税收政策相关理论汇总十篇

序论：好文章的创作是一个不断探索和完善的过程，我们为您推荐十篇税收政策相关理论范例，希望它们能助您一臂之力，提升您的阅读品质，带来更深刻的阅读感受。

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一、绪论

1.研究背景。服务业的发展水平已经成为衡量一个国家或地区生产社会化程度和市场经济发展水平的重要标志。黑龙江作为中国内陆省份之一，市场经济较为落后。转变经济增长方式，从以制造业为主转向以服务业为主，化解压力，推动经济健康持续增长，对黑龙江来说既是机遇，也是当务之急。

2.研究目的及意义。本文研究的目的在于制定和完善税收政策，促进现代服务业的快速健康发展，以达到优化产业结构，促进经济和社会的发展。

分析黑龙江省现代服务业的现状并提出促进其发展的税收政策和制度对策，具有重大理论意义及实践意义。

3.研究内容与方法。本文的研究内容包括理论基础、现状与问题分析、经验借鉴和税收对策等。

本课题主要以实证研究为手段，采用理论与实践相结合、定性分析与定量分析相结合（层次分析法）、规范分析与实证分析相结合、资料收集与实地调查相结合，以及由特殊到一般的归纳演绎研究方法。

二、现代服务业发展与税收激励政策的基本理论

1.拉弗的税收激励理论。20世纪70年代，美国供给学派经济学家拉弗提出了税收激励理论，其理论的核心思想就是通过减税来激励企业经济活动，并提出了著名的拉弗曲线。

2.马克思的税收分配环节理论。马克思的再生产理论把社会再生产分为生产、分配、交换和消费四个环节，这四个环节是相互联系和相互制约的，生产决定其他环节，其他环节对生产有反作用。

3.凯恩斯的税收作用理论。凯恩斯认为，税收不仅是筹集财政收入的重要手段，而且是政府用来调节经济和收入分配的重要工具。

三、黑龙江省现代服务业税收激励政策的现状与问题

黑龙江省服务业的税收负担与其他一些省份相比，税负相对较重。2008年黑龙江省服务业税收负担为10.35%，高于吉林、山东和湖南等省份的服务业税收负担水平。如此高的税负不利于黑龙江省服务业对外的竞争力，阻碍其健康发展。因此，采取必要的税收优惠政策以促进黑龙江省现代服务业的发展迫在眉睫。

资料来源：《中国税务年鉴2009》及《黑龙江、吉林、辽宁、山东和湖南统计年鉴2009》整理所得。从黑龙江省现代服务业和制造业的税负比较来看，现代服务业的税负高于制造业。国家为扶持现代服务业发展对其实行轻税的效果并不明显。

四、国外现代服务业税收激励政策的经验和借鉴

目前，世界上大多数国家的增值税征税范围包括商品零售和服务业。但是在我国商品零售增收增值税而服务业征收营业税，导致税收政策不合理、不科学。要制定促进现代服务业发展的税收政策，应该借鉴世界各国的普遍做法和经验，将建筑业等与生产相关的经营性劳务服务纳入增值税的征收范围，发挥增值税的内在制约作用，实现资源优化配置，促进现代服务业的良好发展。

税收优惠政策的制定要突出重点，具有针对性。首先，税收优惠政策目标应该要重点强调现代服务业的发展，同时也不能忽略对传统服务业的扶持。因为现代服务业的发展是提高服务业竞争力，促进经济增长的重要动力，而传统服务业又是吸纳失业人员、缓解就业压力的有效途径。其次，要根据各类现代服务业的不同特点，有针对性的制定税收优惠政策，例如对于技术密集型服务业应从促进其技术研发的角度制定税收优惠政策；对于劳动密集型服务业应从鼓励吸纳失业人员的角度制定税收优惠政策；对于经营风险较高的服务业应从提高其抗风险能力的角度制定税收优惠政策。总之，税收政策要目标明确，具有针对性，才能使我国的现代服务业在税收政策的引导下科学、合理、快速的发展。

五、现代服务业发展的税收激励政策

1.调整和完善与现代服务业相关的税收制度。扩大增值税征税范围，调整营业税征收制度，完善企业所得税优惠，降低服务业宏观税费负担水平。

2.不同类型现代服务业发展的税收激励政策。现代公共服务业发展的税收激励政策。为促进现代公共服务业的发展，国家在制定税收优惠政策时，应一视同仁。

现代金融保险业发展的税收激励政策。应根据行业特征制定相应的税收优惠政策，实行亏损抵回与亏损抵后相结合政策，将证券交易印花税改为从卖方单边征收，鼓励投资者长期持有证券，减少短期投机行为。

现代物流业发展的税收激励政策。完善营业税相关的税收政策，完善企业所得税相关的税收政策，完善其他税费的税收政策。

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(一)对民营企业与税收政策的界定

对于民营企业的准确定义，目前学界并没有统一的说法。一般意义上，民营企业是从企业性质的性质来划分企业类型，即相对于国有性质而言的。因此，民营企业可以指除“国有独资”、“国有控股”外的所有企业。为保持前后一致，本文将民营企业的界定为私营企业与个体经营企业，相关数据选取也以此作为标准。税收政策是政府财政政策的一种，指政府为了实现特定的政策目标，运用税收手段调控宏观经济的方式。税收政策也是税收制度的一种，也体现在税制要素的不同规定，但具有临时性、灵活性等特点。在规范的税收制度下，国家为了促进民营企业的发展，往往在一般的税制规定内，做出一定的调整，如缩小课税范围，降低税率，延迟税款征收等，以降低民营企业的税收负担。

(二)民营企业税收政策的现状

本文从一般性税收政策和税收优惠政策两个方面分析陈述民营企业所得税税收政策的现状。从一般性税收政策来看，个人独资企业与合伙企业以外的民营企业按照25%的税率，对来源于中国境内外所有扣除一定的费用后纳税。个人独资企业和合伙企业以及个体工商户按照个人所得税的生产、经营所得纳税，税率是5%———35%的五级超额累进税率。从税收优惠政策来看，一是对小微企业实施税收优惠———对于符合规定的小微企业，企业所得税税率按20%征收。而且，自2014年1月1日至2016年12月31日，对年应纳税所得额不超过10万元的小微企业，按其所得的50%计入应纳税所得额，按20%的优惠税率缴纳企业所得税。二是，促进民营企业融资的税收政策。民营中小企业对于投资的吸引力不够，我国政府为了缓解民营企业融资困难的问题，出台政策鼓励投资企业对于特定民营企业的投资。

二、国外扶持民营企业的税收政策

西方国家促进民用企业发展的税收政策有很多，其中具有代表性的主要有美国和德国的税收政策:

(一)美国扶持民营企业的相关政策

美国陆续颁布实施了《小企业投资法》、《纳税人免税法》、《经济复兴税法》等。首先，允许符合条件的中小企业选择按个税纳税方式缴纳所得税，避免重复征税;其次，在企业投资方面，允许企业使用加速折扣，加速民营企业资本周转速度;最后，利用税收政策鼓励企业进行科技创新。

(二)德国扶持民营企业的相关政策

德国扶持民营企业的税收优惠政策很全面，深入到了企业发展的各个方面。首先，为促进民营企业的发展，德国给以其所得税低税率的优惠政策;其次，在鼓励企业投资上，德国政府对符合条件的民营企业投资于机器设备的部分给予附加折旧的优惠;最后，德国政府对特定地区的企业给予5年内免除特定税费的税收政策扶持。

(三)国外民营企业税收政策的启示

一是，政策目标明确。国外政府都对民营企业在本国经济中的重要地位有着充分的理解和认识，制定的促进民营企业发展的相关税收政策目标明确，特定的税收政策对应民营企业发展中的特定问题。为了切实保障民营企业的合法权益，将促进民营企业发展的税收政策通过立法确定下来，将民营企业的扶持政策法制化。二是，分类实行税收优惠。各国对民营企业的税收政策并非完全相同，对于不同类型的民营企业有不同的税收优惠。各国政府税收优惠政策对于技术创新企业都给予了区别一般企业的所得税优惠。此外，对于落后地区的民营企业，政府也设立了特定税收政策给予税收优惠，如德国政府对在落后地区新建立的企业，给予5年内免征营业税的税收扶持。三是，多种方式并存。各国采取了多种税收优惠方式一同来扶持民营企业的发展。例如:美国的税收优惠政策中，既有对小规模企业的税率优惠，又有鼓励投资的加速折扣优惠，还有对投资收益的减免税。

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0.引言

税收政策是政府调控市场的重要手段之一，同时也是企业经营的重要外部环境之一，各企业生产经营活动方向和效益很大程度上受到了税收政策的影响，税收政策的调整和完善对产业升级和经济增长有着深远的影响。近几年来，我国所进行的一系列税收政策的调整和改革，从整体上为减轻企业税收负担，增强我国企业竞争力和促进产业技术升级起到了积极的推动作用的同时，也对企业经营和效益产生的不同程度的影响。因此，研究税收政策变化对企业经营和效益的影响有其重要性。

本文分为两部分内容，先通过理论分析税收政策实现过程，结合现有关于税收政策变化对企业经营影响的研究，构建税收政策变化及对企业经营和效益的产生影响的一般框架模型。其以宁波市建筑业为例，结合行业特点和发展现状，分析并探讨税收政策变化对宁波市建筑企业经营活动和效益的影响。

1.税收政策变化影响企业经营和效益的理论分析

1.1税收政策的传导机制分析

税收政策传导机制是税收政策工具变量经由某种媒介体的传导转变为政策目标变量的实现过程。在税收政策发挥作用的过程中，各政策要素通过媒介体相互作用形成一个有机联系的整体。[1]而这一有机整体的良性运作不仅影响着税收政策的有效性，还会影响政策所作用市场的发展以及其环境中企业的经营活动方向和效益。按照媒介体的不同，可以将税收政策的传导机制分为：以税收负担为媒介体的传导机制和以税收归宿为媒介体的传导机制，具体作用过程见下表1,2。

表1 以税收负担为媒介体的税收政策传导机制

表2 以税收归宿为媒介体的税收政策传导机制

从上表可见，税收负担的传导作用与税收政策对象的负担能力相关，只有当两者相适应时，传导机制的作用才是有效的。而税收归宿只有在税负易转嫁的流转税为主体的税收中才起传导性作用，并存在不同时期的变动特点，只有适应税收归宿的时期性特点才能产生正向传导作用。同时还可以发现，企业作为市场经济的细胞，不管是税收政策目标的直接对象，还是税收政策传导作用的间接对象，在这一有机联系的整体中，企业的经营活动和效益会受到影响。

1.2税收政策变化影响的行业差异性分析

尽管近年来我国一系列的税收政策调整和改革，从整体上为减轻企业税收负担，增强企业国际竞争力和促进产业升级有着积极推动作用。但由于各行业生产和投资结构的特殊性，这些税收政策变化对于不同行业有着不同影响力度和方向。以增值税改革为例，2009年1月1日，国务院在全国范围内推行增值税转型改革，来鼓励投资和扩大内需，提高企业竞争力和抵御风险能力。但增值税转型对各个行业的影响不尽相同。对于设备、工具类固定资产投资额较大的机械制造、石油化工、建材、钢铁等主要制造行业，由于增值税改革为促进企业自我投资的积累意图，增值税进项税抵扣额增加，企业实际增值税率下降。[2]而科技型企业固定资产设备折旧率高，增值税改革的成本一次列支有助于提升科技企业的投资意愿，降低企业成本支出，提升企业业绩回报。[3]但对于如大型煤炭企业等资源性开采行业，由于其增值额比重高，实际税率高于其他行业，其增值税价格转移又受到市场制约，因此改革对此类行业却有着较大的负面影响。

1.3税收政策影响企业经营和效益的框架构建

从上可见，税收政策变化对企业经营和效益存在影响，但具体政策内容对企业的影响与企业所在行业特性和整个经济大环境形式有着密切关系。税收政策对企业经营和效益的影响，将引起企业经营活动方向的变化，整个产业结构的调整，影响政策目标的有效性，进而引起税收政策的调整和改革，形成一个循环的有机联系整体，因此，可以建立以下税收政策对企业经营和效益影响的分析框架（如下图1）：

图1 税收政策影响企业经营和效益的框架

运用上面建立的分析税收政策变化对企业经营和效益产生影响的分析框架，下面将以宁波市建筑业为例，分析税收政策变化对其企业的影响，发现问题并给出相应的政策建议。

2.税收政策变化对宁波市建筑业企业影响的案例研究

2.1建筑业的行业特点和涉税情况

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研究方法和模型

商品价格的波动通常是用商品价格的方差或标准差（Standarddeviation，以SD表示）来表示的。因为标准差可以反映商品价格变化的离散程度，标准差越大，就表示商品价格波动的幅度越大；反之，标准差越小，就表示商品价格波动的幅度越小。本文选择生产者物价指数（Producerpriceindex，简称PPI），即PPI指数作为研究对象。因为从理论上来说，生产过程中所面临的物价波动将反映至最终产品的价格上，因此研究PPI的变动情况将有助于判断、分析商品价格的波动情况。本文依据经济学中的价值规律理论，通过对影响商品价格波动(Fluctuationsincommodityprices，以FICP表示)的因素因子进行分解，构建企业计税行为影响商品价格波动的理论分析框架，并在此框架下建立实证计量模型，从信息不确定的视角研究商品价格波动与企业计税行为的相关性。假设商品价格波动的模型为:FICPc=ξ0+ξ1FAc1+ξ2FAc2+…+ξnFAcn+γc（1）其中，FICPc表示商品价格波动的整体特征(Overallcharacteristics，以c表示)；ξ为商品价格的敏感性系数；FAcu(u=1，2，…，n)表示对商品价格波动产生影响的各项因素（Factor，以FA表示）；而γc则是随机干扰项，表示纯随机因素对商品价格波动产生的扰动。这样，PPI指数的标准差就可以用SDc来表示。根据传统的价值规律理论，商品的价格基本上准确地反映了商品内在价值有用的所有相关信息，因此商品价格的波动体现了市场基本面的相关信息。来自市场基本面的信息不确定性会引起商品价格的波动，而非基本面的因素也能推动商品价格的波动，如政府的政策、企业的行为和市场的惯性，这三个方面因素会直接导致商品价格的波动，特别是非随机性波动。这些所引发的商品价格非随机性波动（Non-randomfluctuationsincommodityprices，以NFICP表示）对于真实经济也会产生显著的反馈影响。有鉴于此，在本文的理论模型中，我们将上述三个因素效应作为解释变量，其中，政府的政策效应，我们主要考察的是税收政策(Taxpolicy,以TP表示)，因为税收是商品价格的组成部分，税收政策的变化会直接引起商品价格的非随机性波动。我们选取了税率(Taxrate，以TR表示)和实际征收率(Theactuallevyrate，以ALR表示)作为替代指标；企业的行为效应，我们主要考察的是企业计税行为(Taxact，以TA表示)，由于企业计税行为属于定性指标，无法观测，所以我们选取了可量化的替代指标———企业纳税额(Theamountoftax，以AT表示)和经营成交率(Businessturnoverrate，以BTR表示)。因为企业的纳税额大、经营成交率高，就意味着企业的生产经营活跃，也就说明企业对商品价格的认同，反之，则意味着企业的生产经营平淡，也就说明企业对商品价格的否定；市场的惯性效应，我们主要考察的是市场中由当前商品价格波动与滞后商品价格波动的相关性所导致的波动集群(Volatilityclustering，以VC表示)，即市场上商品价格波动存在着的涟漪效应，价格波动后面紧跟着的波动。我们选取了在商品价格波动模型中引入波动率的滞后变量，即标准差SDc的滞后一期至三期的值作为解释变量，以体现商品价格波动的涟漪特性。通过以上分析，我们可将假设的商品价格波动模型（1）简化为商品价格非随机性波动模型：NFICPc=ξ0+ξ1TPc+ξ2TAc+ξ3VCc+γc（2）其中，NFICPc表示商品价格非随机性波动的整体特征；ξ为商品价格的敏感性系数；TPc表示税收政策效应，可以用TPc和ALRc代表；TAc表示企业计税行为效应，可以用ATc和BTRc代表；VCc表示市场惯性效应，可以用SDc-1、SDc-2和SDc-3代表。另外，考虑到税收政策的不确定性对企业计税行为的影响，本文设定了以下虚拟变量（Dummyvariables，以DV表示）：DV1为政府自2004年1月1日起实施《国务院关于改革现行出口退税机制的决定》(国发【2003】24号)，对出口退税率进行了结构性调整，适当降低了出口退税率约3个百分点左右。调整后的出口退税率为17%、13%、11%、8%和5%五档，对企业计税行为产生的影响；DV2为政府自2008年1月1日起实施《中华人民共和国企业所得税法》，将企业所得税的税率由原来的33%降低为25%，对企业计税行为产生的影响；DV3为政府自2009年1月1日起实施《关于增值税转型改革若干问题的通知》（财税【2008】170号），允许增值税一般纳税人购进或自制固定资产发生的进项税额从销项税额中抵扣，对企业计税行为产生的影响。

实证研究

（一）样本选择、数据收集及变量测量说明本文选取了2001年～2010年的PPI指数作为研究对象，研究从行业层面出发，选择PPI指数的调查产品所覆盖的全部39个工业行业大类。每个行业随机抽取100家企业作为分析样本。鉴于数据的可获得性以及规避数据自身波动性的要求,本文所采集的数据均来自于全国税收征管系统的SDMS数据库,并对其产生的相关变量进行了对数化处理和单位根检验。其结果如表1所示。由表1不难发现，lnSDc、lnALRc、lnATc和lnBTRc均为零阶单整变量。lnSDc、lnATc和lnBTRc的显著性均达到了1%；lnTRc在经过一阶差分后显著性也达到了1%，对lnTRc作一阶差分处理，以DlnTRc表示；而lnALRc则在10%的显著性水平上通过了检验。于是，商品价格非随机性波动模型就可以建立在消除了数据本身波动性的平稳时间序列的基础上，进行回归分析了。（二）商品价格非随机性波动效应因子的分解分析1.税收政策因素效应分析以商品价格非随机性波动标准差lnSDc为因变量；以DlnTRc和lnALRc为解释变量，进行回归分析。由表2不难看出，在商品价格的非随机性波动中，税收政策的影响效应约为38.81%，其中，实际征收率在1%的水平下对商品价格非随机性波动的影响具有显性正效应；而税率对商品价格非随机性波动的影响则具有非显性正效应。这就意味着，政府的税收政策对商品价格的非随机性波动具有明显且有效的影响，但税收政策并不是以平缓商品价格的非随机性波动为目的，因此，税收政策对于商品价格非随机性波动的反应较为零碎和被动。而表2中的D.W值为0.3401远小于2的状况，则告诉我们，在商品价格的非随机性波动中，税收政策效应的残差序列中的序列自相关情况不仅存在而且深重，还有可供提取的有用信息。2.企业计税行为因素效应分析将lnATc、lnBTRc和虚拟变量DV1、DV2、DV3加入到模型的解释变量中，进行回归分析。由表3可以发现，将lnATc、lnBTRc和虚拟变量DV1、DV2、DV3加入到模型的解释变量中后，在商品价格的非随机性波动中，税收政策因素加上企业计税行为因素的影响效应合计为54.99%，也就是说，在税收政策的影响效应约为38.81%的前提下，企业计税行为因素的影响效应约为16.18%。其中，在1%的显著性水平下进行的检验，lnALRc、lnATc、lnBTRc和DV1、DV2、DV3的系数均获得通过的状况则告诉我们，实际征收率和企业计税行为因素效应对商品价格的非随机性波动具有较强的影响。作为企业计税行为可量化的替代指标———企业纳税额指标lnATc和经营成交率指标lnBTRc，对商品价格的非随机性波动具有同向显性影响效应，就是说，企业纳税额的增长和经营成交率的提高，会推动商品价格非随机性波动的增强；反之，则会抑制商品价格的非随机性波动，使之趋缓。而在税收政策的不确定性对企业计税行为的影响方面，企业对政府自2004年1月1日起实施《国务院关于改革现行出口退税机制的决定》(国发【2003】24号)，调整出口退税率的计税行为反应，表现在商品价格的非随机性波动方面为正效应；企业对政府自2008年1月1日起实施《中华人民共和国企业所得税法》，降低企业所得税税率的计税行为反应，表现在商品价格的非随机性波动方面为显性负效应，即对商品价格的波动产生了较为明显地抑制效应；企业对政府自2009年1月1日起实施《关于增值税转型改革若干问题的通知》（财税【2008】170号），允许增值税一般纳税人购进或自制固定资产发生的进项税额从销项税额中抵扣的计税行为反应表现在商品价格的非随机性波动方面为显性正效应，即推动了商品价格的波动。同样，表3中的D.W值为0.4489远小于2的状况，则说明，在残差序列中的序列自相关情况依然存在，还有有用信息需要提取。3.市场惯性因素效应分析将lnSDc－1、lnSDc－2和lnSDc－3加入到模型的解释变量中，进行回归分析。由表4研究得出，将lnSDc－1、lnSDc－2和lnSDc－3加入到模型的解释变量中后，在商品价格的非随机性波动中，税收政策因素加上企业计税行为因素和市场惯性因素的影响效应合计为83.17%，也就是说，在税收政策的影响效应约为38.81%；企业计税行为因素的影响效应约为16.18%的前提下，市场惯性因素的影响效应约为28.18%。其中，在1%的显著性水平下进行的检验，lnATc、DV3和lnSDc－1、lnSDc－2的系数均获得通过以及lnBTRc的系数在5%的显著性水平下通过检验的状况则告诉我们，市场惯性因素效应和企业计税行为因素效应对商品价格的非随机性波动具有较强的影响，而其中对商品价格的非随机性波动具有同向显性影响效应的企业计税行为因素效应，与商品价格的非随机性波动的关联尤为密切，具有极强的促发效应；至于市场惯性因素效应，其可量化的替代指标———lnSDc－1、lnSDc－2和lnSDc-3，不仅显示出了明显的商品价格非随机性波动的涟漪效应，还表现出了市场惯性效应逐步减弱的特征。表4中的D.W值为1.9701，与2的差值较小，也就意味着残差序列基本上达到了平稳时间序列的要求。残差中已基本上不再存在具有解释效用的信息，因此，模型也就不再存在自相关性。（三）模型可靠性检验对税收政策因素效应加上企业计税行为因素效应和市场惯性因素效应回归分析结果的残差序列进行单位根检验，其结果如表5所示。表5中ADF检验统计数据远低于1%显著性水平下临界值的状况显示模型回归方程的残差序列的检验结果是平稳的，即模型回归方程的残差序列已达到平稳时间序列的要求，残差中不再包含商品价格非随机性波动的其他影响因素，因此，模型是可靠的。

分析结论及相关建议

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循环经济理论是在20世纪60年代由美国经济学家波尔丁提出的。循环经济（eirculareeonomy）一词是对物质闭环流动型（elosingmaterialseyele）经济的简称，指的是在经济发展中遵循生态学的规律，将清洁生产、资源的综合利用、生态设计和可持续消费等融为一体实现废物减量化、资源化和无害化，使经济系统和自然生态系统的物质和谐循环，维护自然生态平衡。①循环经济的实质体现在生产中是指废弃物的减量化、资源化和无害化。它强调以最小成本获得最大的经济效益和环境效益，从而实现经济增长与社会进步的全面协调可持续的发展。

二、我国促进循环经济发展的税收政策现状

近年来，我国相继出台了许多有利于发展循环经济的税收政策，如消费税、增值税、资源税、企业所得税、与土地相关的税种、车船使用税、车辆购置税税等，在一定程度上对资源保护、节能减排起到了积极的作用。

我国现阶段实行的促进循环经济发展的相关税收政策主要包括四方面内容：

1、关于资源综合利用的税收优惠政策

财政部、国家税务总局了《关于资源综合利用及其他产品增值税政策的通知》（财税[2008]156号），对相关产品的增值税作了规定。譬如：对再生水、污水处理等业务免征增值税；对以工业废气为原料生产的高纯度二氧花碳产品、以垃圾（比重不低于80%）及垃圾发酵的沼气为燃料生产的电力或热力等废物循环利用的经济生产活动实行全部或一定比例的即征即退政策；对销售自产的综合利用生物采油（比重不低于70%）的生产经营活动实行先征后退的税收政策。

2、关于废旧物资回收利用的税收优惠政策

2009年1月1日起，我国在全国范围内开始实行消费型增值税，税法取消了对废旧物资收购企业发票抵扣税款的规定，从根本上防止了“利废企业”虚开废旧物资销售发票的偷税行为。财税[2011]115号规定，销售自产货物，如以回收的废矿物油为原料生产的词料级混合油实行增值税即征即退100%；以废旧电池、废感光材料等为原材料生产的金银等金属，增值税即征即退50%。②

3、关于节能减排、环境保护方面的税收政策

企业自2008年1月1日起购置并实际使用相关规定范围内的环境保护、节能节水和安全生产专用设备，可以按专用设备投资额的10%抵免当年企业所得税应纳税额；企业当年应纳税额不足抵免的，可以向以后年度结转，但结转期不得超过5个纳税年度。③同时在2015年度对成品油消费税以及卷烟消费税的上调也是国家在发展循环经济的税收政策上的重要举措。

4、有关循环经济科技研发的税收优惠政策

为鼓励与循环经济相关的科技创新，2013年2月，财政部、国家税务总局出台了《关于研发费用加计扣除范围》（财税[2013]13号）、《关于职工教育经费税前扣除》（财税[2013]14号）、《关于相关技术人员股权奖励个人所得税》（财税[2013]15号）等文件，规定凡是获得技术转让的科研单位均可享受免征其营业税；对部分行业的技术服务、技术咨询、技术成果转让的收入免征企业所得税。

三、我国促进循环经济发展税收政策存在的问题

从我国支持循环经济的现行政策法律法规内容、税种设计的合理性以及排污收费制度的设置来看，尽管我国政府在相关方面采取了很多措施，出台了多项相关法律和文件，但是相对于发达国家先进的税收政策和实施的技术水平还存在着很大的差距。税收作为一种经济调控工具也未能充分发挥其调节作用。首先，在税收体系方面，目前我国还没有建立一个由环境税为核心，以其他税种起辅助作用的循环经济税收体系。其次，在税收优惠政策方面缺乏多样性，主要集中在增值税和企业所得税两大税种，而对环境保护只采取了减免的税收优惠。同时税收征免范围狭窄，主要集中在综合利用资源和回收废旧物资上的优惠，而基本忽视了怎样处理污染物排放的问题，缺乏针对性。

我国的循环经济起步较晚，更多的是靠政府财政投资以及制定相关的环境政策来推动，而针对环境保护的税收法律缺位，公众意识淡薄，监督机制薄弱，税收征管机关与其他相关单位缺乏有效沟通协调。

四、对于构建促进我国循环经济发展税收政策的政策建议

发展循环经济体现了可持续发展的国际潮流，也体现了我国科学发展观的战略，是正确处理经济发展与人口、资源、环境尖锐矛盾的重要举措，也是构筑未来经济发展和竞争优势的战略措施。要坚持社会发展与环境保护相结合的原则、公平与效率相结合的原则制定相关税收政策。一方面，要借鉴发达国家的相关经验，整合现有的促进循环经济发展性质的税种，调整其税制要素，进行税制的优化改造；另一方面，要引入新的税种，加快环境税的立法进度，分批开征碳税、大气污染税、水污染税、生态补偿税等一系列专项新税种。对有害于环境经济生产活动增加征税力度，使其丧失成本上的竞争优势，从而促进更加环保的生产模式。总之，税收政策与循环经济的发展有着不可割裂的关系，是推动循环经济发展的重要政策工具。但是，税收政策作为政府保护生态环境、治理污染、实现循环发展的经济调节手段之一，并不是万能的，在其实施过程中还需其他相应的配套改革措施支持，如财政补贴、政府采购、环保收费等，以进一步促进我国循环经济的发展，从而实现我国经济的全面协调可持续的发展。（作者单位：1.吉林财经大学；2.东北财经大学）

注解：

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    企业要坚持成本效益的基本原则

    企业相关高层管理人员以及财务工作人员在进行税收筹划方案选择的时候,必须要贯彻落实企业成本效益的重要原则,只有这样,企业才能够保证实现自身的税收筹划目标。企业的纳税人在落实税收筹划方案的过程中能够获取一部分税收的收益,这就一定会为该方案实施所付出相关的税收筹划的成本。当企业所付出的税收筹划成本比自身所取得收益小的时候,这一个筹划的方案就是合理的。所以,企业所实施的任何一项筹划方案,必须要对方案里面所包含的成本进行充分考虑,在保证了这一项税收筹划成本比所获得收益小的时候,这一项税收筹划方案才是能够接受并且合理可行的。企业自身所选择税收的筹划方案必须要在企业税收负担比较小的基础之上,企业取得最大整体利益的一个方案。

    企业提升自身税收筹划人员的综合素质

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在一个企业中，财务管理工作是所有工作的重点，是企业发展和循环的基础。但是，财务管理工作中也与存在很多风险,能否正确把握风险、规避风险,对企业未来的生存和发展有着重要意义。税收筹划工作是企业财务管理工作中的关键环节，越来越多的人开始关注和研究企业税收筹划方面的内容。我们要认真分析当前企业税收筹划中的问题，同时不断加强研究探索，吸取经验，实现对企业税收筹划风险的有效防范。

税收筹划是指纳税人在税法许可的范围内,通过对自身的经营或投资活动的适当的安排,在不妨碍正常的经营的前提下,达到税负最小化的目标。税收筹划的内容包括合法节税、税负转嫁筹划以及实现涉税零风险。虽然采用任何一种方法理论上都可以使纳税主体直接或间接获取经济收益,但任何事情都是有成本的,税收筹划也不例外。在进行税收筹划时,应根据主体的实际情况,运用成本收益分析方法确定每次税收筹划的净收益。如果净收益很小或者为负,则该项筹划就不值得去做。1税收筹划的概念税收筹划是指纳税人在法律的许可范围内,通过对自身的经营、投资、理财活动的事先安排和筹划,在不妨碍正常经营的前提下,通过合法地选择取得所得的试点,或是转移所得等方法使收入最小化、费用最大化,实现免除纳税义务、减少纳税义务、或是递延纳税义务一种理财行为。税收筹划充分利用税法中所提供的一切优惠,在诸多可以选择的纳税方案中择其最优,以期达到整体税后利润最大化。

一、企业税收筹划概念与风险

（1）税收策划概念

税收筹划是指企业按照国家税收法律的相关规定,在法律规定许可的范围内,通过对各种经营和理财活动的筹划安排,努力实现税后利益最大化的一种财务方面的筹划活动。在企业纳税减少、受益相对增加的情况下，税收筹划对企业的意义更加侧重于降低企业的成本，使企业在竞争中更有优势，同时也实现了买卖双方的互惠互利。

（2）企业税收策划的风险

任何一种追求经济利益的活动通常都存在着相应的风险，企业的税收策划同样存在风险。税收筹划风险是指税收筹划的失败及其后果,主要包括以下方面:第一，企业不依法纳税的风险;第二，对税收方面的优惠政策执行不到位形成的风险;第三，缺少对税收政策的整体把握形成的风险。我国企业目前在税收策划方面的风险主要表现在以下方面：

1.税收政策不稳定

我国在税收政策的变化方面比较频繁,这种变化既为企业税收筹划提供了更多的空间,又给企业税收筹划带来了一定的风险。每项税收筹划项目的完成都需要一个过程，如果在实施过程中税收政策发生了变化，那么已经制定好了筹划方案有可能违反变化后的政策，变成不合理的方案，给税收政策的筹划带来了风险。

2.税务行政执法不规范

我国目前有多个征税主体，包括：海关、财政、国税、地税等多个机构。在进行税务行政执法时，各个系统经常会发生重叠，同时，受税务机关工作人员业务素质的影响,经常会发生税务行政执法不规范的现象。在这种税务行政执法不规范的环境下进行税收筹划工作,经常会出现以下风险问题:税务行政执法主体将企业税收筹划的行为认定为偷税行为,或者没有及时追究企业违反税务法律的谁税收策划行为，使企业在进行税收筹划时产生错误观念,为将来的税收策划风险埋下了隐患。

3.税收筹划项目选择不当导致风险

税收筹划可以在企业投资、生产、经营等多个领域可以开展, 但由于每个企业的情况各不相同，涉及的税收筹划项目也有差别，就就需要企业能够进行有合理选择问题。如果没有认真分析就开始了税收筹划，那么项目成功的概率自然比较低。

4.相关人员能力不足导致的风险

在企业的税收筹划中，相关工作人员的业务能力是保证项目成功的基础。如果企业的会计的业务能力和财务管理水平很低,会严重影响信息的真实;另外，企业税收的筹划还需要企业领导的重视,否则难以保证各项工作的顺利展开。因此，做好税收筹划的人员基础工作，对保证项目成功具有重要意义。

二、企业税收筹划风险的防范策略

（1）树立关于企业税收筹划的正确认识

想要尽量规避税收筹划的风险，首先需要树立对税收筹划的正确认识。加大宣传力度，纠正人们对企业税收筹划方面的错误理解。利用各种媒体对企业税收筹划进行宣传，对于一些重点内容要更要加大宣传力度。例如：税收筹划的概念、特点、原则以及介绍偷税、骗税、抗税等违法行为的法律概念。税务征管工作人员也要在执法活动中保证纳税人拥有了解税收筹划的权利。相关税务中介机构要介绍一些企业税收筹划的成功案例，提高企业管理人员的税收筹划意识。

（2）加强相关理论研究

目前，我国企业缺少对税收筹划理论的研究，理论研究基础十分薄弱，导致我国企业在税收筹划工作上缺少理论指导，也导致了对风险的防范能力不足。加强相关理论的研究，主要包括以下方面的工作：

1.积极引进国外先进的税收筹划理论成果，并且认真研究分析，努力从研究中寻找适合我国企业税收筹划的理论方法，从整体上促进我国理论研究水平的提高。

篇（8）

一、税务筹划的概念及特点

（一）税务筹划的概念

税务筹划第一次被法律界认可，并受到社会广泛关注的标志性事件是20世纪30年代的英国上议院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温斯特大公”一案的发言，他说：“任何一个人都有权安排自己的事业。如果依据法律所做的某些安排可以少缴税，那就不能强迫他多缴税收。”此后，税务筹划理论的研究也逐步发展起来。关于税务筹划的概念，各国学者对其定义不尽一致。

印度尼西亚税务专家N.J.亚萨恩威在《个人投资与税收筹划》一书中将税务筹划定义为：“纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内的一切优惠，从而获得最大的税收收益。”

我国的税务专家盖地教授在《税务会计与税务筹划》一书中认为：“税务筹划是指纳税人依据所涉及到的现行税法（不限一地一国），遵循税收国际惯例，在遵守税法、尊重税法的前提下，根据税法中的‘允许’、‘不允许’以及‘非不允许’的项目、内容等，对企业组建、经营、投资、筹资等活动，进行旨在减轻税负、有利于实现企业财务目标的谋划、对策与安排。”

虽然国内外学者对税务筹划的定义不尽相同，但税务筹划的要点大致相同，即税务筹划是在遵守、尊重税收法规的前提下，利用税法所赋予的优惠政策，通过合法手段，对企业财务活动进行安排，旨在减轻企业税负，实现企业财务目标的活动。

（二）税务筹划的特点

1.合法性

企业进行税务筹划的前提就是要尊重、遵守国家税法的规定。合法性是税务筹划的最显著特点，也是与偷税、逃税等其他税务行为的最根本区别。

2.超前性

税务筹划是在应税行为发生之前根据国家的税收政策规定，结合自身企业的特点做出的计划、安排。

3.时效性

税务筹划是企业的筹划人员针对企业的有关财务活动，在一定的法律环境、经营环境下制定的，随着经济环境的变化，国家税务政策的变化，企业经营范围、方式的变化，企业进行税务筹划时也需要把握时机，不断适时调整税务筹划方案，以使企业持续获得税务筹划所带来的收益。

4.目的性

税务筹划作为企业财务管理的重要组成部分，其目的是从税收的视角安排企业的财务活动，减轻企业税收负担，实现企业价值最大化目标。

5.专业性

税务筹划是一门集税收、财务、法律、会计等各方面知识于一体的综合性学科，专业性很强。

二、中小企业实施税务筹划的风险分析

税务筹划在我国的起步较晚，它的理论研究也明显滞后于税务筹划实务的实施，使得我国的税务筹划在实际操作中缺乏理论指导，具有一定的风险。相对于大企业的财务制度健全等有利条件，中小企业由于管理层对税务筹划的认识不够，财务制度不够健全，财务人员素质相对不高等原因，给我国的中小企业实施税务筹划带来更多的风险。具体如下：

（一）中小企业管理层对税务筹划认识不足导致的风险

我国的中小企业大部分是家族企业，经营权和所有权高度集中。中小企业管理者一般对税务筹划的内涵理解不足，对税务筹划的重要性认识也不充分。他们往往认为企业进行税务筹划需要投入大量的人力、物力和财力，而效果却不明显，这就导致中小企业实施税务筹划的积极性不高，重视程度不够，在实施税务筹划的过程中存在不确定性因素等风险。

（二）税务筹划人员素质不高引起的风险

税务筹划是一种高层次管理活动，一种好的税务筹划方案的制定及实施都需要既懂得税收、财务、会计，又懂得法律的高端复合型人才。我国的中小企业由于规模、成本的限制，其财务人员素质往往不高，对国家法律、税收政策的了解不够深入，从而导致税务筹划方案的制定及实施存在较大风险。

（三）中小企业税务筹划目标选择的风险

企业税务筹划的目标包括：税负最小化、税后利润最大化、企业价值最大化。不同的目标往往会产生完全不同的结果。中小企业若将税务筹划目标定在税负最小化上，会使企业的决策及安排产生误区。例如，为了使企业的税负最小化而刻意避免投资利润较高的项目就是一个典型的没有远见的决定，而且它也没有考虑税务筹划的成本和风险。中小企业如果将目标定为税后利润最大化，这一目标是对税负最小化目标的一种完善与发展，主张纳税人在进行决策时充分考虑税收因素，但是税后利润最大化目标依然没有考虑到企业风险问题，很容易导致企业的短视行为。企业价值最大化目标，在保证企业长期稳定发展的基础上，使企业的总价值达到最大。企业价值最大化目标不仅克服了以上两种目标的缺点，还考虑了企业利益相关者的利益，因此企业价值最大化目标才是企业的最终目标。

（四）政策性风险

政策性风险是指纳税人根据国家的相关税收法律、法规进行税务筹划时，由于筹划方案与现行的税法政策规定相冲突、运用不合理以及由于税收政策变动，导致税务筹划失败，致使纳税人经济利益的流出或承担的法律责任，给纳税人带来负面影响的风险。中小企业实施税务筹划可能存在税收政策理解偏差引起的风险和税收政策调整引起的风险。

1.税收政策理解偏差引起的风险

我国现有的税收法律法规层次较多，中小企业税务筹划人员受专业、素质限制，对相关税务法律条款的理解不够准确或运用不当，可能引发税务筹划失败的风险。例如：某企业税务筹划人员在进行技术转让税务筹划时，将技术转让及配套设备收入等都计入享受企业所得税优惠的范围，使得企业的税负大大降低，但《国家税务总局关于技术转让所得减免企业所得税有关问题的通知》（国税函〔2009〕212号）第二条规定，技术转让所得=技术转让收入-技术转让成本-相关费用，技术转让收入指当事人履行技术转让合同后获得的价款，不包括销售或转让设备、仪器、零部件、原材料等非技术性收入，不属于与技术转让项目密不可分的技术咨询、技术服务、技术培训等收入，不得计入技术转让收入，因此，税务筹划人员不能把技术转让所含的配套设备收入等计入所得税减免范围，从而导致税务筹划失败。

2.税收政策调整引起的风险

如果税务筹划方案不能及时跟上国家最新的税收调整政策，就可能由合法变为不合法。税务筹划的时效性增加了纳税人税务筹划的难度。特别是在新旧税法变更时期，由于税务筹划方案不是短时间内就能策划并实施的，而需要一个过程，这期间就可能遇到税务政策的调整，如果中小企业的税务筹划人员不及时了解相关政策的变动，并对税务筹划方案作出及时调整，就可能由原来的合法变成不合法，引起风险。

三、中小企业防范税务筹划风险的对策

（一）提高中小企业的管理者对税务筹划的认识，优化中小企业实施税务筹划的环境

税务筹划在遵守法律的前提下，不仅能够提高企业的财务管理水平，还能有效降低企业的成本。因此，中小企业的管理者应该树立正确的税务筹划理念，加强对税务筹划工作的重视，给予足够的支持。我国中小企业大多是经营权和管理权高度集中的模式，只有管理层人员加强对税务筹划的认识，树立企业整体的战略目标，加强对税务筹划的支持，建立健全中小企业的财务制度，才能为中小企业税务筹划人员进行税务筹划工作提供良好的环境。

（二）树立税务筹划风险意识，建立风险预警机制

中小企业的管理者及税务筹划人员必须充分认识到税务筹划风险的存在。要把这种思想融入到企业的管理中，企业的管理者和税务筹划方案的制定者、实施者等都要具备风险意识。一方面，税务筹划人员必须要熟知国家的法律、税收政策，不能打球，存投机之心，严格遵守国家的相关法律、税收政策；另一方面，企业要建立风险预警机制，调动企业相关部门及时发现可能给税务筹划工作带来风险的因素，以便及时控制风险，将税务筹划风险降至最低。

（三）加强中小企业税务筹划人员的素质培养，建立激励机制

税务筹划需要既懂得经营管理，又懂得税法的复合型专业人才。我国中小企业由于受到规模、成本的限制，其税务筹划人员的素质不高，需要加强对中小企业税务筹划人员的素质培养，建立激励机制，使税务筹划工作人员的积极性有所提高，从而组建一支专业的税务筹划队伍。

1.中小企业要加强对税务筹划人员的培训，使税务筹划人员的知识和技能得到不断提升

一方面，聘请税务筹划领域的专家、学者到企业内部对税务筹划人员进行在职培训，使税务筹划人员加强税务筹划知识的学习和更新；另一方面，企业可以定期将税务筹划人员分批送到一些财经类院校或培训机构进行学习，为中小企业以后的税务筹划工作储备人才。

2.中小企业要建立对税务筹划人员的激励机制，促进税务筹划人员工作的积极性

税务筹划工作具有一定的风险，税务筹划人员也承担着一定的风险，因此有必要建立一些激励机制。一方面，企业可以对税务筹划工作人员建立奖励机制。对于由税务筹划的成功实施而给企业带来的经济效益，企业可以将其中一部分当作奖励发给税务筹划人员；另一方面，企业可以对有能力的税务筹划人员进行职位晋升，进而可以有效地促进税务筹划人员的积极性，可以使企业获得更好、更成功的税务筹划方案。

（四）中小企业要建立正确的税务筹划目标

税务筹划作为企业财务管理的重要组成部分，其目标要服从于企业的财务目标，与财务目标一致。因此中小企业的税务筹划应以企业价值最大化为最终目标。1963年，斯坦福大学研究小组提出了利益相关者定义：对企业来说，存在这样一些利益群体，如果没有他们的支持，企业就无法生存。1984年，费里曼在《战略管理：利益相关者管理的分析方法》中明确提出了利益相关者管理理论，该理论认为任何一个公司的发展都离不开各利益相关者的投入或参与，企业追求的是利益相关者的整体利益，而不仅仅是某些主体的利益。因此，企业并不是孤立存在的，企业的任何计划、目标都要考虑到这些利益相关者。税务筹划以企业价值最大化为最终目标，是在协调了各利益相关者利益的同时，最大程度地实现了股东的利益，同时它也符合企业的可持续发展。

（五）加强有关税务筹划政策学习，及时更新国家的相关税务政策信息

税务筹划工作的前提是依据国家的相关税收政策，因此必须及时了解国家的相关税收政策，更新中小企业税收政策的信息库。中小企业的管理者可以定期邀请税务机关人员、税务筹划专家到企业内部开展学习班，解读国家的相关税务政策；中小企业也可以组织内部人员一起学习、讨论国家的税务政策。尤其当新旧税法变更时，更要针对变更的条款，详加讨论、学习，及时更新税法信息，降低税务筹划风险。

（六）加强与税务机关人员沟通，建立良好的税企关系

税务机关与企业是良好的合作关系，建立良好的关系，可以实现双方共赢的局面。为了提高中小企业税务筹划的成功率，降低风险成本，中小企业税务筹划人员要加强与税务机关工作人员的沟通交流，多与税务人员沟通与企业内部税务筹划方案有关的税法的理解，尤其是一些新生的和模棱两可的税收政策的处理，避免由于双方对同一政策的不同理解而增加税务筹划的风险、成本。

四、结束语

作为企业一项重要的管理活动，正确运用税务筹划，不仅能提高中小企业的财务管理水平，而且能够大大降低企业成本。目前我国的中小企业由于管理理念、财务人员素质等各方面因素，在税务筹划的运用上存在风险。若税务筹划运用不当，会给企业带来额外的风险成本及名誉损失。中小企业需要深入理解税务筹划的内涵，充分认识税务筹划可能存在的风险，提高税务筹划风险意识，从而建立合法有效的税务筹划，实现企业价值的最大化。

【参考文献】

[1] 盖地.税务会计与税务筹划[M].中国人民大学出版社，2010.

篇（9）

资本流动分为资本输入与资本输出两种形式。境外所得税收政策是针对资本输出的所得而制定的税收政策，它既受制于输出国政府对本国资本输出的政策倾向，也受到国际税收政策的影响。这两者共同影响所形成的税收政策有中性与非中性之分。

资本流动中性分为资本输出中性与资本输入中性。资本输出中性要求税法既不鼓励也不阻碍资本的输出，使得在国内的投资者和在海外的投资者的相同税前所得适用相同的税率；资本输入中性则要求位于同一国家内的本国投资者和外国投资者在相同税前所得情况下适用相同的税率，税收协定中的资本无差别要求，实质上就是资本输入中性的体现。

但是一国在对待资本输出中性与资本输入中性方面，在内容上存在着明显的矛盾。一国若强调资本输出中性，就可能偏离资本输入中性；反过来，一国若强调资本输入中性，则又可能偏离资本输出中性。比如资本输出中性要求居住国对其居民的全球所得进行征税，并对外国来源所得的外国税收实行抵免；而资本输入中性则要求居住国对所有的外国来源所得实行免税。因此，资本输出中性与资本输入中性在理论上有着天然的矛盾，无法解决。因而，一个国家究竟应实行怎样的税收政策才能既坚持资本输出中性又符合资本输入中性，属于一个两难的问题。这一理论空隙为一个国家选择符合其自身利益要求的税收政策提供了充分的理由。所以资本跨国流动中的税收中性原则实际上不可能得到严格执行。

在经济全球化背景下，资本的社会属性已经不是人们关注的重点，而资本运动所带来的对本国社会经济的影响则是各国政府必须关注的现实。各国政府根据本国资本的存量，都可能分别采取鼓励或限制资本输入、资本输出的税收政策。

一般而言，对资本流动税收政策的选择，首先，取决于该国资本的存量以及本国经济对资本的容量。在本国资本不充足的时候，政府显然更多地考虑吸收外资，即实行有利于资本输入的税收政策。其次，则是资本收益率的比较。只有当资本的流动能带来更多的经济收益和社会福利时，才会在税收政策上更加鼓励大规模的跨国资本流动。第三，经济活动范围的扩大，要求经济关系得以延伸，这既对资本流动的规模、速度等提出了要求，也对相关税收政策提出了挑战。

二、各国在资本流动中的税收政策实践：中性与非中性并存

综观各国的税收实践，资本输出中性往往不可能是首要标准，而资本输入中性更难以坚持。对大多数发展中国家而言，吸收外资是非常重要的政策目标，所以，在资本输入时，采取税收优惠措施也就成为必然的选择。对于资本流动没有特定的输入或输出目标的国家，如一些发达国家，则有条件执行更趋向于中性的税收政策。比如，美国作为拥有众多跨国公司的全球最大的资本输出国，他的做法代表了发达国家的普遍做法，也对发达国家的税制乃至全球的税制起着一定的导向作用。通过研究美国对资本输出的税收政策可以发现，美国对内资和外资基本上采取的是同等的税收政策，对外资没有税收优惠，实行资本输入中性，对海外投资，一般也不实行税收饶让制度，坚持资本输出中性。作为税收中性可谓执行的最好的美国，在税收政策实践中确实体现了中性税收政策思想，但也还有着非中性的大量税收政策条款。

尽管由于资本输出中性和资本输入中性的本身存在着内在矛盾，税收中性成为税收政策制定的基本目标也已经毫无疑问，如国际税收中避免双重征税和防止避税与逃税这一重要目标，就体现了税收的中性原则。但各国的税收实践中更多的是偏离税收中性的做法。基于本文的研究主题，下文主要就其资本输出的相关政策进行讨论。

资本输出的重要后果之一是所得税的外流。为了维护本国的税收利益，各国必须制定相应的税收政策，防止税收收入的外流。由此，各国都希望本国的所得税税率处于一个较低的水平上。但是，这就可能带来两种后果：一是导致国家间的所得税竞争。其短期后果是使资本流向低税国，可能降低资源配置效率；其长期效应则是使各国的所得税水平过低，造成政府财力的不足或税制结构的扭曲。

尽管这些后果是可以预期的，也无法阻挡各国从自身利益出发做出所得税政策的选择。20世纪80年代中期开始的世界性税制改革正是这样的一次实践。在这次税制改革中，各国纷纷降低了本国的公司所得税税率和个人所得税税率，其原因之一，就是为了使本国对资本所得课税的税率低于或接近其他国家的税率，以便在资本所得税税基的争夺战中处于有利地位。这种税收政策实施的后果是既没有直接限制资本输出，又保证了资本输出带来的利润回流，从而保障所得税税基，也毫无疑问地影响着资本流动。

从各国对资本输出采用的税收政策看，其非中性清晰可见。如为了鼓励本国资本的对外投资，许多国家的税收立法都给予一定程度的国内税收减免。如荷兰，作为世界上著名的境外投资中转站，许多公司在此注册，利用荷兰优惠的税收政策，再从荷兰往外投资，荷兰对境外投资的税收政策较具典型意义。英国、德国、法国都有对境外投资的优惠政策。为了解决国际双重征税的问题，不少投资来源国都采取了税收抵免、税收豁免或延期纳税的办法，还有一些国家实行了国际投资储备金制度，比如日本、法国、德国等国家就采取这一有利于对外投资者的制度。

一些典型国家的境外所得税收政策提供了以下几点启示：

一是跨国资本流动，带来了税收政策的新变动。在发展中国家，对输入资本的争夺，是税收政策关注的重点；而对发达国家来讲，所得税税基的争夺更是税收政策调整的目标。正是这种税收竞争机制，世界各国的公司所得税税率才纷纷下降，在一个较低的税率水平上实现基本趋同。

二是政府通常需要从自身的社会经济发展的主要情况出发，来选择税收政策。比如发达国家，一般而言，作为资本输出国，如何争夺所得税税基，是其税收政策关注的重点。而发展中国家，在资本输出的初期，可能会更多地关注如何鼓励资本输出。所以，各国应该审时度势，认清本国的资本流动格局，制定出与资本流动现状相适应的税收政策，这不仅具有重要的经济意义也具有不可忽视的政治意义。

三是税收中性尽管是税收政策应有的目标，但在一定的社会经济条件下，税收政策的中性都只能是相对的，在具备相关条件（如较高的市场化程度）时，才能更好地实现。所以，在税收政策制定中，既要尽量减少税收政策对资源配置的影响，同时，也要考虑在市场作用有局限的时候，保证政府税收政策发挥应有的积极作用，片面强调税收政策的中性其结果将适得其反。

三、我国的对外经济关系战略与相关的税收政策

（一）我国的“走出去”战略及其意义

经过20多年的改革开放，我国吸收了大量外资，成为全球主要资本输入国之一。在此过程中，我国经济也积聚了一定的实力，在1998年制定了“走出去”的发展战略，即鼓励和支持有比较优势的企业进行对外投资和跨国经营，主动参与多种形式的国际经济技术合作与交流，优化资源配置，拓展国际市场，加快结构调整，培育跨国公司，增强国际竞争力，为经济发展开辟新的空间。这一战略的主要意义在于：一是有利于国民经济的可持续发展。对解决石油、天然气以及许多重要矿产资源、森林资源、渔业资源等蕴藏量的不足，具有长远意义。二是有利于开拓国际市场。通过企业“走出去”，带动货物、技术和服务出口，提高国际市场占有率，在国际分工与合作中占有有利地位。三是有利于我国在经济全球化中实现自己的利益，分享经济全球化的好处。四是有利于企业的做大做强。通过“走出去”，培养跨国公司，在国际竞争中提高企业的经营管理水平，为企业在全球化中求生存、谋发展打造实力。

（二）我国对境外投资的税收政策

为了鼓励我国的境外投资，我国在相关政策的选择上也注意了与这一发展战略的适应性，制定了一系列的税收优惠政策，签订了许多避免国际双重征税的协定，在税收协定中也贯彻了税收饶让的原则。从我国现行所得税规定看，对居民境外所得已经形成了基本的税收政策框架体系。这一体系包括以下主要内容：（1）明确了对居民全球所得的税收管辖权；（2）分别确定了企业和个人居民的范围和标准；（3）确立了划分所得来源地的机制以及判断几类主要所得来源地的标准；（4）遵循资本输出中性原则，采用抵免法消除国际重复征税；（5）鉴于目前我国大部分对外投资的主体为国有企业，针对国有企业财务会计核算的特点，对国有企业境外所得税收管理采取了一些简化措施和优惠政策；（6）与90余个国家或地区谈签了避免国际双重征税的协议，参与形成了国际税收协定网络，该网络已经能够覆盖我国居民的对外投资。有些税收协定还采用税收饶让措施。

尽管对居民境外所得已经形成了上述税收政策框架体系，但是，我国目前对“走出去”的税收促进和税收保护政策过于零散，没有形成一个较为完整的体系。即使有了一些制度规定，其操作性也不强，主要表现在以下方面：一是上述政策框架形成于我国改革开放初期，许多概念是出于促进资本输入目的设定的，不能适应实施“走出去”战略的需要；二是居民境外所得税收政策散见于个人所得税、企业所得税和外商投资企业和外国企业所得税三个税种中。而这三个税种又分别立法，协调和调整相关规定的难度比较大；三是由于我国长期实行严格的资本流动管制，对外投资规模不大，实际运用有关政策规定的经验不多，仅有原则性的政策规定，难以设计出较完美的配套征管操作措施。

所以，对境外居民的所得税收政策，既要解决政策导向问题，还要注意政策内容与税收制度衔接设计问题。寻找解决这两方面问题的答案，需要立足中国国情，适当借鉴国际经验，走出一条既符合当前实际，又有利于中长期发展的新路子。

四、我国境外所得税收政策选择

分析世界各国的相关经验，结合我国的税收政策环境，我国当前的境外所得税收政策选择应该体现以下思路：

（一）坚持资本输出中性原则

考虑到增强税制的公平性、防止资本外流和保障国家税收权益的需要，对居民境外所得，在总体上宜继续坚持资本输出中性的政策基调。即对居民（特别是个人居民）的全球所得实施税收管辖；采用抵免法消除国际重复征税。

（二）当前税收政策目标的选择应该与政府的经济发展战略相适应

我国还处于资本输出的初期，采取鼓励性税收政策既是各国的惯例，也是我国的必然选择。这些鼓励性税收政策包括在现行资本输出中性政策规定的基础上各种更加有利于减轻居民境外所得税收负担的措施。如切实增强资本输出中性的国际税收原则，有条件地引入间接抵免制度，进一步减少国际重复征税：对一些存在激烈国际竞争的战略产业或产品采用资本输入中性原则，确保我国居民的国际竞争力不受本国税收的影响；为提高企业应对境外投资风险的能力，支持企业提取海外投资风险准备金等。

抵免法、免税法、扣除法是迄今为止各国境外所得税收政策的主要类别。在税制设计时，基于避免国际双重征税的考虑，需要对抵免法、免税法、扣除法等手段进行全面比较分析，选择符合我国当前宏观政策倾向的方法。这三种方法相比，抵免法对境外所得体现了比较“中性”的政策精神，对消除国际双重征税具有较好的作用。免税法则体现了对境外所得的政策鼓励，反映了税收政策对本国资本输出的保护和鼓励。扣除法则属于一种不彻底的避免国际双重征税的方法，其作用在于对境外所得充分实施国内的所得税制度，减少所得来源国税制对本国税收的影响。从上述分析可以看出，搭配使用抵免法和免税法，并在国内法中适当引入间接抵免税制，与我国政府的经济发展战略相适应。当然，在鼓励“走出去”的同时，还有必要防止税收政策的过度松懈。

上述方法通常被运用于企业居民的境外所得税收政策，在对个人居民的境外所得税收政策中，同样要注意贯彻税收公平的原则，保证对纳税人相同的收入征收相同的税收，不同的收入则征收不同的税收。

（三）把有效行使居民税收管辖权作为税收政策的重要目标

重新检验和设计主要出于行使来源地管辖需要而形成的国际税收基本理念。来源地税收管辖和居民税收管辖本是国际税收的两个轮子，两者之间相互依存、相互促进。如所得来源地确定规则除直接用于非居民的纳税义务外，还会用于居民确定其境外所得，并计算外国税收抵免限额；居民定义的宽窄不仅直接影响居民税收管辖的范围，而且因有些所得的来源地与纳税人身份相关而影响来源地税收管辖的行使。但由于世界科技进步和商务运作方式的变化，传统的来源地税收管辖面临越来越大的挑战，国际税收利益分配格局不断向居民税收管辖倾斜。面对这种形势，各国在税收政策中更加重视居民的税收管辖权，普遍加强了居民税收管辖的相关制度建设。为此，从维护我国税收正当权益出发，避免我国税收管辖权的旁落，需要改变只偏重于来源地管辖的政策思路。

（四）充分关注国际税收政策的调整走向，加大反偷、逃、避税的政策力度，更好地维护我国的税收权益

避免国际重复征税和防止国际偷、逃、避税是国际税收的两大主题。从追求税收公平的目标出发，避免国际重复征税的问题在过去已受到足够的重视，但是，在新形势下不断出现的花样翻新的国际偷、逃、避税行为还需要加强防范。

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资本流动分为资本输入与资本输出两种形式。境外所得税收政策是针对资本输出的所得而制定的税收政策，它既受制于输出国政府对本国资本输出的政策倾向，也受到国际税收政策的影响。这两者共同影响所形成的税收政策有中性与非中性之分。

资本流动中性分为资本输出中性与资本输入中性。资本输出中性要求税法既不鼓励也不阻碍资本的输出，使得在国内的投资者和在海外的投资者的相同税前所得适用相同的税率；资本输入中性则要求位于同一国家内的本国投资者和外国投资者在相同税前所得情况下适用相同的税率，税收协定中的资本无差别要求，实质上就是资本输入中性的体现。

但是一国在对待资本输出中性与资本输入中性方面，在内容上存在着明显的矛盾。一国若强调资本输出中性，就可能偏离资本输入中性；反过来，一国若强调资本输入中性，则又可能偏离资本输出中性。比如资本输出中性要求居住国对其居民的全球所得进行征税，并对外国来源所得的外国税收实行抵免；而资本输入中性则要求居住国对所有的外国来源所得实行免税。因此，资本输出中性与资本输入中性在理论上有着天然的矛盾，无法解决。因而，一个国家究竟应实行怎样的税收政策才能既坚持资本输出中性又符合资本输入中性，属于一个两难的问题。这一理论空隙为一个国家选择符合其自身利益要求的税收政策提供了充分的理由。所以资本跨国流动中的税收中性原则实际上不可能得到严格执行。

在经济全球化背景下，资本的社会属性已经不是人们关注的重点，而资本运动所带来的对本国社会经济的影响则是各国政府必须关注的现实。各国政府根据本国资本的存量，都可能分别采取鼓励或限制资本输入、资本输出的税收政策。

一般而言，对资本流动税收政策的选择，首先，取决于该国资本的存量以及本国经济对资本的容量。在本国资本不充足的时候，政府显然更多地考虑吸收外资，即实行有利于资本输入的税收政策。其次，则是资本收益率的比较。只有当资本的流动能带来更多的经济收益和社会福利时，才会在税收政策上更加鼓励大规模的跨国资本流动。第三，经济活动范围的扩大，要求经济关系得以延伸，这既对资本流动的规模、速度等提出了要求，也对相关税收政策提出了挑战。

二、各国在资本流动中的税收政策实践：中性与非中性并存

综观各国的税收实践，资本输出中性往往不可能是首要标准，而资本输入中性更难以坚持。对大多数发展中国家而言，吸收外资是非常重要的政策目标，所以，在资本输入时，采取税收优惠措施也就成为必然的选择。对于资本流动没有特定的输入或输出目标的国家，如一些发达国家，则有条件执行更趋向于中性的税收政策。比如，美国作为拥有众多跨国公司的全球最大的资本输出国，他的做法代表了发达国家的普遍做法，也对发达国家的税制乃至全球的税制起着一定的导向作用。通过研究美国对资本输出的税收政策可以发现，美国对内资和外资基本上采取的是同等的税收政策，对外资没有税收优惠，实行资本输入中性，对海外投资，一般也不实行税收饶让制度，坚持资本输出中性。作为税收中性可谓执行的最好的美国，在税收政策实践中确实体现了中性税收政策思想，但也还有着非中性的大量税收政策条款。

尽管由于资本输出中性和资本输入中性的本身存在着内在矛盾，税收中性成为税收政策制定的基本目标也已经毫无疑问，如国际税收中避免双重征税和防止避税与逃税这一重要目标，就体现了税收的中性原则。但各国的税收实践中更多的是偏离税收中性的做法。基于本文的研究主题，下文主要就其资本输出的相关政策进行讨论。

资本输出的重要后果之一是所得税的外流。为了维护本国的税收利益，各国必须制定相应的税收政策，防止税收收入的外流。由此，各国都希望本国的所得税税率处于一个较低的水平上。但是，这就可能带来两种后果：一是导致国家间的所得税竞争。其短期后果是使资本流向低税国，可能降低资源配置效率；其长期效应则是使各国的所得税水平过低，造成政府财力的不足或税制结构的扭曲。

尽管这些后果是可以预期的，也无法阻挡各国从自身利益出发做出所得税政策的选择。20世纪80年代中期开始的世界性税制改革正是这样的一次实践。在这次税制改革中，各国纷纷降低了本国的公司所得税税率和个人所得税税率，其原因之一，就是为了使本国对资本所得课税的税率低于或接近其他国家的税率，以便在资本所得税税基的争夺战中处于有利地位。这种税收政策实施的后果是既没有直接限制资本输出，又保证了资本输出带来的利润回流，从而保障所得税税基，也毫无疑问地影响着资本流动。

从各国对资本输出采用的税收政策看，其非中性清晰可见。如为了鼓励本国资本的对外投资，许多国家的税收立法都给予一定程度的国内税收减免。如荷兰，作为世界上著名的境外投资中转站，许多公司在此注册，利用荷兰优惠的税收政策，再从荷兰往外投资，荷兰对境外投资的税收政策较具典型意义。英国、德国、法国都有对境外投资的优惠政策。为了解决国际双重征税的问题，不少投资来源国都采取了税收抵免、税收豁免或延期纳税的办法，还有一些国家实行了国际投资储备金制度，比如日本、法国、德国等国家就采取这一有利于对外投资者的制度。

一些典型国家的境外所得税收政策提供了以下几点启示：

一是跨国资本流动，带来了税收政策的新变动。在发展中国家，对输入资本的争夺，是税收政策关注的重点；而对发达国家来讲，所得税税基的争夺更是税收政策调整的目标。正是这种税收竞争机制，世界各国的公司所得税税率才纷纷下降，在一个较低的税率水平上实现基本趋同。

二是政府通常需要从自身的社会经济发展的主要情况出发，来选择税收政策。比如发达国家，一般而言，作为资本输出国，如何争夺所得税税基，是其税收政策关注的重点。而发展中国家，在资本输出的初期，可能会更多地关注如何鼓励资本输出。所以，各国应该审时度势，认清本国的资本流动格局，制定出与资本流动现状相适应的税收政策，这不仅具有重要的经济意义也具有不可忽视的政治意义。

三是税收中性尽管是税收政策应有的目标，但在一定的社会经济条件下，税收政策的中性都只能是相对的，在具备相关条件（如较高的市场化程度）时，才能更好地实现。所以，在税收政策制定中，既要尽量减少税收政策对资源配置的影响，同时，也要考虑在市场作用有局限的时候，保证政府税收政策发挥应有的积极作用，片面强调税收政策的中性其结果将适得其反。

三、我国的对外经济关系战略与相关的税收政策

（一）我国的“走出去”战略及其意义

经过20多年的改革开放，我国吸收了大量外资，成为全球主要资本输入国之一。在此过程中，我国经济也积聚了一定的实力，在1998年制定了“走出去”的发展战略，即鼓励和支持有比较优势的企业进行对外投资和跨国经营，主动参与多种形式的国际经济技术合作与交流，优化资源配置，拓展国际市场，加快结构调整，培育跨国公司，增强国际竞争力，为经济发展开辟新的空间。这一战略的主要意义在于：一是有利于国民经济的可持续发展。对解决石油、天然气以及许多重要矿产资源、森林资源、渔业资源等蕴藏量的不足，具有长远意义。二是有利于开拓国际市场。通过企业“走出去”，带动货物、技术和服务出口，提高国际市场占有率，在国际分工与合作中占有有利地位。三是有利于我国在经济全球化中实现自己的利益，分享经济全球化的好处。四是有利于企业的做大做强。通过“走出去”，培养跨国公司，在国际竞争中提高企业的经营管理水平，为企业在全球化中求生存、谋发展打造实力。

（二）我国对境外投资的税收政策

为了鼓励我国的境外投资，我国在相关政策的选择上也注意了与这一发展战略的适应性，制定了一系列的税收优惠政策，签订了许多避免国际双重征税的协定，在税收协定中也贯彻了税收饶让的原则。从我国现行所得税规定看，对居民境外所得已经形成了基本的税收政策框架体系。这一体系包括以下主要内容：（1）明确了对居民全球所得的税收管辖权；（2）分别确定了企业和个人居民的范围和标准；（3）确立了划分所得来源地的机制以及判断几类主要所得来源地的标准；（4）遵循资本输出中性原则，采用抵免法消除国际重复征税；（5）鉴于目前我国大部分对外投资的主体为国有企业，针对国有企业财务会计核算的特点，对国有企业境外所得税收管理采取了一些简化措施和优惠政策；（6）与90余个国家或地区谈签了避免国际双重征税的协议，参与形成了国际税收协定网络，该网络已经能够覆盖我国居民的对外投资。有些税收协定还采用税收饶让措施。

尽管对居民境外所得已经形成了上述税收政策框架体系，但是，我国目前对“走出去”的税收促进和税收保护政策过于零散，没有形成一个较为完整的体系。即使有了一些制度规定，其操作性也不强，主要表现在以下方面：一是上述政策框架形成于我国改革开放初期，许多概念是出于促进资本输入目的设定的，不能适应实施“走出去”战略的需要；二是居民境外所得税收政策散见于个人所得税、企业所得税和外商投资企业和外国企业所得税三个税种中。而这三个税种又分别立法，协调和调整相关规定的难度比较大；三是由于我国长期实行严格的资本流动管制，对外投资规模不大，实际运用有关政策规定的经验不多，仅有原则性的政策规定，难以设计出较完美的配套征管操作措施。

所以，对境外居民的所得税收政策，既要解决政策导向问题，还要注意政策内容与税收制度衔接设计问题。寻找解决这两方面问题的答案，需要立足中国国情，适当借鉴国际经验，走出一条既符合当前实际，又有利于中长期发展的新路子。

四、我国境外所得税收政策选择

分析世界各国的相关经验，结合我国的税收政策环境，我国当前的境外所得税收政策选择应该体现以下思路：

（一）坚持资本输出中性原则

考虑到增强税制的公平性、防止资本外流和保障国家税收权益的需要，对居民境外所得，在总体上宜继续坚持资本输出中性的政策基调。即对居民（特别是个人居民）的全球所得实施税收管辖；采用抵免法消除国际重复征税。

（二）当前税收政策目标的选择应该与政府的经济发展战略相适应

我国还处于资本输出的初期，采取鼓励性税收政策既是各国的惯例，也是我国的必然选择。这些鼓励性税收政策包括在现行资本输出中性政策规定的基础上各种更加有利于减轻居民境外所得税收负担的措施。如切实增强资本输出中性的国际税收原则，有条件地引入间接抵免制度，进一步减少国际重复征税：对一些存在激烈国际竞争的战略产业或产品采用资本输入中性原则，确保我国居民的国际竞争力不受本国税收的影响；为提高企业应对境外投资风险的能力，支持企业提取海外投资风险准备金等。

抵免法、免税法、扣除法是迄今为止各国境外所得税收政策的主要类别。在税制设计时，基于避免国际双重征税的考虑，需要对抵免法、免税法、扣除法等手段进行全面比较分析，选择符合我国当前宏观政策倾向的方法。这三种方法相比，抵免法对境外所得体现了比较“中性”的政策精神，对消除国际双重征税具有较好的作用。免税法则体现了对境外所得的政策鼓励，反映了税收政策对本国资本输出的保护和鼓励。扣除法则属于一种不彻底的避免国际双重征税的方法，其作用在于对境外所得充分实施国内的所得税制度，减少所得来源国税制对本国税收的影响。从上述分析可以看出，搭配使用抵免法和免税法，并在国内法中适当引入间接抵免税制，与我国政府的经济发展战略相适应。当然，在鼓励“走出去”的同时，还有必要防止税收政策的过度松懈。

上述方法通常被运用于企业居民的境外所得税收政策，在对个人居民的境外所得税收政策中，同样要注意贯彻税收公平的原则，保证对纳税人相同的收入征收相同的税收，不同的收入则征收不同的税收。

（三）把有效行使居民税收管辖权作为税收政策的重要目标

重新检验和设计主要出于行使来源地管辖需要而形成的国际税收基本理念。来源地税收管辖和居民税收管辖本是国际税收的两个轮子，两者之间相互依存、相互促进。如所得来源地确定规则除直接用于非居民的纳税义务外，还会用于居民确定其境外所得，并计算外国税收抵免限额；居民定义的宽窄不仅直接影响居民税收管辖的范围，而且因有些所得的来源地与纳税人身份相关而影响来源地税收管辖的行使。但由于世界科技进步和商务运作方式的变化，传统的来源地税收管辖面临越来越大的挑战，国际税收利益分配格局不断向居民税收管辖倾斜。面对这种形势，各国在税收政策中更加重视居民的税收管辖权，普遍加强了居民税收管辖的相关制度建设。为此，从维护我国税收正当权益出发，避免我国税收管辖权的旁落，需要改变只偏重于来源地管辖的政策思路。

（四）充分关注国际税收政策的调整走向，加大反偷、逃、避税的政策力度，更好地维护我国的税收权益

避免国际重复征税和防止国际偷、逃、避税是国际税收的两大主题。从追求税收公平的目标出发，避免国际重复征税的问题在过去已受到足够的重视，但是，在新形势下不断出现的花样翻新的国际偷、逃、避税行为还需要加强防范。