；另一方面也能通过基金会计重点了解某项特定用途的实际收支情况，也有利于事业单位定向或定额补助的下拨决策。因此，基金会计的引入是有助于强化事业单位预算约束力的，“专款专用”还有利于规范事业单位的资金使用状况，可促进权力制衡，同时也可以抹去一些腐败的灰色地带。长远来看，推行基金会计既可完善我国事业单位现行会计核算制度，同时也可以推进会计核算制度与国际化接轨。

四、小结

综上所述，对于事业单位会计制度技术层面的各种改进并不能完全解决我国事业单位现行预算制度存在的问题。只有推进预算监督制度改革并真正做到预算透明化，使其真正地接受纳税人的公开监督，才能克服当前会计核算方法所存在的不足。而这一切的基础是事业单位必须提供准确、真实、客观的会计信息，因此基金会计与预算会计的双轨制模式的应用将切实将事业单位会计核算模式推上一个新的台阶。

参考文献

[1] 乔婧.国外基金会计模式在我国政府会计中的应用[J]. 时代经贸，2011（01）.

篇（9）

本次重点调研了以下情况：一是新的《财政总预算会计制度》落实情况，二是收回财政存量资金总预算会计核算情况，三是总预算会计按支出经济分类科目进行会计核算情况，四是预算会计职能划分与会计账套设置情况。主要考虑是：

1.选择对新的《财政总预算会计制度》落实情况进行调研，主要是因为新的《财政总预算会计制度》要求2016年1月1日起执行。年末调研落实情况，可以在一个相对完整的会计周期内，有针对性地发现问题、掌握情况。此外，财政部2016上半年在全国范围内开展的财政资金安全检查工作发现，个别地区尚未落实新的《财政总预算会计制度》，存在需要进一步了解并解决的问题。

2.选择对收回财政存量资金总预算会计核算情况进行调研，主要是因为盘活财政存量资金工作是国务院的决策部署。2016年执行中，地方反映盘活财政存量资金面临着一些制度，其中，盘活财政存量资金的账务处理办法有些不易操作。此外，中央财政在对收回的财政存量资金按规定进行会计核算后，个别预算单位的个别预算科目也出现过负支出的情况，与地方所反映情况类似。

3.选择对总预算会计按支出经济分类科目进行会计核算情况进行调研，主要是因为2015年底财政部提出：“财政总预算会计按支付系统中记录的部门预算经济分类科目记账”。国库司于2016年初先行启动按支出经济分类科目进行会计核算的系列工作，发现了一些问题，也积累了一些经验。2016年10月11日，《财政部关于印发〈支出经济分类科目改革试行方案〉的通知》出台，要求2017年1月1日起在全国试行改革，调研相关情况恰逢其时。

4.选择对预算会计职能划分与会计账套设置情况进行调研，主要是因为2015年底《财政部关于加强财政内部控制工作的若干意见》出台，要求财政系统全面推进内部控制建设，切实提高财政部门的风险防控能力和内部管理水平。从各级财政国库部门的会计职能划分和会计账套设置情况，可以具体了解财政总预算会计核算管理的工作水平和财政资金运行管理的风险防控能力。本次调研的主要做法是：调研小组首先向两个省的财政厅国库处发出调研提纲，调研小组赴两省后，与省本级、五个地级市、两个县的财政厅、局的财政总预算会计人员共同调研。一是座谈交流；二是现场查看；三是资料交换。通过调研，所梳理的情况、抛出的问题、释放的信息，得到了参与人员的一致认可。

二、调研了解到的主要情况和问题

（一）主要情况。从调研了解到的情况看，总体而言，地方各级财政高度重视总预算会计工作，在加强制度建设的同时，注重夯实总预算会计基础工作，以不断适应建立现代财政国库管理制度的需要。

1.新的《财政总预算会计制度》落实情况。2015年新修订的《财政总预算会计制度》一个显著的变化是，在核算预算收支的同时，首次采用“双分录”会计核算方法，对与预算收支变动密切相关的资产负债情况进行核算，增设了用于核算反映政府财政持有的股权、债权等资产的会计科目和不同类型政府财政负债的会计科目。落实新的《财政总预算会计制度》，有利于奠定编制政府财务报告的数据基础，有利于促进建立现代财政制度。新的《财政总预算会计制度》出台后，各地高度重视，深入领会新制度精髓，积极组织辖区内各级财政部门贯彻落实，综合运用集中面授、视频培训等方式，对于新制度出台的背景与意义、新制度的内容与变化、新旧制度衔接及执行新制度的要求等开展全方位的业务培训，有效提升了各级财政总预算会计人员对于新制度的理解力和执行力。同时，做好会计核算信息系统的记账规则、新旧科目转换、升级改造等技术准备工作，为新旧制度平稳对接和新制度执行提供技术保障。所调研两省的各级财政均执行了新制度，只是落实程度不一。

2.收回财政存量资金总预算会计核算情况。财政存量资金情况复杂，部门如何缴回、会计如何处理，对于总预算会计属于新的工作任务。为规范会计核算方法，财政部2015年出台了《财政部关于收回财政存量资金预算会计处理有关问题的通知》（财预［2015］81号）。所调研省份之一根据国务院和财政部文件，结合本省实际，印发了《省财政厅关于收回财政存量资金预算会计处理有关问题的通知》。对于省直部门存量资金，收回时，按照财预［2015］81号文件，挂“暂存款”科目。支出时，按原用途使用的，直接冲减“暂存款”科目的挂账；调整用途的，先按原拨款支出科目冲减本级当年支出，再重新安排支出。该省反映，由于部门的结转结余资金一般年限长、项目杂，部门很难分辨具体的原拨款支出科目，因此，收回的存量资金一旦盘活他用，很难准确地按原科目冲减支出。所调研省份之二收回的存量资金先挂“暂存款”科目，重新安排支出时区分是否安排到原资金使用部门进行不同的会计处理：对于仍安排到原部门使用的，冲减原支出科目；对于调整资金使用部门的，则难以按规定冲减原支出科目。实际执行中，对于收回的存量资金重新安排使用时，大多作了调整，因此难以严格按照财预［2015］81号文件进行会计处理。

3.按支出经济分类科目进行会计核算情况。《财政部关于印发〈支出经济分类科目改革试行方案〉的通知》（财预［2016］135号）于2016年10月11日出台，由于此项改革试行方案刚刚出台，地方尚处于改革前的探索阶段。所调研省份之一的省本级对于纳入国库集中支付改革的单位，已按支出经济分类科目进行会计核算，其核算数据由国库集中支付系统自动转入总预算会计核算系统进行记账。所调研省份之二的总预算会计尚未按支出经济分类科目进行会计核算，目前只按支出功能分类科目进行会计核算。通过试编2015年度支出经济分类决算，反映出各地不同程度存在项目支出经济分类的预算编制细化程度不高、经济分类支出预算约束性不强、预算单位对支出经济分类科目使用不规范等问题。

4.预算会计职能划分与会计账套设置情况。一是从会计职能划分看，大部分省、市、县国库处（科、股）和支付中心实行“两块牌子、一套人马”，国库机构的职能设置能够满足会计核算的需要；个别市、县受人员编制限制，国库和预算合署办公。两省国库处均专门设有“会计组”，对预算内、非税及其他专户资金进行会计核算；市级以下国库部门有的总预算会计参与资金核拨、会计核算及决算编制全过程，存在不相容岗位同一人兼任的现象。二是从会计账套设置看，各地能够根据制度规定，结合本地实际，按照资金性质合理设置账套并组织会计核算。所调研省份之一的省本级把会计业务分配给会计一组和会计二组，区分组别分别进行账套设置和会计核算：一组主要负责总预算收支会计核算，定期报送省本级旬（月）报、编报省本级和全省财政总决算、部门决算和政府财务报告等；二组主要负责教育（非税）专户、统发工资等财政专户的拨款及会计核算。所调研省份之二的省本级共设置五个账套：一是总预算会计账套，主要进行金库收支、国库集中支付等的会计核算；二是非税专户会计账套，主要进行非税收入收缴和纳入财政专户管理资金的会计核算；三是社保基金专户会计账套；其余两个是其他财政专户会计账套。

（二）主要问题。受各地经济发展水平及财政财务管理理念等因素影响，各级财政总预算会计核算管理工作中遇到的困难和存在的问题各有不同。调研中主要发现了以下问题：1.对股权、债权、债务的会计核算问题。2016年是执行新制度的第一年，受财政部门内部职能分工多变、政府资产管理模式多样、需追溯信息的时间跨度较为久远等客观因素影响，实际工作中，为了启动并完成对股权、债权、债务等新增事项的会计核算，各级总预算会计是在困难中摸索前进。一是会计核算依据获取困难。总预算会计对股权、债权、债务等进行会计核算，需要相关单位提供原始数据及相关资料作为依据。但实际情况比较复杂，尤其是涉及的股权管理部门数量较多、各部门对股权的管理水平不一，总预算会计获取股权投资数据的准确完整性和真实可靠性难以保障，信息获取的渠道也难以确定。二是股权、债权核算内容需进一步明确。基层情况比较复杂，政府组织招商引资、推进城乡基础设施建设等活动都会涉及大量的资金运作，所发生的业务是否形成股权、债权等，需要在管理环节予以明确。但目前，有些文件资料对于是否形成股权、债权等的管理规定并不明确，会计人员在具体进行会计处理时，难以做出准确判断，容易因会计人员业务能力和理解水平不同而造成会计处理方法各不相同。2.收回财政存量资金的会计核算问题。调研发现，对于收回财政存量资金的会计核算方式，地方财政存在打政策球现象。由于使用存量资金安排支出时，需要冲减相关预算单位、相关支出科目的当年支出，可能会影响相关预算单位的预算执行情况，同时辨别存量资金曾经列支的科目也有难度，各地财政在进行会计核算时，有的不视具体情况只冲减“暂存款”科目的挂账；有的将收回的存量资金从“暂存款”转入“调入资金”科目，再重新安排使用，出现重复列收列支问题。

3.按支出经济分类科目进行会计核算问题。调研发现，按支出经济分类科目进行会计核算存在以下问题：一是预算单位与总预算会计按支出经济分类科目进行会计核算的结果不完全一致。在目前尚未正式实行支出经济分类科目改革的情况下，受预算单位对支出经济分类科目的使用不够规范、现金提取时支出经济分类科目的填写较为随意等现象的影响，预算单位的实际支出与总预算会计核算的支出，其经济分类科目数据存在不一致的问题。二是部分支出经济分类科目数据难以获取。第一，由于尚未纳入国库集中支付的部门，其资金拨付仍采用实拨资金流程，部分经济分类支出数据总预算会计无法获取。第二，对于地方涉及到非本级预算单位的支出，是由财政代编支付计划时选择经济分类科目。这类拨款一般为大额的一次性拨款，在编报支付计划时无法具体列报经济分类科目支出计划。第三，按照权责发生制核算的资金，由于尚未形成实际支出，则暂时无法确定经济分类科目数据。

4.不同会计账套重复核算的问题。调研发现，虽然各地账套设置较为合理，涵盖了全部财政业务，能够全面核算、准确反映本地区财政资金情况，但从具体核算情况看，不同账套间存在核算内容重复的问题。以其中一个省本级为例，总预算会计和财政专户会计对非税收入收缴业务重复进行会计核算，两个账套每天分别就单位名称、入库时间等收缴明细事项同时做大量的核对工作，两个账套核算的明细程度相同，一定程度上造成了人力和资源的浪费。

5.基层财政总预算会计人员配备问题。各地普遍反映国库部门人员编制不足，尤其是基层国库部门人员偏少，有的与预算部门合署办公，有的国库股只有1人；市、县财政总预算会计工作人员配备尤其不足，一人多岗现象较为普遍，未能按照不相容职务相分离原则进行岗位设置，也难以建立规范的AB角替岗制度，致使会计核算管理业务难以细化，财政总预算会计工作存在潜在风险。

三、对总预算会计核算管理工作的建议

（一）强化新制度的落实1.进一步开展调研活动。结合编制政府财务报告、开展政府与社会资本合作等财政改革进展情况，有侧重地选择政府资产负债情况复杂、新增会计事项多的省份进一步扩大调研范围，广泛开展交流活动；在进一步了解各地情况的基础上，邀请与资产管理相关的部门召开研讨会，共同探讨解决有关股权、债权、债务等核算和反映方面的焦点、难点问题。2.研究制定实施细则。制度通常具有宏观性、一般性和指导性，为做好具体实施工作，往往还需要依据实际情况制定实施细则，增强制度的可操作性。对于新的《财政总预算会计制度》实施过程中，尤其是 对于股权、债权、债务等新增事项进行会计核算过程中遇到的困难和问题，建议研究制定实施细则，规范相关信息的统计口径和资料报送机制，以提高会计信息质量，强化新制度的落实。

（二）严格收回财政存量资金相关制度的执行。为规范对收回财政存量资金的会计核算方法，《财政部关于收回财政存量资金预算会计处理有关问题的通知》（财预［2015］81号）规定，总预算会计在收回资金时列“暂存款”科目；安排使用时，如按原科目支出则冲销“暂存款”，如调整用途则先冲销“暂存款”和原支出科目、再按实际支出科目列支。这种制度安排，一是符合《财政总预算会计制度》，二是可以避免年度之间的重复列收列支。因此，建议各地严格按照文件规定进行会计核算。对于冲减支出可能对当年预算执行情况产生的影响，建议通过区分数据统计口径予以解释，一是可以在原预算执行报表后，附注说明冲减支出情况；二是可以生成预算执行数（含冲减支出数）和资金实际支出数（不含冲减支出数）两张报表。对于执行中的困难，建议总预算会计加强与其他内部职能部门的协调沟通，通过完善系统功能、建立台账等方式尽可能掌握每笔资金的来龙去脉，规规矩矩组织会计核算，实实在在反映财政资金运行，充分发挥总预算会计的职能作用。

篇（10）

[中图分类号] F230 [文献标识码] A [文章编号] 1673 - 0194（2013）05- 0012- 05

1 引 言

会计属性的研究，是会计理论基础问题，似乎已成定论，但会计的属性定论为：管理活动、工具论、信息系统等至今不乏争论，总定义在社会学科下的管理科目，已既成事实。2010年中国会计学会会计史分会在河北承德召开的国际会计史学术会议上，有学者向郭道扬教授提出了这样一个问题：请您就会计学与数学的关系说说见解。郭教授从会计学与数学的联系与区别两个方面分析了两学科的关系，从中反映了会计学科的二重性，即会计学既有其社会学科的一面，也存在其自然学科的一面，会计学，其实是交叉学科，具有社会和自然二重属性（本文不再述及）。本文基于会计二重性，认为会计方法中的会计分录也遵循二重性，进而构造出计算等式法，它是现行会计分录“科目对应方法”的基础。会计分录是对会计受理的会计事项进行分析，确认复式记账的对应关系，从而据此登记账簿的业务过程。编制会计记账凭证，确认会计科目、账户及其借贷方向，是记账、算账的依据，是期末结账、转账，核算经营成果，编制会计报表的基础。会计分录的编制是专业学习中的关键知识点，学习者掌握了会计分录的编制，也就基本掌握了会计方法中的要素、确认、计量中的主要技能知识点。现行会计分录编制方法为科目对应法，几乎囊括《基础会计》或《会计原理》，《财务会计》、《工业会计》、《金融会计》、《商业会计》、《预算会计》、《国际会计》、《纳税会计》等相关会计类教科书，其业务分录处理对应关系清楚，来龙去脉清晰，是不言而喻的；但长期的教学实践表明，这种科目对应法，不便学习者把握会计核算的精髓，往往会导致学习效率低下，学习效果不佳。本文试图通过对会计二重性前提下的会计分录编制方法进行研究，理论联系实际，将新的会计分录方法定义为计算等式法，把会计分录方法定位于知识的关键点，使会计分录方法更加完善。

本文中所提出的新的会计分录计算等式编制方法，是源于教学实践摸索中的经验总结，已通过教学实践检验，取得了较好的教学效果；总之，通过会计分录编制方法的研究，试图将已经取得的良好教学方法加以推广应用。

2 会计分录编制的新方法――计算等式法