会计审计的目的汇总十篇

序论：好文章的创作是一个不断探索和完善的过程，我们为您推荐十篇会计审计的目的范例，希望它们能助您一臂之力，提升您的阅读品质，带来更深刻的阅读感受。

篇（1）

组织间开簿成本会计是指在法律意义上相互独立的商业伙伴之间，跨越组织边界，以某种正式的机制来系统披露成本信息。开簿成本授予买方访问供应商产品/服务的各成本要素的详细信息,包括材料、直接人工、制造费用等,还经常给买家提供关于如何降低成本的建议。成本信息披露既可以是供应商向购买方的单方面披露，也可以是双方的同时披露；信息披露的程度既可以是完全开簿，也可以是部分开簿。“开簿”是一种意图的表达，这样做的目的是要证明合同关系中的合作伙伴的承诺和信心，并分享收入和支出的信息。开簿成本会计的关键要素包括设定目标价、定义实际成本、成本记录、审计开簿成本信息、报告、挣值分析并提出改善实际成本的途径。

2.组织间开簿成本审计的理论意义

(1)具有审核/审计权的开簿成本是利润分享合约的一个必要条件从一定意义上说,对于双方之间的利润分成,成本数据必须是透明的谈判。如果成本数据不对称，采用的成本信息不真实，就不可能达成合理的利润分成比例。数据不准确可以有两个方面的原因：一是文书的错误，二是有目的的数据操作。共享成本会计信息的审计/审核作为一种机制，可以核实信息的准确性。因此,具有审核/审计权的开簿成本会计的规定要求成为利润分享合约必须的条件。因此，具有相关审核/审查权的开簿成本会计是利润分享的一个必要条件。(2)对组织间开簿成本会计实施监控为了确保组织间开簿成本会计的有效性以及提供会计信息的可靠性，必须对组织间开簿成本会计实施不断的监控，包括对组织间实施开簿会计的运作流程进行定期检查，即执行组织间开簿会计的审计，审计开簿原则的遵守性，因此，对组织间开簿成本会计实施审计是必要的。认为组织间开簿成本会计成功实施必须具备三个条件。首先，双方存在相互信任的文化和开放的沟通。第二，会计系统必须满足组织间开簿成本会计执行过程的要求。此外,必须对会计记录实施更多的参与评审与审计监控。(3)每个参与企业行使其开簿审计保护自己的利益开簿成本会计指的是一个结构化的管理和成本信息的共享，通常会保护机密的信息。从理论上讲，成本信息共享改善了信息获取的及时性，但同时也存在信息共享的风险。每一个参与企业存在共同的利益，也存在个人利益。在开簿会计中的每个参与企业有必要行使其开簿审计的权利以保护自己的利益不受侵害。(4)减少组织间开簿失败的风险，改善现有的开簿系统和开簿规则实施组织间开簿审计，特别是立项审计，可以对参与各方是否适合开簿实施审计、开簿成本收益实施审计，提供组织间开簿的可行性审计建议，这样可以减少组织间开簿失败的风险。另外，实施开簿审计，可以识别任何问题，可以发现任何领域问题，可以协助进行必要的改进。一个独立的审计确保准确的反馈，也可以为决议提供支持。审计者可以使用开簿会计技术指引评价合约风险和机会。⑸保证成本信息的真实性，提高开簿安排的有效性.为了保障开簿成本的有效性，会计信息应完整、透明、准确、及时和可获取。信息可获取意味着符合合同条款、条件、规定，并符合预期的当事人需要提供的信息。该合同也应该定义向特定的个人提供会计信息，并采取安全措施来保护机密或任何敏感的信息。开簿成本不应该意味着无限制或不受控制的访问敏感项目成本数据，除了特别允许的合同。某些管理工资信息、奖金信息、股票补偿、许可费用和管理成本信息可能被视为保密的，不需要一个开簿成本安排。因此，如有一个强大的审计跟踪，客户可以依靠合同规定执行不允许成本。另外，为了保障信息的真实性，一个成功的关键因素之一就是对开簿成本会计持续评估。评估两个基本问题:一是参与方是否支付正确并符合组织间治理的要求；二是是否提供了有用的成本会计信息。因此，审计现有的系统能验证成本信息的真实性，提高开簿安排的有效性。

二、组织间开簿成本会计的审计策略

目前，国内外对组织间开簿成本会计的研究也逐渐增多。但是对组织间开簿成本会计审计的专门研究还是空白。组织间开簿成本会计审计的文献零散分散在一些文献当中。通过大量的文献研究，组织间开簿成本会计的审计策略主要有三种，包括独立审计策略、联合审计策略以及第三方审计策略。

1.独立审计策略

组织间开簿成本会计的独立审计策略是指组织间开簿方向被开簿方实施的审计。组织间开簿成本会计的各个参与方都是独立的主体，每个企业都要保护自己的利益。为了保护自己的利益，每个企业都应该有行使其开簿审计的权利，以保护自己的利益。独立审计策略可以保护开簿方的利益，但是具体组织实施，每个参与企业都相互审计不仅耗时，而且每个企业自从自己的立场去审计可以保证单个开簿主体利益的最大化，但不一定实现组织间开簿成本会计利益的最大化。

2.联合审计策略

组织间开簿成本会计的联合审计是指参与各方联合组成审计团队对组织间开簿成本会计的实施进行联合审计。联合审计不仅可以对开簿各方实施审计，还可以站在组织间开簿会计利益的最大化角度实施审计，不仅可以保证开簿成本会计各方利益的实现，也可以保证组织间开簿成本会计利益最大化的实现。联合审计相当于联合审计团队对参与开簿各方实施的内部审计，联合审计有助于效率遵守合作原则。因此，确保开簿安排的实现和开簿成本会计各种合作安排框架的操作，组织间联合开发一个联合审计策略，将有助于提高组织间审计效率并保障组织间合作原则的遵守。

3.第三方审计策略

第三方审计策略是指由独立的第三方对组织间开簿成本会计实施审计。针对组织间开簿成本会计，第三方审计主体包括两种情况：其一，即由国家审计机关所实施的审计，即政府审计。其二，社会审计，又称民间审计或独立审计，它是指由信息系统审计师组成的非政府组织接受委托，独立、公正地对开簿系统进行有偿的审计服务。在对组织间开簿成本会计信息系统审计中，由于组织间开簿成本会计信息系统审计与其他的财务类审计不同，它不仅要求有一定的审计知识，同时还需要对开簿成本会计信息系统技术层面有比较多的了解。

三、组织间开簿成本会计的审计内容研究

按照组织间开簿实施的程序，组织间开簿成本会计审计的内容包括：组织间开簿成本会计的立项审计、组织间开簿成本会计的实施过程审计、组织间开簿成本会计的终结审计以及项目结束后组织间开簿成本会计的效用评价审计。

1.组织间开簿成本会计的立项审计

组织间开簿成本会计立项审计的关键点是对组织间开簿的可行性进行审计。主要目的是确定组织间是否适合实施组织间开簿，减少开簿失败的风险。审计的内容包括：参与开簿企业的适合性审计、实施的风险审计、实施成本—收益审计、实施的效用审计。

2.组织间开簿成本会计的实施过程审计

组织间开簿成本会计的实施过程审计是指对组织间开簿实施过程实施跟踪审计，包括组织间实施开簿成本会计的实施进度审计、实施过程的管理审计、实施过程的协作审计、实施过程的成本费用审计等。

3.组织间开簿成本会计的终结审计

鉴于持续的监控,可在开簿成本会计实施整个项目终结后实施项目终结审计。项目终结审计的目的是一是协调项目的实际成本。二是考察合同遵守性。终结性审计的主要内容包括：①开簿成本会计是否妥善解决管理会计问题的能力；②参与者是否实现节约成本的建议；③组织间开簿成本的实施文件或进程审计。④会计信息交换控制审计。会计信息交换控制的目的是要求所有的会计信息交换均遵循既定政策，并且经过适当的授权。会计信息交换控制的测试主要有以下三个方面：一是授权控制的测试。二是存取资料控制的测试。三是审计脉络控制的测试。

4.组织间开簿成本会计的有效性审计

组织间开簿成本会计的有效性审计是指企业开簿项目实施结束后，以对其产生的有效性进行评价而进行的审计。组织间开簿成本会计有效性审计的内容包括：①组织间开簿成本会计的效用审计。是指组织间开簿会计的实施是否实行预期效用的目标审计。②组织间节约成本绩效审计。组织间开簿会计的一个主要目标是实施跨组织成本管理，通过组织间的成本管理，降低成本。因此，审计组织间降低成本的情况构成组织间开簿会计的有效性审计的内容之一。③对系统提供信息的准确性、及时性、实时性进行审计。为了保证开簿会计实施的有效性，系统提供成本信息必须准确、及时、实时。

四、组织间开簿成本会计的审计程序

组织间开簿成本会计有其自身实施的目的。实施组织间开簿成本审计需要审计者具备一定的商业管理和会计技能，并且要正确开展开簿成本会计审计，才能达到其审计目的。正确开展开簿成本会计审计，一般要按照一定的审计流程进行。组织间开簿成本会计的审计流程一般包括以下：①了解行业项目；②了解合约;③解析什么是实际成本;④了解会计方法；⑤执行一种系统的方法来工作。为了有效开展开簿审计，建议的审计程序如下：

1.了解组织间开簿成本会计项目的基本情况

为了对项目进行审计，首先必须了解项目的基本情况，包括参与方、参与方的基本情况、项目的实施计划、项目的实施目的等等。

2.成本的定义并解析什么是实际成本

为了组织间实现成本信息共享并实现成本节约以及分享，必须对成本进行定义。成本的适当定义必须包含在合同中，如果不是它必须是双方当事人之间的协议的主要内容。重要的区分总部经营开支以确保实际成本不存在重叠。成本的定义，应分别是由资源标识的费用，如人员，设备，机器，材料和其他费用。困难的是养老保险及财务费用以及他们如何分配给各个项目，了解合约方的成本体系和程序。这一阶段要注意对一些典型事项进行审计。一般这一环节审计的典型事项包括：项目代码编号体系如何、网站成本记录如何、实例工作如何，熟悉合约双方的赞成、反对的观点，访问网站看成本核算系统的实际工作情况。另外还要解析什么是实际成本。开簿成本会计的目的是共享成本会计获取降低供应链各环节成本以降低产品总成本的策略。从单个企业，企业一般采用制造成本法计算产品的成本。产品成本取决于直接材料和直接人工以及公司生产和销售产品必须分配的间接费用。但从供应链角度，供应链中的成本计算缺乏透明度导致公司知道购进价格和内部成本，而不是供应商的成本。从客户的角度来看，价格隐藏了材料供应商经营的产品实际成本。其结果是，作为多层次网络中的主要合约人只知道最终产品的成本内容的一部分。Kulmala(2002)对芬兰设备制造行业的案例研究表明，供应商的成本信息与客户期望间存在巨大差异，企业很少知道每个产品的全部成本、准确的客户盈利信息和利润流向信息。因此，实行网络的终端产品成本的计算变得十分困难。公司为了降低产品的总成本，揭示价格背后的实际成本问题成了一个关键的问题。因此，这里的实际成本应是供应链各环节发生的实际成本以及供应链网络终端产品的实际总成本。

3.了解合约方的成本会计方法

成本会计方法对成本的计算影响较大。因此，审计人员要对合约方的成本会计方法有所了解。审计的典型事项包括：折扣如何计入有关供应商和分包商、供应商和分包商如何执行合理的分配协议、应付费用如何处理、公司间收费如何管理。

4.制定审计计划，达成审计策略

审计计划是审计人员实施审计的工作安排，审计人员在对项目的基本情况、适当的成本定义以及合约方的成本会计方法有所了解后，就可以制定审计计划，商讨审计策略并达成一致。同意的一个审计策略其中应涉及两个主要因素：①确保既定程序正常遵守；②确保会计程序在各个参与企业能正确应用。这时设计一个审计计划表列出审计的内容、负责审计人员、审计时间、要求提供什么信息、打算问什么问题。在审计过程中的一些内容需要保持随机。

5.执行审计

审计计划制定完成并达成一致意见后，就可以执行系统的审计工作。设计的重点是执行实际成本的审核、成本会计信息的真实性审计。

篇（2）

（1）企业内部控制制度薄弱增加企业会计审计风险。企业内部控制制度健全和经营状况稳定是实施会计审计监督工作基础，若无内部控制制度或者内部控制制度流于形式，又或是内部控制制度执行不当，将直接致使控制风险难度的加大。

（2）会计审计机构的独立性不够。会计审计机构是在负责人领导之下展开工作的内设机构，服务单位。所以，就其独立性而言，会计审计比不上社会会计审计，在会计审计的过程中无法避免的受到本单位利益约束。会计审计人员所面对的是，与企业经营管理层间的领导和被领导的关系、与各部门间的同事关系，其牵涉的人不是同事就是领导，不是直接有关也是间接相关，会计审计的过程和结论必定会涉及自身利益，因此，会计审计过程难免会受到各类人员的干扰。

2.主观方面因素

（1）会计审计人员业务素质不高。会计审计人员素质程度直接影响会计审计风险的大小。会计审计需要遵守的、专业知识、会计审计职业道德、政策法规水平、经验技能和工作责任感都是衡量一个会计审计人员素质的因素。会计审计人员应该要有一定的会计审计经验，而会计审计经验需要实践的积累。在我国，却不少仅熟悉财务会计业务的企业会计审计人员，他们不了解本单位的经营业务活动和内部控制制度，会计审计经验不足。

（2）会计审计的局限性与会计审计手段的缺陷带来的风险。在我国企业经营管理中，一方面会计审计人员是企业经营管理活动的监督主体，另一方面会计审计人员实施企业经营管理活动的客体，既要维护国家利益，又要依照企业经营管理者的意志维护企业利益，当国家利益与企业利益发生冲突时，有的企业会计审计人员往往选择了后者，自然就违反了会计审计原则，产生会计审计风险。

二、企业会计审计风险防范策略

1.积极规避客观因素导致的会计审计风险

（1）对会计审计有正确的了解，对会计审计有合理的预期。合理制定会计审计工作规定会计审计工作规定是会计审计机构据以开展会计审计工作的根本性文件。它由企业经营管理层正式批准通过的，规定了会计审计机构在组织中的地位、会计审计工作的目的、权限、任务和责任等。在制定会计审计工作规定时，要根据现有会计审计资源和会计审计手段，详细、会计审计工作的权限、责任、目的及范围等内容，做到会计审计资源、手段、权限和目标、责任互相平衡。由会计审计工作规定的制定，使经营管理者掌握会计审计机构的确切情况。

（2）加强对被会计审计单位的日常监控工作。在实施会计审计之前，须做好会计审计前调查工作。借由咨询有关人员了解被会计审计单位管理层经营理念、被会计审计单位所承受的外在环境及压力，企业经营业务活动性质，其复杂的程度和有关人员的业务熟悉程度。借由熟悉被会计审计单位的经营管理业务守则和内部控制守则等相关资料，了解企业经营活动的流程和是否涉及易受损或容易被挪用的资产，来判断企业的内部控制的有效适当性。通过了解被会计审计单位的经营工作及内部管理工作，所在的评估风险，水平高低，由此制定适当的会计审计计划，规避和降低会计审计的风险。

2.有效控制由主观因素导致的会计审计风险

（1）强化会计审计队伍，提高业务素质以及工作责任感。会计审计人员的专业技能知识与会计审计经验直接关系到会计审计风险发生的可能性以及损失的可能性。有效提升会计审计人员的专业知识和会计审计经验，一是要根据会计审计规划和计划配置优秀的会计审计人员，把具有较高的业务水平、丰富的实践经验、较强的工作责任心的人员配备至会计审计队伍当中；二是加大会计审计人员的继续教育力度，促使会计审计人员及时刷新专业知识，了解和会计审计相关法规动态，适应组织业务与管理发展的需求；三是借由多种方式推动会计审计人员的文化经验交流，建立优秀的企业会计审计队伍。

篇（3）

［中图分类号］F239．1［文献标识码］A［文章编号］1007-9556（2000）01-0076-03

［作者简介］1．余春宏（1959-）,男,安徽定远人,山西财经大学审计系教授。1．吴秋生（1962-）,男,江台人,山西财经大学审计系副教授。［收稿日期］1999-12-08

一、重要性原则的意义和内容

重要性原则是会计和审计工作中的一项共同原则,其含义是指会计报表中会计信息被错报或漏报的严重程度。如果某项会计信息被错报或漏报后,会使会计报表使用者修改其相关经济决策,则该会计信息的错报或漏报就是重要的;反之,如果某项会计信息被错报或漏报后,不会对会计报表使用者的决策产生明显影响,则该会计信息的错报或漏报就是不重要的。

会计报表的真实性是指会计报表对企业财务状况、经营成果和资金流转情况反映的逼真程度。由于现代经济活动中存在大量的不确定性因素,使得会计必须运用合理的假设、判断和估计才能进行有效的核算,因此,现代会计报表不可能是绝对真实,而只能是公允真实。所谓会计报表的公允真实性,是指会计报表中可以存在所有会计报表使用者都能允许的,不影响他们决策的错报或漏报,即允许存在不重要的错报或漏报,但不允许存在重要的错报或漏报。会计报表公允真实性审计,就是要查明会计报表中是否有重要的错报或漏报。因此,会计报表审计必须运用重要性原则。

重要性原则在会计报表公允真实性审计中的运用,是通过审计人员确定和运用重要性标准来实现的。重要性标准是衡量一项会计信息的错报或漏报是否重要的尺度,需要从性质和金额两方面来衡量。因此,重要性标准有性质标准和金额标准两种。

重要性的性质标准是确认各项会计信息的错报或漏报在性质上是否重要的标准。作为一种具体标准,它是用来衡量会计报表审计中抽查出的每一笔错报或漏报在性质上是否重要的标准。它通常是由审计人员根据国家有关的法律、法规和自己以往的审计经验,从每项审计项目的实际出发,自主判断确定的。通常认为,“涉及舞弊与违法行为的错报或漏报是重要的;可能引起履行合同义务的错报或漏报是重要的;影响收益趋势的错报或漏报是重要的;现金和资本账户中的错报或漏报是重要的”等等。

重要性的金额标准,是确认会计报表及其各个项目中的错报或漏报在总金额上是否重要的标准。作为一种总体标准,它是用来衡量会计报表总体的错报或漏报总额以及各报表项目总体的错报或漏报总额是否重要的标准。它是由审计人员根据被审单位实际和被审会计报表使用者的构成,运用职业判断确定的;是会计报表及其项目可以存在的,不影响报表使用者决策的最大错报或漏报金额,也叫重要性限额。其中,会计报表中可以存在的最大错报或漏报金额,叫报表层次的重要性限额;报表项目（也称“账户”）中可以存在的最大错报或漏报金额,叫账户（或报表项目）层次的重要性限额。

报表层次重要性限额确定的一般程序是,先确定其判断基础,再确定其相对数,最后将其判断基础与相对数相乘,即确定出报表层次的重要性限额。报表层次重要性限额的判断基础,应主要依据报表使用者的构成情况确定。不同的报表使用者在作经济决策时,所关心的会计信息的侧重点不同。审计人员应根据会计报表主要使用者所关心的会计信息的侧重点,选择报表层次重要性限额的判断基础。一般而言,投资者往往更关心企业的盈利能力和成长性,因而他们对会计报表中的净收益和净资产信息更敏感。所以,审计人员在为上市公司招股说明书提供会计报表审计服务时,宜以净收益或净资产指标作为判断基础。债权人往往更关心企业的偿债能力,因而对会计报表中的总资产信息更为敏感。所以,审计人员在为企业获取贷款提供会计报表审计服务时,宜以总资产指标作为判断基础。而当审计人员为企业提供年度报表审计服务时,由于既要为投资者服务,又要为债权人服务,所以,应选择净收益或净资产和总资产指标作为判断基础,以其中判断确定的报表层次重要性限额的较低者,作为实际使用的报表层次的重要性限额。

报表层次重要性限额的相对数（以下简称“相对数”）,通常由审计人员综合考虑以下因素后确定:一是有关法规对财务会计的要求。要求越严格的,表明其允许会计报表中可以出现的错报或漏报数额就越小,相对数就应定得越低。二是被审单位的规模和所处行业的性质。规模越大的,表明报表使用者越多,相对数就应定得越低;行业竞争性越强,或是夕阳产业,表明其会计报表中较易出现错报或漏报,审计应越谨慎,相对数应定得越低。三是审计人员以往的审计经验。相关业务的审计经验越丰富的,就越能准确把握审计的要害和重点,相对数就可定得适当高些。四是被审单位内部控制和审计风险的评估结果。评估表明被审单位内部控制越可靠,审计风险越低的,意味着出现重要错报或漏报的可能性越小,相对数可适当定得高些。五是判断基础的金额大小和前后期的波动幅度。金额和波动幅度大的,容易引起报表使用者的关注,相对数应定得低些。

报表项目层次的重要性限额,主要是指资产负债表项目的重要性限额。由于现金流量表是根据资产负债表和损益表编制的,在复式记账法下,影响损益表的错报或漏报,必然都影响资产负债表。只要查明资产负债表的公允真实性,就可进而据以查明损益表和现金流量表的公允真实性。因此,审计人员一般只需确定资产负债表各项目的重要性限额。

资产负债表各项目重要性限额的确定方法有分配法和比例法两种。分配法就是将报表层次的重要性限额在资产负债表各项目之间,根据一定的因素进行分配,以确定各资产负债表项目的重要性限额。比例法就是按报表层次重要性限额的一定比例,如20%～50%或1／6～1／3等,考虑一定的因素,确定各资产负债表项目的重要性限额。这两种方法在确定分配额或比例时,都应考虑以下两个因素:一是账户的性质及其发生错报或漏报的可能性。一般说来,流动性越强,与投资者、债权人的权益关系越密切,项目金额前后期波动幅度越大,其发生错报或漏报对其他报表项目的公允真实性影响越大;发生错报或漏报的可能性越大的项目,其重要性限额应定得越低;余额越大的账户,分得的重要性限额应越多,确定的比例应越低。二是账户的审计成本。审计成本越大的项目,其重要性限额应定得适当高些,以提高审计效率。在采用分配法时,还应考虑有些项目可能是多报,有些项目可能是少报,多报和少报在汇总时会相互抵销。由于资产的所有者权益项目往往会被高估多报,而负债项目往往会被低估少报,且负债往往占资金来源一半左右,故分配时,应按报表层次重要性限额的两倍左右进行分配,其中一倍分配给资产项目,另一倍左右分配给负债和所有者权益项目。

二、重要性原则在会计报

表公允真实性审计中的运用

重要性原则在会计报表公允真实性审计中,主要用于制定审计计划和评价实质性测试结果。

重要性限额是总体审计计划的重要内容,是编制具体审计计划的重要依据。总体审计计划是对审计策略、预期范围和实施方式所做的设想和安排。在总体审计计划中,审计人员应运用前述方法,确定报表层次和报表项目层次的重要性限额,为编制具体审计计划提供依据。具体审计计划是根据总体审计计划编制的,为具体查明各报表项目是否公允真实,而对各报表项目应实施的审计程序的性质、时间和范围所作的详细规划和说明。因此,编制具体审计划的主要任务是规划审计程序的性质、时间和范围,其中对审计程序范围的规划,应主要依据重要性限额来进行。审计程序的范围是指运用审计程序,审查某报表项目的抽样数量和取证数量。会计报表公允真实性审计是一种全面审计,一般应采用抽样审计方法。要进行抽样审计,就必须事先对抽样规模作出规划。报表审计的抽样规模主要取决于内部控制的可信性、可容忍误差、预期总体误差、总体性质、样本项目数量、结论可靠性水平等因素。账户层次的重要性限额,就是对账户进行抽样审计的可容忍误差,因而是规划抽样规模的重要依据。抽样规模与取证数量具有正向关系,即抽样规模越大,证据数量就越多;抽样规模越小,能取得的证据数量就越少。取证数量取决于抽样规模,抽样规模又主要取决于重要性限额。因此,账户层次的重要性限额,也是规模取证数量的重要依据。

重要性标准是评价实质性测试结果,验证会计报表是否公允真实的标准。会计报表的总体公允真实性是建立在所有报表项目公允真实性基础上的。因此,会计报表公允真实性审计,一般是先对报表项目,即资产负债项目公允真实性进行审查和评价,在此基础上,再对会计报表总体的公允真实性进行验证。无论是审查和评价报表项目的公允真实性,还是验证会计报表总体的公允真实性,都必须运用重要性标准来进行。

就报表项目的公允真实性审计评价而言,审计人员必须同时采用重要性的性质标准和金额标准,才能作出正确的审计评价。具体评价时,应区分下列两种情况来进行:

其一,当审计人员通过抽查某报表项目,发现各项错报或漏报在性质上都不重要时,如果根据查出的各项错报或漏报推断的该报表项目的错报或漏报总额没有超过其重要性限额,则审计人员可以初步认定该报表项目是公允真实的;如果根据查出的各项错报或漏报推断的该报表项目的错报或漏报总额超过或等于其重要性限额,则审计人员不能认定该报表项目是公允真实的,应要求被审单位对该报表项目中的错报或漏报进行全面的调整,以达到再次抽查时能认定其是公允真实的程度。

其二,当审计人员通过抽查某报表项目,发现各项错报或漏报中有的在性质上是重要的,则审计人员不能认定该报表项目是公允真实的。在这种情况下,如果根据查出的各项错报或漏报推断的该报表项目的错报或漏报总额低于其重要性限额,则审计人员应要求被审单位对已发现的各项性质重要的错报或漏报进行调整;如果根据查出的各项错报或漏报推断的该报表项目的错报或漏报总额高于或等于其重要性限额,则审计人员应要求被审单位对该报表项目中错报或漏报进行全面的调整,以达到再次抽查时能确认其是否公允真实的程度。

篇（4）

重组目的不同，资产重组形式也各不相同。资产重组形式一般有控股兼并、吸收合并、新设合并和参股投资等。股权收购实质上是收购公司与目标公司原股东的股权转让行为，股权出让方与受让方为了解目标公司的资产、负债及盈利水平，合理确定转让价格，委托注册会计师对目标公司进行审计，因此，其委托审计的主体应为股权收购方与转让方，并不一定是目标公司董事会；因目标公司原股东单方增资或目标公司吸收新股东，为计算新的出资价格而对目标公司进行的审计，其委托审计的主体应当为目标公司的董事会；为吸收合并或新设合并而对合并各方进行的审计，其目的主要是为合理确认合并各方净资产，作为计算合并各方原股东在新公司中股权结构的依据，所以其委托主体应为各合并主体董事会。

二、资产重组的审计范围及采用会计制度基准

1、审计范围

为准确反映目标公司的净资产和盈利状况，合理确认资产重组价格，一般应委托评估机构和审计机构对目标公司分别进行评估和审计。资产重组评估的目的主要是运用一定的评估方法确定目标公司某一评估基准日的资产价值；而资产重组审计并非只对目标公司净资产进行审计，收购方为全面评估目标公司，准确进行效益分析和收购成本估算，更看重的是目标公司近几年的经营情况和未来资产价值，所以往往要求注册会计师对目标公司的财务状况和经营成果进行审计，以便决策层作出正确判断。另外，上市公司根据证监会和沪深两地交易所的有关信息披露规定，在资产重组中应披露目标公司最近一期的财务报表有关数据和上一年度的损益表（利润表）。因此，资产重组审计的范围应包括资产负债表和利润表。

2、审计的会计制度基准

资产重组从目标公司性质上可划分为股份有限公司重组和非股份有限公司重组。我国目前除股份有限公司与外商投资企业执行《企业会计制度》及其补充规定外，其他企业执行的仍是行业会计制度及其补充规定，执行不同会计制度对企业净资产及盈利水平的计算影响较大。如行业会计制度规定开办费从开始生产经营次月起按五年摊销，而企业会计制度规定开办费应在开始生产经营当月一次计入损益；行业会计制度对各项资产不计提资产减值准备，而企业会计制度规定对各项资产应计提资产减值准备，如当固定资产等长期资产出现可收回金额低于账面价值时应计提减值准备；另外，对长期股权投资核算，行业会计制度规定投资额占被投资企业有表决权资本总额50%或50%以上时采用权益法核算，而企业会计制度规定投资额占被投资企业有表决权资本总额20%或20%以上时采用权益法核算。因各公司执行的会计政策、会计估计不一致，如果收购方为股份有限公司，而目标公司是非股份有限公司或外商投资企业，那么就必须明确审计的会计制度基准是目标公司原执行的会计制度，还是按收购企业的要求改为《企业会计制度》。实务中一般有两种做法：

第一种做法：按目标公司原执行的会计制度、会计政策和会计估计进行审计。该种观点认为企业所执行的会计政策一般由国家统一的会计核算制度所制定，当一个公司拟收购目标公司原股东所持公司股权或目标公司通过吸收股份，使拟收购方成为目标公司控制方时，收购成功与否尚不得知，故对目标公司应按原会计政策、会计估计进行审计并出具审计报告。另外，收购方在受让国有股权时，按有关规定，目标公司要提供上一年度的审计报告、会计报表及最近一期的审计报告、会计报表报国有资产管理部门审批，故采用目标公司原会计政策及会计估计进行审计较妥。

第二种做法：按拟收购方所执行的会计政策、会计估计进行审计。该种观点认为按财政部有关合并会计报表规定，若收购成功，目标公司将根据合并会计报表有关规定执行拟收购方的会计政策和会计估计，同时拟收购方在作投资战略决策、分析收购成本和收购效益时，若按目标公司原会计政策、会计估计进行会计报表分析，由于与拟收购方执行的会计政策、会计估计不一致，致使决策难度较大、甚至会做出错误的决策。因此，应按照拟收购企业执行的会计政策及会计估计进行审计，以便收购方进行相关的经济决策；若收购成功，则可及时准确地计算初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，目标公司也能及时按收购方的会计政策进行调账，不会造成重复的工作量。另外，在进行吸收合并和新设合并的重组审计时，为公允反映合并各方的净资产和财务状况，公平计算合并后各方股权结构，也需要一致的会计政策。该方法也是国有企业改制上市审计所采用的方法。

上述两种方法从不同的角度考虑资产重组审计应采用的会计制度基准问题。第一种方法能真实反映目标公司财务状况和经营成果，符合真实性与客观性原则，也符合国家对国有股转让的有关规定，但是若收购方收购成功，使目标公司成为收购方的控股子公司，则与按收购方的会计政策和会计估计计算的净资产及盈利水平相比，可能会出现巨额差异，不利于收购方作出正确决策。第二种方法有利于收购方对收购目标公司股权的决策，能提供收购方采用的会计制度基准所要求的有关财务数据，但是该方法与目标公司现行会计政策不一致，有擅自变更会计政策之嫌，是一种特定假设条件下的审计，不能真实反映目标公司原始财务状况和经营成果。笔者认为，审计的会计制度基准应与委托审计的目的相配套，在资产重组审计中，注册会计师在接受委托时，应根据资产重组形式建议委托方明确审计所采用的会计制度基准。对收购股权或单方增资后达到控制程度、吸收合并和新设合并的资产重组审计，应建议按收购方会计制度基准进行审计并出具特定用途的专项审计报告。对收购方收购投资者股权或目标公司增资吸收新股东但未达到控制程度、受让国有股权的审计，应建议按目标公司原执行的会计政策和会计估计进行审计并出具审计报告。

三、资产重组的审计方法

由于资产重组审计不同于一般的年报审计，因此，在审计中应结合委托方确定的会计制度基准进行审计，在审计前期应在业务约定书中与委托方明确审计应采用的会计制度基准。在按收购方会计政策和会计估计对目标公司进行审计时，由于与目标公司原会计制度基准不一致，注册会计师应在一般年报审计方法的基础上，进行会计政策调整的审计，对会计政策、会计估计变更采用模拟追溯调整。

四、审计报告形式

综上所述，资产重组审计应采用的会计基础基准和审计方法不同于一般的年报审计，其审计报告形式应是专项审计报告形式。

1、收件人：资产重组审计收件人一般应为拟收购方与出让方；若收购方受让国有股权对目标公司达到控制程度、收购股权或目标公司增资吸收新股东未达到控制程度的，则审计报告收件人一般应为目标公司董事会。

2、因资产重组的审计报告是特殊目的审计报告，故在报告引言段应说明已审计会计报表的编制基础以及被审计单位管理当局和注册会计师的责任。并在意见段中说明所审会计报表在所有重大方面是否按该基础进行公允表达。

3、应在报告的说明段说明报告的用途、使用责任，专项报告仅供委托方可能实行股权转让（吸收合并、新设合并）参考用，不应用作其他用途，因使用不当所造成的后果，与执行本专项审计业务的注册会计师及其所在的会计师事务所无关。

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二、高校会计审计应注意审计方法的运用

从高校会计管理来看，为了保证高校会计管理的整体质量，高校会计管理普遍采取了电算化手段。虽然会计电算化对提高高校会计管理质量和满足高校财务管理需求具有重要意义，但是却给会计审计工作带来一定的难度。基于这一现实，高校在会计审计过程中，应注意审计方法的运用，应综合利用手工审计、计算机审计和软件辅助审计等多种方法，保证高校会计审计工作能够得到全面有效的开展。具体应从以下几个方面入手：

（一）高校会计审计应积极利用手工审计法

在高校会计审计过程中，对于会计档案和会计凭证，往往需要采取手工审计的方法对其真实性和准确性进行核定。在这一过程中，其他审计方法往往不能奏效。同时，手工审计法也是传统的审计方法之一，在实际审计中有着广泛的应用，对于高校会计审计工作也同样重要。由此可见，高校会计审计应对手工审计法有正确认识，并积极利用手工审计法，提高会计审计的整体质量。

（二）高校会计审计应尝试使用计算机审计法

随着高校会计管理方法的发展，会计电算化已经成为高校会计管理的主要方法。基于会计电算化的特点，以及会计电算化对高校会计管理工作的影响，在会计审计过程中，只有使用计算机审计法，才能实现对高校会计管理工作的审计，提高会计审计的整体质量。因此，正确了解计算机审计法的特点，并尝试着使用计算机审计法，对高校会计审计工作具有重要意义。

（三）高校会计审计应合理利用软件进行辅助审计

基于高校会计电算化方法的运用，以及高校会计管理方法的不断发展，高校会计审计的难度越来越大，单纯依靠某一种审计方法往往不能达到预期目的。根据这一现实条件，高校在会计审计过程中应合理利用其他管理软件进行辅助审计，使会计审计工作能够调动多种管理资源，实现会计管理过程的全审计，提高审计的整体效果，满足高校会计审计的实际需要。

三、高校会计审计应结合会计电算化需要制定具体的电算化审计软件

随着会计电算化的不断发展，在电算化环境下开展审计工作是未来审计发展的必然趋势，在这种环境下，必须加快审计专业软件的开发速度。具体应做好以下几个方面工作：

（一）要尽量统一高校使用的财务软件的编译语言

基于高校会计电算化手段的运用，以及高校会计管理手段的不断发展，高校会计审计工作已经从传统的纸质资料审计转向了电子管理系统的审计。为了保证高校会计审计能够取得实效，达到提高会计审计质量的目的，高校应尽量统一财务软件的编译语言，实现财务管理软件的规范化和统一化，便于会计审计工作的有效开展，提高会计审计的整体质量。

（二）要加快高校专用计算机审计软件的开发

结合高校会计审计的实际需要，以及高校会计手段的发展和应用，高校在会计审计中要想提高整体效果，就要加快高校专用计算机审计软件的开发，将会计审计工作交由软件来做，提高会计审计的准确性和实际效率，保证高校会计审计更加客观准确，最终达到提高会计审计质量的目的。所以，加快高校专用计算机审计软件的开发十分重要。

（三）要强化审计人员专业技能和计算机技能的培训

基于高校会计审计的实际需要，以及高校会计审计软件化的特点，在高校会计审计过程中，审计人员需要具备较强的专业审计技能和计算机技能。为了满足这一要求，需要强化审计人员专业技能和计算机技能的培训，进而满足高校会计审计的实际需要。因此，正确理解高校会计审计形势，并做好审计人员技能培训，对高校会计审计工作具有重要意义。

四、高校会计审计应加强对会计管理流程的审计

在高校会计审计过程中，审计人员应严格按照审计程序和标准开展审计工作。具体应从以下几个方面入手：

（一）审查财务管理部门是否建立了严格的资金审批制度

在高校会计审计过程中，对会计管理流程的审计十分重要。结合高校会计审计工作需要，高校财务管理部门只有建立了严格的资金审批制度，才能提高资金安全和资金利用率。为了实现对这一内容的审计，高校会计审计应重点审查财务管理部门是否建立了严格的资金审批制度，并对资金审批制度的完整性进行审计，提高审计的整体性和实效性。

（二）审查财务管理部门是否建立了完善的会计管理流程

根据高校会计审计的实际需要，以及高校会计管理实际过程，对财务管理部门是否建立完善的会计管理流程进行审计是十分必要的。结合高校财务管理实际，完善的会计管理流程既是财务管理工作的重要保证，同时也是财务管理工作的重要措施。因此，对此进行审计十分重要。

（三）审查财务管理部门是否建立了财务风险防控体系

在高校财务管理中，为了有效防控财务风险，建立财务风险防控体系是十分必要的。在实际的会计审计过程中，对财务风险防控体系的审计，也是检验高校财务管理能否取得实效的关键。因此，高校会计审计中应重点审查财务管理部门是否建立了财务风险防控体系，提高会计审计的针对性。

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一、会计估计的特点和审计的目的

我国对会计估计所作的定义为：“企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断”。可见会计估计具有以下特点：一是由未来事项的不确定性引起的；二是在一定假设的基础上由有关人员运用专业判断作出的；三是结果具有不精确性。

由于会计估计存在上述特点，使得在对其进行审计时，不可能有一个精确的审计判断标准，因而只能判断其是否符合企业当时的情况，即判断其合理性，而无法对其真实性和合法性（只要会计估计没有超过法律限定的范围）进行判断，可以说，会计估计审计的目的就在于判断会计估计的合理性。具体而言：会计估计审计的目的是为了获得充分适当的审计证据，以便评价企业所作的会计估计在当时情况下是否合理，并且必要时，是否将有关信息在附注中适当披露。

二、会计估计的审计风险

在权责发生制的记账原则下，由于经济活动的不确定因素，企业通常要对一些在某一会计报告期末结果尚不确定的交易或事项进行合理的估计，这就是会计估计。由于会计估计是因不确定因素的存在而进行主观估计的结果，因此，它的审计风险与报表同其他项目相比有其特殊性。一是固有风险较高。由于会计估计是建立在管理当局对不确定事项的主观判断基础上的，这为管理当局为达到某一目的而用会计估计来掩盖或粉饰会计报表提供了方便。二是控制风险较高。根据成本效益原则，企业的内部控制制度一般是针对日常重复出现的大量业务所设计的，而对于一些不常出现的会计估计事项（如计提固定资产、无形资产、在建工程等减值准备），常常缺乏相关的、有效的内部控制程序；而且，如果管理当局决意要用会计估计来粉饰报表，会使相关的内部控制失效。三是检查风险较高。由于某些会计估计事项非常复杂，注册会计师可能会因缺乏相关的专门知识或审计经验而不能得出正确的审计结论。因此，注册会计师应认真计划其审计工作，保持高度的职业谨慎态度去实施会计估计的审计。

三、对会计估计固有风险的评估

在抽样审计中，审计人员首先需要从成本效益和重要性等方面来决定是否对会计估计的固有风险进行评估，以便合理评估控制风险和检查风险，初步确定符合性测试和实质性测试的性质、时间和范围。对会计估计固有风险的

评估除要考虑如管理人员的品行等对所有业务均有影响的因素外，还要注意以下几个特殊事项。

（一）企业在期末是否有会计估计变更

按理，会计估计一般不变更，除非其所依据的假设发生变化，因而，如无例外事项发生，企业在期末变更会计估计往往是为了达到某一目的而利用会计估计变更操纵有关会计数据，如增加折旧年限来提高利润，因而企业在期

末变更会计估计，往往隐含着重大的错误和舞弊行为，会计估计的固有风险很大。

（二）会计估计所依据假设的变化程度

会计估计是在一定假设的基础上运用专业判断作出的，所以，会计估计所依据假设的变化程度越大，作出合理的会计估计的难度越大，因而会计估计的固有风险越大。

（三）进行会计估计的难易程度

对于容易作出的会计估计，如对递延资产分摊期的估计，其固有风险相对较小；对于存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时的会计估计，由于含有对现有大量数据及未来销售预测的分析，因而作出合理会计估计的难度更大，会计估计的固有风险也更大。

（四）进行会计估计人员的素质

由于会计估计与相关人员的专业判断分不开，相关人员的素质必将影响会计估计的合理性，特别象或有损失这种对专业知识依赖很强的会计估计，其对相关人员的素质要求更严，可见，固有风险与相关人员的素质成反比。

一般说，由于会计估计不精确性的特点，会计估计的固有风险大于其它审计项目。四、会计估计的审计程序

（一）了解被审计单位做出会计估计的程序、方法和相关内部控制

注册会计师应了解被审计单位做出会计估计的程序、方法和相关内部控制，以初步确定会计估计的重要性水平及相关审计程序的性质、时间和范围。通常可实施以下审计程序：

1.询问被审计单位管理当局做出会计估计的程序、方法和相关内部控制，初步确定被审计单位管理当局对需要进行会计估计的事项是否进行了沟通，是否由具有胜任能力的专业人员做出会计估计，并是否有适当人员对会计估计进行复核和批准，是否有专人将以前期间做出的会计估计与实际发生的结果进行比较并评价做出会计估计的程序、方法的可靠性。

2.查阅被审计单位做出会计估计的相关资料，如账龄分析表、相关的合同、协议以及董事会做出的与会计估计有关的决议等。

3.对与被审计单位会计估计各项认定相关的控制风险做出初步评价，并结合审计经验和项目的重要性制定相应的重要性测评和应采取的审计策略。

（二）对会计估计进行审计测试

在审计测试阶段，注册会计师应根据不同的会计估计及所取得的审计证据情况，采用以下一种或多种审计程序进行验证或补充，以确保审计证据的充分和适当。

1.复核和测试被审计单位做出会计估计的过程

执行以下审计程序来收集审计证据：（1）评价会计估计依据的数据、假设和使用的公式。要对会计估计所依据数据的准确性、完整性和相关性进行评价，这种评价可以结合其他报表项目的审计来进行。而对于假设的评价，可以依据相关准则、制度的指引或行业中的平均数据和经验数据，以及以前年度假设实施的实际结果的比较来进行。另外，要特别关注主观的、容易引起重大错报的或对情况变化敏感的假设，比较常见的如大额的资产减值准备、大额的待摊或递延资产摊销。对此类假设的合理性必须作审慎评价，必要时应取得财政部、证监会等主管部门的意见再作结论。（2）测试会计估计的计算过程。应重点关注需要复杂计算且其结果直接对损益产生影响的会计估计，如利息资本化的计算，涉及购建固定资产累计支出的加权平均数和资本化率等，这些计算过程十分复杂，但其计算的正确性直接对损益产生影响，这常是审计重点之一。（3）用以前期间的会计估计与实际结果相比较，确定某些会计估计的总体可靠性及是否需要调整会计估计公式，如发现企业以前期间的会计估计严重不合理，还应当提请企业作为会计差错进行更正。（4）考虑管理当局对会计估计的复核与批准是否经由适当层次的管理人员执行，且有相应的书面证明。

2.利用独立估计与被审计单位做出的会计估计进行比较

注册会计师可以自行做出独立估计或从其他渠道获取独立估计，并与被审计单位做出的会计估计进行比较，以对会计估计的合理性做出判断。通常情况下，独立估计是在被审计单位没有建立会计估计的相关内部控制程序和方法或采用其他审计程序不能达到审计目的时才被采用。当注册会计师从其他渠道获取独立估计时，还应当对独立估计所依据的数据、假设和使用的公式进行评价，并测试其计算过程。

3.复核能证实会计估计的相关期后事项

某些在本期需要估计的交易和事项，其结果在下期可能是确定的，因此，复核相关的期后交易和事项可以为会计估计提供最直接、有力的证据。正因如此，应首先考虑收集有关期后交易和事项的审计证据，特别是影响会计估计所依据的数据或假设的重大期后交易和事项的审计证据，并根据证据的质量确定是否能减少或代替其他审计程序，以提高审计工作效率。

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1972年美国会计学会(AAA)颁布的《基本审计概念公告》中，认为审计是“客观收集和评价与经济活动及事项有关的认定的证据，以确定其认定与既定标准的符合程度，并将结果传递给利害关系人的系统过程。”该定义涉及审计学的一系列关键概念，包括经济活动和经济现象的认定、收集和评估证据、客观性、所制定的标准、传递结果、系统过程等，能够涵盖各种审计类型。国际审计准则《ISA200：财务报表审计的目标和一般原则》认为审计的目标是审计师能够对财务报表在所有重大方面是否按照确定的财务报告框架编制发表意见，同时认定审计是一种合理保证的鉴证业务，这与我国审计准则规定基本相同。显然，前者是指一般的审计，属于属概念，后者是指财务报表审计，属于种概念。本文所说的审计就是指由独立注册会计师进行的财务报表审计，简称财务报表审计，根据《中国注册会计师审计准则第1101号――注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》(2010年)财务报表审计要“对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，”现代财务报表审计是一种风险导向审计。财务报表审计的保证程度与可接受的审计风险互为补数：对财务报表审计的保证程度越高，可接受的审计风险越低。大多数会计师事务所的审计手册一般都把可承担的审计风险定为5％，保证程度定为95％。合理保证意味着审计风险始终存在。

(二)审计风险

通常认为，风险有结果不确定性和损失可能性两种观点。March&Shaplra认为风险是事物可能结果的不确定性,J.S.Rosenb(1972)将风险定义为损失的不确定性。审计风险当然也有结果的不确定性和损失的可能性两种概念，分别叫做“意见不当论”和“损失可能论”。国际审计准则第25号《重要性和审计风险》将审计风险定义为：“审计风险是指审计人员对实质上误报的财务资料可能提供不适当意见的风险。”《美国审计准则说明》第47号认为：“审计风险是审计人员无意地对含有重要错报的财务报表没有适当修正审计意见的风险。”中国注册会计师协会在2010年11月1日修订的《中国注册会计师审计准则第1101号――注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》第十三条认为：“审计风险，是指当财务报表存在重大错报时，注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。审计风险取决于重大错报风险和检查风险。”他们的共同点都指向发表不适当意见的可能性或者风险洇为注册会计师发表不恰当的审计意见尤其是对有重大错漏报的财务报表发表不恰当的意见会误导“报表使用者依据财务报表作出的经济决策”以致造成不应有的损失，所以审计风险实质上是指给财务报表使用者造成损失的可能性，同时也是注册会计师发表不恰当审计意见的可能性――前者针对报表使用者，后者针对注册会计师，前果后因，二者是一致的。审计风险是客观存在，也一直存在着，财务报表审计从来都是以风险为导向的审计。但是风险的承受者有不同的说法，有“供给导向”和“需求导向”之说，前者强调注册会计师的风险承担，后者强调报表使用者的风险承担。由于注册会计师审计准则和注册会计师“审计的目的是提高财务报表预期使用者对财务报表的信赖程度”，是为财务报表使用者提供合理保证服务的，本文认为国际审计准则和中国注册会计师审计准则所讲的审计风险是报表使用者承受损失的可能性，具体是指注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。

(三)现代风险导向审计

现代风险导向审计是从传统风险导向审计演变而来。安然事件后，为了进一步应对审计风险，提高审计质量,2003年末，国际会计师联合会(IFAC)的国际审计与保证准则委员会(IAASB)陆续了一些新准则并被我国采用于《中国注册会计师执业准则(2006)》。新实行的国际审计准则被称为现代风险导向审计准则，以区别于在此之前的风险审计准则(传统风险导向审计准则)。与以前准则相比，新国际审计风险准则主要有以下八个方面的重大发展和实质性变化。

(1)引入“重大错报风险”概念，重建审计风险模型，将审计风险模型重构为：审计风险一重大错报风险×检查风险，抓住了关键；

(2)改进审计业务流程，增强实施审计程序的效果，新国际审计风险准则依据审计风险二要素模型，把审计业务流程和程序分为三大块：风险评估，(必要时)控制测试，实质性程序(目的是为了检查认定层次的重大错报风险)；

(3)区分评估的重大错报风险为财务报表整体层次和认定层次，并分别采取不同应对措施，以将审计风险降至可接受的低水平；

(4)重新划分认定层次的构成类别，强调获取列报和披露认定的审计证据的重要性；

(5)强调保持职业怀疑态度，切实提高发现重大错报的概率；

(6)强调对特别风险的识别及评估，并警惕仅实施实质性程序无法获取充分、适当审计证据的风险；

(7)强调项目组内讨论的积极作用，共享审计经验和资源；

(8)强调与治理层沟通和与管理层沟通并重，优化审计环境。

2010年11月修订后的审计准则充分借鉴了国际审计与鉴证理事会明晰项目的成果，进一步明晰了现代风险导向审计理念，吸收传统风险模型的合理之处，完善了现代审计风险模型，细化了认定层次重大错报风险的构成(报表层和认定层2个层次，固有风险和控制风险2个因素)，修订了风险评估和应对准则，并对关联方、会计估计、公允价值、对被审计单位使用服务机构的考虑、函证、分析程序等审计准则也作出修改，将风险导向审计的理念充分体现到整套审计准则体系中的每项审计准则中。新准则还对识别、评价和防范舞弊导致的重大错报风险提出了明确的要求。

二、现代风险导向审计内在逻辑

以上概念构成了一个现代风险导向审计的有关概念框架，风险导向的报表审计应该以报表使用者可接受的审计风险为导向，风险导向报表审计应该以报表使用者的需求为逻辑起点构造概念框架。本文主要通过以上概念抽象出现代风险导向审计的内在逻辑，以期为审计实践和理论研究服务。

(1)现代风险导向审计首先是财务报表审计，其产生和发展伴随着所有权与经营权的分离，现代风险导向审计也是站在所有权与经营权分离的大环境基础上的，所有权与经营权的分离也是审计委托人和被审计人的分离。这是注册会计师报表审计的总前提，当然也是现代风险导向审计的前提。

(2)在两权分离状况下，所有者为了自己的经济决策付费委托注册会计师对管理者提供的财务报告进行审计，注册会计师当然首先要满足委托人的要求，只有在此基础上才能进行风险导向审计。现代风险导向审计的基本原理就是以评估重大错报风险为导向，进而通过控制检查风险来控制审计风险，

目的都是为了满足所有者或者委托人的要求，这样审计委托人的要求实际上就成为了现代风险导向审计的逻辑起点。

(3)那么，审计委托人的要求是什么呢?审计委托人委托审计的目的是为了经济决策，经济决策当然以高质量的信息为前提。财务报表具有决策相关性，审计委托人往往也是报表使用者，所以，审计委托人作出经济决策的依据是财务报表。因此，委托人的要求就是要看到高质量的财务报表以进行投资、信贷等经济决策，高质量的财务报表必须符合报表的“编制基础”。对于大多数通用目的财务报表而言(以下以通用目的财务报表为例)，高质量的财务报表必须“在所有重大方面按照财务报告编制基础编制并实现公允反映”，“通用目的编制基础，主要是指会计准则和会计制度”。也就是说高质量的通用目的财务报表必须“合法(符合相关会计准则和会计制度)”、“公允”。换句话说，即使有不合法、不公允的事项，委托人也要求他们看到的这些不合法、不公允的事项整体上不影响委托人利用该财务报表作出的经济决策――所以，不合法、不公允的报表信息叫做错(漏)报，影响报表使用者依据报表作出经济决策的错报就叫做重大错报。错报和重大错报都是由报表使用者或者委托人(或者站在委托人和报表使用者立场上)定义的――这就要求注册会计师保证经营管理者的财务报表不存在影响委托人依据该报表作出的经济决策的不合法、不公允的事项即重大错报事项。由于审计本身的局限性、人的认识的局限性和被审计单位情况的限制，注册会计师无法做到绝对保证，又不能提供有限的保证(违背委托人的委托意图)，这就产生了合理保证。有限保证的保证程度

(4)委托人的要求就是注册会计师审计的目标――在这里，重要性、错报、合理保证都是由审计业务委托人定义或者站在委托人立场上定义的。合理保证决定了可接受的审计风险(如果保证程度是95％，则可接受的审计风险程度为5％)――显然所谓“可接受的审计风险”实际上也是由委托人定义的，本质上是委托人“可接受”的审计风险或者说是委托人对财务报表、审计报告的信赖过度风险，不是注册会计师基于自己的损失或可能的不当意见可接受的审计风险，所以可接受的审计风险来自于风险导向审计循环的外部，是委托人既定的，该风险无需评估，需要评估的是重大错报风险。

(5)接受委托或者接受了委托人的要求后，注册会计师要做的工作一是评估重大错报风险，二是降低检查风险。重大错报是由委托人定义的，现代风险导向审计要求注册会计师按照重大错报的定义全方位地了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险，注册会计师执业准则规定了风险评估的方法和内容，要求运用询问、观察、检查、分析程序等方法获取有助于评估重大错报风险的信息。在风险评估基础上，注册会计师通过总体应对措施和进一步审计程序来分别应对财务报表层次与交易、账户余额与列报和披露认定层次的重大错报风险。在针对评估的由于舞弊导致的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施时，注册会计师应当：“在分派和督导项目组成员时，考虑承担重要业务职责的项目组成员所具备的知识、技能和能力，并考虑由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果；评价被审计单位对会计政策(特别是涉及主观计量和复杂交易的会计政策)的选择和运用，是否可能表明管理层通过操纵利润对财务信息作出虚假报告；在选择审计程序的性质、时间安排和范围时，增加审计程序的不可预见性”。进一步审计程序包括控制测试和实质性程序，是否实施控制测试取决于内部控制是否值得信赖和控制测试的重要性，无论是否实施控制测试都应该执行实质性程序。在实施控制测试时，注册会计师仍然要确定控制风险大小及风险可能存在的领域并随时调整对重大错报风险的评估结论以及修改审计计划和审计程序；重大错报风险的评估结论以及控制测试的结果决定了实质性程序的性质、时间安排和范围，科学准确的评估结论和测试结果可以减少实质性程序的性质、时间安排和范围，从而提高审计效率和审计效果。风险导向审计准则还要求把风险评估和修改贯穿于审计工作全过程。注册会计师最终通过实质性程序把重大错报查找出来并提请被审计单位调整，按照重大错报的定义来衡量未更正错报汇总数情况并发表恰当的审计意见，实现合理保证报表整体不存在由于错弊而产生的重大错报的审计目标。

风险导向审计并不是注册会计师根据自己的承受能力确定可接受的审计风险，并围绕此审计风险来评估重大错报风险，从而确定可接受的检查风险形成的封闭循环。也就是说，可接受的审计风险、重大错报及重大错报风险大小不是注册会计师自行决定的，而是由委托人决定的，不是注册会计师想用多少程序就用多少程序，这一切都是在接受业务委托时就已经决定了的。决定每一步程序都须把委托人的需求考虑进去并以此为前提和基础，这样就形成了一个较大的开放的审计循环，如图1所示。与其说这是风险导向审计不如说是委托人需求导向审计更合适，这应该是风险导向审计的精神实质。

尽管财务报表使用者的需求也是财务会计准则概念框架的逻辑起点，但是，财务会计的目的是为之提供其所需要的财务会计报表，而注册会计师是为之(合理)保证财务会计人员提供报表的合法(编制基础)性和公允性，二者在合法(编制基础)公允的报表后面就分道扬镳了，这也正说明财务会计与财务会计报表审计的区别与联系，并且不能因之否定现代风险导向审计以报表使用者的需要为逻辑起点的科学性，因为这种需要不仅仅是接受委托时的出发点，而且是执行审计业务时考虑各个方面问题的出发点和归宿。

三、现代风险导向审计的前提条件

现代风险导向审计综合吸收了数理统计、概率论、财务分析、系统论、战略管理、波特五力分析、平衡计分卡、coso报告等方法、工具或其思想，进一步在审计模型基础上把以上方法和工具统合起来，在风险评估时考虑到了环境、交流、沟通、职业怀疑等社会和行为因素，做到了理论上严谨、实践上有效，既科学又实用。但是作为一种抽象的理论模型其不可避免地也忽略了一些因素，预设了一些前提。笔者认为风险导向审计的成功实施必须至少具备以下一些前提：

(1)审计人≠被审计人，其内在含义是注册会计师应该超然独立于被审计单位，包括形式上的独立和实质上的独立；

(2)委托人≠被审计人，该前提避免了由于被审计人付费带来的不独立；

(3)委托人一报表使用者，对于通用目的财务报表，委托人与其他报表使用者的目标函数可能不一致，该前提避免了由于报表使用者之间目标函数不一致带来额外的法律风险；

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注册会计师职责1

1、在公司的支持下负责财税咨询，涉税鉴证等相关业务的拓展工作;

2、参与咨询财务项目的商务洽谈，促成合作;

3、分析客户财务项目需求,撰写项目建议方案;负责协调推动财务咨询计划实施推进;

4、负责团队管理与分工，指导团队保质保量完成相关业务;

5、解答客户财务方面的日常咨询，对财务项目进行培训;

6、完成上级交办的其他工作。

注册会计师职责2

1、带领项目组及时有效完成中小型的审计工作;

2、负责编制项目审计计划、初步风险评估、审计小结，能较准确把握审计项目风险;

3、对项目组人员进行指导，并对其工作底稿进行复核;

4、负责项目质量，差错率低，能及时发现问题，并能较准确地判断业务问题的实质，提出解决方案;

5、负责所审项目及时上报部门总监审核，及时回复审核意见;

6、负责所审项目的后续工作，包括不限于咨询、培训等;

注册会计师职责3

1、能独立完成较大型的项目;

2、能够完成审计方案的撰写，能准确地测试审计项目的重要性水平和审计风险;

3、能够对下一级人员进行合理分工、指导、并对其工作底稿进行复核，对其业务能力进行考核;

4、负责项目的审计质量，及时反映审计中出现的业务问题;

5、能够编写审计报告，及时上报部门经理审核;

6、能够与被审计单位协调处理有关业务问题;

7、能够完成部门经理交办的其他工作。

注册会计师职责4

1、 组织实施财务审计、管理审计和效益审计等;

2、 拟定审计方案，起草审计报告和管理建议书等审计文书;

3、 及时发现公司潜在问题和风险，提出改进意见;

4、 督促审计结论和建议的落实;

5、 按照审计质量管理制度的规定，专门从事审计工作底稿、审计报告复核等工作。

注册会计师职责5

1、制定合理的项目工作计划;

2、与客户进行良好的沟通，维护客户关系;

3、监督、指导、检查助理人员工作情况，保证项目的顺利实施;

4、负责协调项目执行中的相关工作;

5、出具审计业务报告和其他鉴证业务报告;

6、领导交办的其他工作。

注册会计师职责6

1、独立带领团队完成审计项目的规划、实施、督导以及审计报告撰写、复核等各阶段审计工作。

2、对项目组成员工作进行有效的指导、培训及监督，确保项目进度及技术标准和质量要求;

3、领导交办的其他工作。

注册会计师职责7

1、能独立完成本部门较大型的业务项目;

2、负责对承担项目审计(评估)计划的撰写，能较准确地测试审计项目的重要性水平和审计风险;

3、对下一级人员进行合理分工、指导、并对其工作底稿进行复核，对其业务能力进行考核;

4、负责审计项目的审计质量，及时反映审计中出现的业务问题;

篇（9）

为准确反映目标公司的净资产和盈利状况，合理确认资产重组价格，一般应委托评估机构和审计机构对目标公司分别进行评估和审计。资产重组评估的目的主要是运用一定的评估方法确定目标公司某一评估基准日的资产价值；而资产重组审计并非只对目标公司净资产进行审计，收购方为全面评估目标公司，准确进行效益分析和收购成本估算，更看重的是目标公司近几年的经营情况和未来资产价值，所以往往要求注册会计师对目标公司的财务状况和经营成果进行审计，以便决策层作出正确判断。另外，上市公司根据证监会和沪深两地交易所的有关信息披露规定，在资产重组中应披露目标公司最近一期的财务报表有关数据和上一年度的损益表（利润表）。因此，资产重组审计的范围应包括资产负债表和利润表。

2、审计的会计制度基准

资产重组从目标公司性质上可划分为股份有限公司重组和非股份有限公司重组。我国目前除股份有限公司与外商投资企业执行《企业会计制度》及其补充规定外，其他企业执行的仍是行业会计制度及其补充规定，执行不同会计制度对企业净资产及盈利水平的计算影响较大。如行业会计制度规定开办费从开始生产经营次月起按五年摊销，而企业会计制度规定开办费应在开始生产经营当月一次计入损益；行业会计制度对各项资产不计提资产减值准备，而企业会计制度规定对各项资产应计提资产减值准备，如当固定资产等长期资产出现可收回金额低于账面价值时应计提减值准备；另外，对长期股权投资核算，行业会计制度规定投资额占被投资企业有表决权资本总额50%或50%以上时采用权益法核算，而企业会计制度规定投资额占被投资企业有表决权资本总额20%或20%以上时采用权益法核算。因各公司执行的会计政策、会计估计不一致，如果收购方为股份有限公司，而目标公司是非股份有限公司或外商投资企业，那么就必须明确审计的会计制度基准是目标公司原执行的会计制度，还是按收购企业的要求改为《企业会计制度》。实务中一般有两种做法：

第一种做法：按目标公司原执行的会计制度、会计政策和会计估计进行审计。该种观点认为企业所执行的会计政策一般由国家统一的会计核算制度所制定，当一个公司拟收购目标公司原股东所持公司股权或目标公司通过吸收股份，使拟收购方成为目标公司控制方时，收购成功与否尚不得知，故对目标公司应按原会计政策、会计估计进行审计并出具审计报告。另外，收购方在受让国有股权时，按有关规定，目标公司要提供上一年度的审计报告、会计报表及最近一期的审计报告、会计报表报国有资产管理部门审批，故采用目标公司原会计政策及会计估计进行审计较妥。

第二种做法：按拟收购方所执行的会计政策、会计估计进行审计。该种观点认为按财政部有关合并会计报表规定，若收购成功，目标公司将根据合并会计报表有关规定执行拟收购方的会计政策和会计估计，同时拟收购方在作投资战略决策、分析收购成本和收购效益时，若按目标公司原会计政策、会计估计进行会计报表分析，由于与拟收购方执行的会计政策、会计估计不一致，致使决策难度较大、甚至会做出错误的决策。因此，应按照拟收购企业执行的会计政策及会计估计进行审计，以便收购方进行相关的经济决策；若收购成功，则可及时准确地计算初始投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，目标公司也能及时按收购方的会计政策进行调账，不会造成重复的工作量。另外，在进行吸收合并和新设合并的重组审计时，为公允反映合并各方的净资产和财务状况，公平计算合并后各方股权结构，也需要一致的会计政策。该方法也是国有企业改制上市审计所采用的方法。

上述两种方法从不同的角度考虑资产重组审计应采用的会计制度基准问题。第一种方法能真实反映目标公司财务状况和经营成果，符合真实性与客观性原则，也符合国家对国有股转让的有关规定，但是若收购方收购成功，使目标公司成为收购方的控股子公司，则与按收购方的会计政策和会计估计计算的净资产及盈利水平相比，可能会出现巨额差异，不利于收购方作出正确决策。第二种方法有利于收购方对收购目标公司股权的决策，能提供收购方采用的会计制度基准所要求的有关财务数据，但是该方法与目标公司现行会计政策不一致，有擅自变更会计政策之嫌，是一种特定假设条件下的审计，不能真实反映目标公司原始财务状况和经营成果。笔者认为，审计的会计制度基准应与委托审计的目的相配套，在资产重组审计中，注册会计师在接受委托时，应根据资产重组形式建议委托方明确审计所采用的会计制度基准。对收购股权或单方增资后达到控制程度、吸收合并和新设合并的资产重组审计，应建议按收购方会计制度基准进行审计并出具特定用途的专项审计报告。对收购方收购投资者股权或目标公司增资吸收新股东但未达到控制程度、受让国有股权的审计，应建议按目标公司原执行的会计政策和会计估计进行审计并出具审计报告。

二、资产重组委托审计的主体及目的

重组目的不同，资产重组形式也各不相同。资产重组形式一般有控股兼并、吸收合并、新设合并和参股投资等。股权收购实质上是收购公司与目标公司原股东的股权转让行为，股权出让方与受让方为了解目标公司的资产、负债及盈利水平，合理确定转让价格，委托注册会计师对目标公司进行审计，因此，其委托审计的主体应为股权收购方与转让方，并不一定是目标公司董事会；因目标公司原股东单方增资或目标公司吸收新股东，为计算新的出资价格而对目标公司进行的审计，其委托审计的主体应当为目标公司的董事会；为吸收合并或新设合并而对合并各方进行的审计，其目的主要是为合理确认合并各方净资产，作为计算合并各方原股东在新公司中股权结构的依据，所以其委托主体应为各合并主体董事会。

三、资产重组的审计方法

由于资产重组审计不同于一般的年报审计，因此，在审计中应结合委托方确定的会计制度基准进行审计，在审计前期应在业务约定书中与委托方明确审计应采用的会计制度基准。在按收购方会计政策和会计估计对目标公司进行审计时，由于与目标公司原会计制度基准不一致，注册会计师应在一般年报审计方法的基础上，进行会计政策调整的审计，对会计政策、会计估计变更采用模拟追溯调整。

四、审计报告形式

综上所述，资产重组审计应采用的会计基础基准和审计方法不同于一般的年报审计，其审计报告形式应是专项审计报告形式。

1、收件人：资产重组审计收件人一般应为拟收购方与出让方；若收购方受让国有股权对目标公司达到控制程度、收购股权或目标公司增资吸收新股东未达到控制程度的，则审计报告收件人一般应为目标公司董事会。

2、因资产重组的审计报告是特殊目的审计报告，故在报告引言段应说明已审计会计报表的编制基础以及被审计单位管理当局和注册会计师的责任。并在意见段中说明所审会计报表在所有重大方面是否按该基础进行公允表达。

3、应在报告的说明段说明报告的用途、使用责任，专项报告仅供委托方可能实行股权转让（吸收合并、新设合并）参考用，不应用作其他用途，因使用不当所造成的后果，与执行本专项审计业务的注册会计师及其所在的会计师事务所无关。

篇（10）

第一，会计的职能、目的和概念。

会计的职能。指会计在实践中的客观功能，它是伴随着会计的产生而同时产生的。包括核算，监督和参与经济决策等方面。

会计的目标。指会计资料的使用者对会计的总体要求。我国《企业会计准则》明确规定，会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方面了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要，这也就是会计的目标所在。

会计的概念。通过了解会计的职能、目的和任务，我们可以这样认为：会计是以货币计量作为统一尺度，根据凭证，按照规定的程序，对各企业、各单位的经济活动和财务开支，全面、系统、真实、准确地进行记录、计算、分析、检查和监督的一种活动。

第二，会计和审计的职能、目标和概念。

审计的职能。审计的本质属性，指的是审计所具有的固有功能，审计能够满足社会需要的能力。具体包括经济监督、经济评价、经济鉴证。审计的作用是完成审计任务后的结果，完成了审计任务，也就能够发挥制约、促进和证明的作用。

审计的目标。通过审核检查要对被审单位经济活动以及反映经济活动有关资料的真实性、合法性和效益性做出判断。

审计的概念。通过了解审计的职能，作用和目标，我们可以这样认为：审计是由独立的专职机构和受委托的专业人员，以被审单位的经济活动为对象，进行审核检查、收集和整理证据，确定其实际情况，对照法规和一定的标准，以判断被审单位经济活动以及反映经济活动有关资料的真实性、公允性和效益性的监督、评价和鉴证活动。

二、审计与会计的联系

第一，审计与会计的承附关系。二者的形成密切相关，会计是社会生产发展到一定阶段而产生的管理活动，审计则是在财产所有权和经营权分离的情况下，财产所有者需要对经营者进行监督，检查经营者是否履行其经济责任，从而产生的一种监督活动。最初的审计主要通过会计资料来审查经济责任的履行情况，审计也就是验证会计质量的手段，没有会计无法进行审计，不进行审计就难以保证会计质量。随着会计的发展，审计的范围也就不断扩大，二者有着密切配合、相互协作的关系。

第二，审计与会计的工作目标。会计与审计的工作目标在一定程度上具有一致性。不论是会计，还是审计，在工作中，都是以相应的法规和制度为依据，向有关利益方面提供真实、可靠的财务会计信息，维护利益各方合法权益。二者必须协同配合、步调一致，对企业经营活动进行恰当的记录和披露。以便及时发现问题解决问题，规避风险；为企业、投资者、社会公众以及政府机构提供相关有用信息；使企业和整个国民经济健康发展。

第三，审计与会计的客观基础。会计和审计都是根据特定经济主体已经实现了的经济活动履行各自的职能。也就是说二者反映和监督的都是同一会计主体的经济活动。所以，它们的客观基础是一致的。

第四，审计和会计都必须借助会计方法。会计运用各种会计方法去完成会计工作，而审计则运用审计方法去验证企业会计方法的准确性和有效性。所以会计核算方法是每一个审计人员必须掌握的。会计方法是会计工作者的标准，也是审计人员的尺子。

第五，工作范围同样涉及企业内部控制制度。企业制定相关内部控制制度，以保证会计核算工作的有效运作和会计信息的准确无误，防止或及时发现有关人员的舞弊、贪污及其他违纪、违法活动，从而保证企业各项资产的完整和安全。而审计人员在审计过程中，同样要涉及对企业的内部控制制度的评价和测试，以评价相关制度的有效性和相关性，这一点在注册会计师审计时更为突出。

第六，同样对企业经营管理活动进行监督。在会计核算工作中，不仅是反映已发生的经济活动，还要对这些经济活动进行是否符合会计制度和企业经营目标的监督，这是会计工作中极重要的一环，是企业的主动的监督。而审计工作，无论是内部审计还是外部审计，也都是根据有关法律、法规和内部管理制度，通过各种手段检查企业各项经济活动。这是被动的监督，也是对企业财务会计监督的再监督。

第七，同样要求提高经济效益。一定程度上说，会计核算的监督是第一监督（主要是事前、事中监督），而审计监督是第二监督（主要是事后监督，要求纠正）。在这些监督工作过程中，对已发现的经济业务及其涉及的相关内部控制制度所出现的各种问题，需要及时向企业管理部门提出改进意见，以改善企业的经营管理，提高经济效益。这一点在内部审计别突出。

三、审计与会计的区别

第一，产生的前提不同。会计是为了加强经济管理，适应对劳动耗费和劳动成果进行核算和分析的需要而产生的；审计是因经济监督的需要，即为了确定经营者或其他受托管理者的经济责任的需要而产生的。

第二，两者性质不同。会计是经营管理的重要组成部分，主要是对生产经营或管理过程进行反映和监督；审计则处于具体的经营管理之外，是经济监督的重要组成部分，主要对经济活动的真实、合法和效益性进行审查，具有外在性和独立性。

第三，两者对象不同。会计的对象主要是资金运动过程，审计的对象主要是会计资料和其他经济信息所反映的经济活动。

第四，方法程序不同。会计方法体系由会计核算、会计分析、会计检查三部分组成，包括了记账、算账、报账、用账、查账等内容，其中会计核算方法包括设置账户、复式记账、填制凭证、登记账簿、成本计算、财产清查、会计报表等方法，其目的是为管理和决策提供必须的资料和信息。

审计方法体系由规划方法、实施方法、管理方法等组成，而实施方法主要是为了确定审计事项、收集审计证据、对照标准评价，提出审计报告与决定，使用资料检查法、实物检查法、审计调查法、审计分析法、审计抽样法等，其目的是为了对被审计对象进行全面评价提供证据而采取的必要方法。