进项税额的税收筹划汇总十篇

序论：好文章的创作是一个不断探索和完善的过程，我们为您推荐十篇进项税额的税收筹划范例，希望它们能助您一臂之力，提升您的阅读品质，带来更深刻的阅读感受。

篇（1）

某食品厂为增值税一般纳税人，适用17％的增值税税率。根据市场需求，该食品厂开发种植猕猴桃，并将猕猴桃加工成果脯、饮料等(以下简称“加工品”)对外销售。2005年猕猴桃开始产生经济效益。2006年5月该食品厂共销售猕猴桃加工品100万元(不含增值税价格)，产生17万元的销项税额。但经核算，发现与该项业务有关的进项税额数量很少，只有化肥等项目产生了1万元的进项税额。这样，该食品厂需要就该项业务缴纳16万元的增值税。为了降低增值税负担，该企业在购进可抵扣项目时，十分注重取得合格的增值税专用发票，但收效不大。

从税收筹划的角度讲，该食品厂可以采取企业分立的方法降低增值税负担。即：食品厂将猕猴桃的种植业务分立为一个独立的企业，并使其具有独立的法人资格，实行独立核算，也就是使之成为一个独立的纳税人。原因在于，我国增值税法规定：一般纳税人向农业生产者购买的免税农业产品，或者向小规模纳税人购买的农业产品，准予按照购买价格和13％的扣除率计算进项税额，从当期销项税额中扣除。这样，食品厂就可以按照“购买价格×13％”计算出进项税额，而种植企业也不必缴纳增值税，因为直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的自产农业产品，免征增值税。当然，相应的进项税额也不能再抵扣。结果是，种植企业没有因为分立而多承担任何税收，而食品厂却在原有进项税额、销项税额不变的前提下，因为有了“向农业生产者购买的免税农业产品”，而可以增加大量的进项税额。

在上述方案中，食品厂分立后的税收负担及有关变化，体现在以下几个方面：

1．分立后的食品厂，销项税额不变，仍为17万元；

2．分立后的食品厂增加了进项税额。假设按照市场正常的交易价格，该食品厂2006年5月用于生产猕猴桃加工品的原料价值60万元，那么分立后的食品厂就可以按照60万元的买价和13％的扣除率计算进项税额，即7．8万元(如果企业进行转移定价操作，还可以计算更多的进项税额)；

3．种植企业享受增值税免税优惠，但同时，有关的增值税进项税也不能够再抵扣。根据前文介绍，这部分增值税进项税为1万元；

4．种植企业可以享受农业特产税的免税政策。

所以，分立后食品厂的这项业务需要缴纳的增值税为：

应纳增值税=17―7．8=9．2(万元)

与筹划前相比，增值税负担降低了6．8万元，相当于新增加的进项税额与企业原有的进项税额之差。

这一税收筹划方案的效果，主要取决于两个因素：

1．新增加的进项税额的数量，即根据13％的扣除率计算的进项税额。这一数额越大，这项税收筹划的方案就越好。实际上这一数量直接取决于种植企业和加工企业之间的交易价格。交易价格越高，可抵扣的进项税额就越多。

2．原有的进项税额的数量。这一数额会直接增加这项税收筹划方案的机会成本。

以上我们分析了该企业筹划前后增值税负担的变化，在实际操作中，企业所得税的负担也是必须同时考虑的因素。本案例中，种植企业增加的销售收入就是食品厂增加的成本，因此种植企业增加的利润就是食品厂减少的利润。所以，两者之间的猕猴桃销售价格最终不会影响两者总的所得税负担。

二　分立废旧物资收购部门提高进项税额的案例分析

根据财政部和国家税务总局2001年04月29日的《关于废旧物资回收经营业务有关增值税政策的通知》(财税字[2001]第078号)，白2001年5月1日起，生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10％计算抵扣进项税额。同时，对废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税。根据以上规定，使用废旧物资进行生产的企业可以将原来属于企业内部的收购部门进行独立，以适用以上的抵扣规定。

例如，某造纸厂是增值税一般纳税人，适用17％的增值税税率。该企业的主要业务是将废纸经脱墨等程序加工成日用纸制品。长期以来，企业有大量原材料来源于民间收购者。由于对方不能开具增值税专用发票或其他合法的抵扣票据，企业长期有大量原材料不能抵扣进项税额。

根据前述的抵扣规定，该企业为了抵扣进项税额，也曾改为从当地正规的废旧物资经营单位收购废纸，并由其开具可抵扣进项税额的发票。但由于收购价格较高，企业虽然增值税负担有所下降，但利润总额并未有明显提高。

笔者的建议是，该造纸厂应采取企业分立的方式，将原来的收购部门分立为一个废纸收购企业，并使该企业具有独立的法人资格，实行独立核算。这样，新企业属于专门经营废旧物资的企业，可以为造纸厂开具合格的发票，造纸厂就可以按照买价和10％的抵扣率抵扣进项税额。同时，根据前述的税收法规，废旧物资经营企业销售其收购的废旧物资免征增值税。即：

三　分立运输部门提高进项税额的案例分析

我国增值税有关法规规定，一般纳税人外购货物(除固定资产外)所支付的运输费用，以及一般纳税人销售货物所支付的运输费用(不并入销售额的代垫运费除外)，根据运费结算单据(普通发票)所列运费金额，按7％的扣除率计算进项税额准予扣除，但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。

根据以上规定，企业内部设置的运输部门分立成独立的运输企业，可以帮助企业实现税收筹划。

例如，企业A对外销售一批商品，原售价117万元(含增值税)。将运输部门B分立后，对外销售价格不变，但由于运输企业B已经独立，A企业需要向B企业支付有关运费，比如20万元。按照前述规定，A企业取得了合格的运费发票，可以扣除有关的进项税额：

可扣除进项税额=200000×7％=14000(元)

但需要注意的是，当运输企业独立后，其业务已经属于营业税的征收范围，B企业应按照营业收入和3％的税率计算缴纳营业税。

篇（2）

税收筹划是指纳税人在符合国家法律及税收法规的前提下,按照税收政策法规的导向,事前选择税收利益最大化的纳税方案的一种企业筹划行为。增值税是以商品生产流通各环节或提供劳务的增值额为计税依据而征收的一个税种,以扣除项目中对外购固定资产的处理方式为标准。增值税可分为生产型增值税、收入型增值税和消费型增值税。增值税从生产型转为消费型后,一般纳税人购进的固定资产可以抵扣,在此背景下,对一般纳税人购进的固定资产进行税收筹划,有利于企业降低税负,获取最大的节税收益。

一、增值税转型的目的及意义

所谓增值税的转型就是由生产型向消费型增值税的直接转变。为推进增值税制度完善,促进国民经济平稳较快地发展,2008年11月10日,国务院总理签署国务院令,公布了修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例》,决定自2009年1月1日起,在全国实施增值税转型改革。转型改革将消除生产型增值税存在的重复征税因素,降低企业设备投资的税收负担,有利于鼓励投资和扩大内需,促进企业技术进步、产业结构调整和经济增长方式的转变,对于提高我国企业竞争力和抗风险能力、克服国际金融危机的不利影响将起到积极的作用,也可实现国家税收公平合理的目标。

二、增值税转型改革的主要内容

根据修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例》与实施细则相关规定,本次增值税转型改革的主要内容如下:

第一,自2009年1月1日起,全国所有增值税一般纳税人购进或自制的固定资产发生的进项税额可以计算抵扣,并明确:

1.除专门用于非应税项目、免税项目等的机器设备进项税额不得抵扣外,包括混用的机器设备在内的其他机器设备均可抵扣。

2.不动产在建工程不允许抵扣进项税额。

3.购进的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇不得抵扣进项税。但如果是外购后销售的属于普通货物,仍可以抵扣进项税额。

4.对企业新购设备所含进项税额采用规范的直接抵扣办法,即纳税人当年新购进固定资产所含的进项税额,可以抵扣其应缴纳的增值税额,抵扣不完的结转以后年度抵扣。

5.固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。取消了单位价值在2 000元以上的规定。

第二,对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率,将征收率统一降至3%。

第三,取消了进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。

三、增值税转型后固定资产购进的纳税筹划

上述规定中,固定资产进项税的直接抵扣性,购进的“专用性”与“混用性”,以及一般纳税人与小规模纳税人税率的差异性,客观上为固定资产购进的税收筹划提供了可能。

(一)是否放弃抵扣进项税的筹划

放弃进项税额抵扣,进项税额可以计入固定资产原值,在计算企业所得税时,可以多提折旧,少缴企业所得税。但是否意味着放弃抵扣,就可以少交税款呢?

例1,方胜公司2009年1月购进设备300万元,进项税额51万元,1月份销项税额100万元,固定资产以外购进货物的进项税额为40万元。购进设备折旧时间为5年,采用直线法折旧,净残值为零。该企业预计每年可盈利100万元。企业所得税率25%。请为该公司设计购进设备筹划方案。

筹划分析:

方案一,不放弃进项税抵扣。

第一年增值税=100-51-40=9(万元) (不考虑当年2-12月份及第2-第5年的增值税情况,下同)

1-5年应交企业所得税总额=100×25%×5=125(万元)

1-5年总税负=9+125=134(万元)

方案二,放弃进项税额抵扣。

第一年增值税=100-40=60(万元)

放弃进项税抵扣权,将51万元进项税额计入固定资产原值,按直线法计提折旧,每年可多提折旧=51÷5=10.2(万元),每年利润为100-10.2=89.8(万元)。

1-5年应交企业所得税总额=89.8×25%×5=112.25(万元)

五年总税负=60+112.25=172.25(万元)

可见,放弃进项税抵扣比不放弃进项税抵扣,要多交税金

=172.25-134=38.25(万元),显然放弃购进设备进项税抵扣不划算,说明少缴企业所得税的好处远远比不上抵扣增值税进项税额。因此企业购进固定资产时,应尽可能取得增值税专用发票,不放弃抵扣进项税。

(二)采购对象的筹划

现行增值税法规定,增值税纳税义务人有一般纳税人与小规模纳税人之分,其增值税抵扣或征收的税率分别为17%和3%。因此,企业向一般纳税人与小规模纳税人采购固定资产时,由于得到的增值税专用发票税率的不同,进项税抵扣的金额也不同。在采购价格相同的情况下,显然向一般纳税人采购比向小规模纳税人采购,进项税抵扣要多得多。但通常情况是,向一般纳税人购进货物,由于其能开具17%的增值税专用发票,价格往往比小规模纳税人要高,这时,就不能简单地以得到抵扣多少来衡量,而必须通过权衡结算方式以及现金流量后作出选择。

例2,某企业准备购进一台新设备,向一般纳税人购进,不含税价为20万元,增值税率为17%,向小规模纳税人购进,不含税价为16万元,增值税率为3%,请就采购对象进行税收筹划。

筹划分析:向一般纳税人购进,进项税抵扣为20×17%=3.4万元,向小规模纳税人购进,可抵扣16×3%=0.48万元。有些企业一般会就此简单地认为应向一般纳税人采购,因为其得到抵扣的进项税要比小规模纳税人要多3.4-0.48=2.92万元。事实是否如此呢?

在采购对象均要求一次性付款提货的情况下,虽然向小规模纳税人购进设备,要多交税款2.92万元(即少得抵扣),但由于其采购价格便宜4万元,现金流出量实际比向一般纳税人采购要节约4-2.92=1.08万元,因此,从节约现金流出量的角度来考虑,应向小规模纳税人采购较好。

(三)购进时机的筹划

从2009年1月1日起,由于新购进机器设备所含的增值税进项税额可以抵扣,未抵扣完的部分可以结转到下一期继续抵扣。若把进项税抵扣提前,企业当期可以少交税款,获取资金的时间价值。因此企业可以在不影响正常经营的前提下,合理选择购进机器设备的时间,以尽量推迟交纳增值税,以获取资金的时间价值。

例3,宏兴公司增值税的纳税期限为1个月。2009年1月,销项税额为50万元,固定资产以外的货物进项税额为30万元。2009年2月,销项税额为80万元,固定资产以外的货物进项税额为78万元。该企业计划在2009年1月或2月购买一台价值为50万元(不含增值税)的设备来扩大生产,购买当月即可投入使用,预计生产出来的产品自购进设备当月起两个月后即可对外销售并实现效益。其纳税筹划方案如下:

方案一,假定2009年2月购进设备,则:

2009年1月应纳增值税=50-30=20(万元)

2009年2月应纳增值税=80-78-50×17%=-6.5(万元)。本月不用缴纳增值税,6.5万元的增值税进项税额留待以后月份抵扣。

方案二,假定2009年1月购进设备,则:

2009年1月应纳增值税=50-30-50×17%=11.5(万元)

2009年2月应纳增值税=80-78=2(万元)

可见,2009年1月,方案二比方案一少纳增值税8.5万元即(20-11.5),虽然方案二在2009年1月支出了58.5万元即(50+50×17%)购买设备,比方案一早支出了一个月,但同样也使设备提前一个月投入生产经营以获取经营利润,而且能使购买设备的当月少纳税款或不交税款,从而获得资金的时间价值。因此,从纳税筹划的角度来看,方案二优于方案一。

(四)“混用”设备的筹划

新《增值税暂行条例》规定,用于集体福利等而购进货物的进项税额,不得从销项税额中抵扣。但细则第二十一条第一款又规定:不能抵扣的固定资产范围不包括既用于增值税应税项目也用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的固定资产。也就是说,混用的设备也可以抵扣。因此对于该类固定资产的购进,只要设法让其符合“混用”规定,就可以达到抵扣的目的。

例4,某大型企业除基本生产车间外,拥有供电、供气两个辅助生产车间及职工食堂、职工澡堂等集体福利设施。2009年3月,因职工食堂、职工澡堂的改造需要购进锅炉一台,价值300 000元,进项税额51 000元,并取得增值税专用发票。如何筹划可抵扣其进项税?

筹划分析:企业购进的锅炉,如果单纯用于职工食堂和职工澡堂供热,因其属于集体福利项目,按现行增值税法规定,其进项税额是不得从销项税额中抵扣的,但如果为生产车间和职工食堂、职工澡堂共用,则符合法规中有关设备“混用”的规定,无论厂区生产经营与职工食堂、生活区各用多少,都可以凭取得的增值税专用发票,全额抵扣进项税额。

因此,该企业要使购进的锅炉符合抵扣规定,只要在“混用”上做文章就可以实现。由于该企业有供气车间,做到共同使用锅炉是完全可行的。

(五)在建工程领用材料的筹划

增值税转型前,购进材料的进项税,如果用于不动产或动产的“在建工程”项目,一般要进行进项税额转出处理,即不得抵扣。按照现行增值税法理解,购进生产用设备等动产的进项税可以抵扣,购建的厂房等不动产项目的进项税不能抵扣。那么,购建生产用设备等动产所用材料的进项税是否可以抵扣呢?新增值税条例及细则对此没有明确。按照我国税法的立法原则,对税收条款采取的是正列举方法,法无明文禁止的属可行。因此,对购入的用于动产在建工程所用材料的进项税,按照税法的立法精神,应是可以抵扣的。这就为企业进行税收筹划提供了空间,对此项政策运用得好可以为企业带来节税收益。例如,一个新建企业,企业要建造厂房,也要购买安装生产设备。企业在自建厂房、安装设备所使用的电缆、电线等材料,如果从预算、领用、账务处理、决算各环节都做在“生产设备”上而不是“厂房或其他建筑物、构筑物”里,其对应的进项税是可以抵扣的;如果做在建筑物、构筑物中,则属于不动产在建工程的范畴而不可抵扣。

四、转型后固定资产购建筹划应注意的问题

由于增值税转型后,有关法律条文刚实行不久,企业有些特殊情况,法律可能尚未明确,因此,企业在进行固定资产购建的税收筹划时,一定要注意以下问题:

第一,认真学习、领会新条例、新细则及相关法规精神,特别要严格把握准予抵扣固定资产的范围,准确把握增值税应税项目与非应税项目、动产与不动产、专用与混用的尺度,防止纳税筹划向反向发展。

第二,因各地、各级税务机关的理解不同,对某些固定资产购建的进项税或给予抵扣或不予抵扣,这就需要企业有理、有节地据理力争,还应该与当地主管税务机关充分沟通、协商取得共识后,进行纸质资料的备案,才能取得良好的节税效益。

总之,新增值税条例及细则允许抵扣固定资产进项税的规定,为纳税人增加了增值税的纳税筹划空间,纳税人应认真研究,根据企业的实际情况,作出相应的纳税筹划方案,以获取税收筹划利益。

篇（3）

项目名称：此文为宜昌市2016年社会科学研究项目ysk16kt078成果

我国于2012年开始推行“营改增”政策，该政策的推行有利于税收制度的完善，减少了重复征税的现象，同时还能够推动我国第三产业的发展，尤其是对 服务业的发展有很大的促进作用。此外，营改增政策的实施对推动我国经济结构调整具有非常重要的意义。在现代企业发展中，营改增的实施可以缓解企业面临的税务负担，促进产业结构的调整和升级，在优化企业出口结构和投资结构方面具有重要的作用。但是，在企业融资困难时，如何合理利用营改增政策进行企业税收筹划，这一问题成为现代企业发展中需要解决的重点问题。

一、营改增政策对企业税收筹划的影响分析

（一）营改增政策的实施对企业发展的有利影响分析

在企业经济条件较为理想的状态下，营改增政策的实施对企业的发展起到积极的作用。就税率方面来讲，营改增政策的实施降低了税率，有利于企业纳税金额的降低，可以减轻企业纳税负担，使企业能够获得更好地发展。此外，企业在购买产品原料或者是进行劳务输出时所形成的进项税额可以抵扣，从根本上降低了企业纳税负担，促进企业实现了利润最大化目标。

（二）营改增政策对企业发展的不利影响分析

营业税改增值税增加了进项税额的抵扣项目，降低了税负水平，但是受到很多因素的影响，在进项税额抵扣的过程中容易出现各种问题。在无法获得增值税专用发票的情况下，进项税额难以正常抵扣。从涉税风险的规避方面来看，由于企业缺乏对增值税项目申报流程以及相关内容的了解，在履行纳税义务时难免会出现漏税和偷税的问题，企业若不能够在这种情况下做好税收筹划，科学安排纳税行为，做好纳税义务的履行，会导致企业的纳税负担增加。

二、营改增背景下加强企业税收筹划的主要策略

（一）加强对企业纳税人的筹划

企业税收筹划中，纳税人主要包括营业税纳税人、增值税纳税人、小规模纳税人和一般规模纳税人。其中，营业税纳税人和增值税纳税人的筹划是企业需要解决的重点问题，企业在进行产品统一销售过程中，不仅涉及到营业税的税务缴纳问题，同时也涉及到增值税的税务缴纳问题，并且这两种税之间存在着从属关系。对于混合销售产品的企业，既可以选择作营业税纳税人，也可以选择作增值税纳税人，以不含税销售额无差别平衡点增值税法作为具体的增值税征收方法，当实际税率低于无差别平衡点增值率时，与营业税纳税人所缴纳的税负相比较，增值税纳税人所缴纳的税负会相应的减少，企业可以选择成为增值税纳税人；若无差别平衡点的税率低于实际税率时，企业就可以选择做营业税纳税人。紧接着是小规模纳税人和一般规模纳税人的选择，企业可以根据自身的财务情况选择成为小规模纳税人还是一般规模纳税人。在完成选择之后，为了减少选择的风险性，可以采用无差别平衡点增值率法判断其选择是否正确。当无差别平衡点增值率比实际增值率高时，企业就可以选择成为一般规模纳税人，这样一来，企业承担的税负会相应的减少，反之，企业可以选择成为小规模纳税人，以减少自身的税收负担。

（二）重新调整企业的产业链体系

自“营改增”政策实施以来，企业的税款缴纳类型出现了较大的变化，企业在税款缴纳中所拥有的权利也有所增加，其中开具增值税专用发票就是营改增实施带给企业的福利。要想充分利用这一权利，就需要对企业自身的产业链加以调整，以此来降低企业的税收负担。增值税纳税人企业，可以适当的提升企业的进货价格，一般纳税人企业可以适当的提高产品的销售价格，然后采用进项税额抵扣的方法来抵消销售甚至是进货过程中提高的价格，这样就会降低企业的经营成本，为企业创造更好的经济效益。

（三）充分把握“营改增”政策的优惠条款

营改增政策的推行最终目的是为了优化产业结构，促进产业升级，总体上为企业的发展更好的服务，因此，在该政策中有许多的优惠条例，这些优惠政策为企业的税收筹划拓展了空间。企业应根据自身发展需求选择相应的优惠政策，在遵守律法的基础上采用合理的方法降低企业的税负，促进企业经济效益最大化的实现。除此之外，企业在税收筹划中应该尽量的多抵扣进项税额，这就要求企业选择正确的供货渠道，让供应商为企业开具增值税专用发票，这样方便进项税额的抵扣。不仅如此，企业还应该加强对财务人员的教育和培训，提高财务人员的综合素质，使他们能够正确的区分可以抵扣的进项税额和不可以抵扣的进项税额，从而主动做好税务筹划工作。

（四）加强营业税负水平的控制

现代企业应该对其自身的企业内部结构进行调整，合理把握企业的经营管理状况，探讨降低企业税负的有效方法。此外，企业可以加强小规模业务和项目之间的联系，例如，企业中需要开展两种项目，A项目的开展会提高企业的增值税进项税额，而B项目的开展则会增加企业的增值税销项税额，在这种情况下，就可以将两种业务合并为一种业务进行处理，可以有效抵消企业的税收负担，使得企业的整体税负得到缓解。

三、结束语

营改增政策下，对于我国税收制度的完善起到了很好的促进作用。但是对企业的税收额也造成了一定的影响，因此，企业要想实现长远发展的目标，就应该认识到“营改增”政策的优势特征，加强企业税收筹划管理，采取正确的税收筹划方式，来减少企业的税收负担，提高企业的经济效益，促进企业的全面发展。

参考文献：

[1]李郁明.“营改增”试点企业的税负影响和筹划策略[J].交通财会，2013，（10）：57-61

篇（4）

税收筹划有利于实现企业价值或股东权益最大化，所以许多纳税人都乐于进行筹划。但是，如果纳税人无原则地进行税收筹划，就可能达不到预期的目的。根据税收筹划的性质和特点，企业进行税收筹划应当遵循如下原则。

1、合法性原则

企业纳税筹划是在不违犯国家税收法律的前提下，纳税人通过对企业经营、投资和理财活动进行调整，以达到减轻企业税负，获取最大经济利益的一种企业管理行为。纳税筹划之所以有别于偷税漏税行为，就在于其是遵守了以国家相关税收法规为前提的合法行为。《税收征管法》规定：“对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。”

2、事前筹划原则

由于国家税法制定在先，而纳税行为在后，在经济活动中，企业的经济行为在先，向国家交纳税收在后，这就为税收筹划创造了有利条件。企业经营活动一经发生，企业的各项纳税义务也就随之产生，纳税人此时觉得税负重，要作任何筹划都是徒劳，经不起税务部门的检查，就是一种违法行为，纳税筹划应在事前进行，这与企业会计的事后核算正好相反。

3、全局化原则

企业税收是一项全局性工作，企业不仅要交增值税，还要交城市维护建设税、教育附加税、资源税、所得税、印花税等其他税种，某项税额的降低可能影响到其他税额的升高，在纳税筹划时，应全面地考虑企业总体税负（或现金流出），特别是相关联的企业间更应注意此项工作。

4、经济性原则

在税收筹划时，要综合考虑采取该税收筹划方案的显性收入和成本，以及其带来的隐性成本。显性成本即是在降低纳税人税收负担、取得部分税收利益时付出的额外费用；隐性成本则是因选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会成本。所以，税收筹划与其他管理决策一样，必须遵循经济性的原则，只有当筹划方案的所得大于支出时，该项税收筹划才是科学合理的筹划。

5、适时调整原则

从长期来看，企业经营一直处在不断变化的环境之中。一方面，企业所处的外部环境在不断地发生变化；另一方面，企业的内部经营也不可避免地在发生各种变化。这两个方面都要求企业必须不断地根据自身经营以及外部环境的变化，适时调整税收筹划的方案。

二、增值税纳税人身份的筹划

1、增值税纳税人身份筹划的法律依据

增值税纳税人依法划分为一般纳税人和小规模纳税人，不同身份的纳税人适用的税率不同，税收优惠政策也不同，而且差异较大。

（1）小规模纳税人认定标准。一是从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含）的，为小规模纳税人。二是对上述规定以外的纳税人，年应税销售额在80万元以下的，为小规模纳税人。

（2）一般纳税人认定标准。一般纳税人是指年应税销售额超过小规模纳税人标准的，除另有规定外，应当向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，符合一般纳税人标准而不申请认定的纳税人以17%税率计算销项税额，并直接以销项税额作为应纳税额，进项税额不得抵扣，也不得使用增值税专用发票。

2、选择不同纳税人身份应考虑的事项

一般纳税人要减轻税收负担，关键是进销项税策划。对煤炭企业而言，隐瞒销售收入属于违法行为，销项税较难筹划；进项税所占比重本来就小，筹划余地也不大。有些煤炭企业认为如果能够按照小规模纳税人申报纳税，虽然不能抵扣进项税额，但是直接按照3%的征收率征收，实际税负即为3%，不仅税收负担轻了，且财务核算也可节省不少费用。因此有些企业本来已经超过小规模纳税人标准，却不主动申请一般纳税人资格认定，而是按照小规模纳税人标准进行账务处理。

然而，根据《国家税务总局关于加强煤炭行业税收管理的通知》，凡达到增值税一般纳税人标准的煤炭企业，都应申请认定增值税一般纳税人，并建立健全账簿。对达到一般纳税人标准而不申请办理认定手续的，根据《增值税暂行条例实施细则》第三十条规定：“按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得开具专用发票。”

当税务机关进行纳税检查时，对发现企业存在这种小聪明的做法时，要求企业按17%的税率缴税，不得抵扣进项税，也不得开具增值税专用发票，并责令企业限期申请认定一般纳税人。企业最终不得不按14%（17%-3%）的差额补缴税款。本想通过筹划降低税收成本，想不到“伪筹划”不但没有少缴税，还增加了负担。以此说明，开展税收筹划，减轻税收负担，是纳税人拥有的合法权益，但要在合法的前提下进行，并在实施前征得税务部门同意。否则，想当然或踩政策边线，往往会得不偿失。

三、扩大增值税可以抵扣的范围

与一般的商业或者制造企业不同，这类企业一般购进原材料或者商品后进行加工再销售，由于购进原材料这个环节一般都能够取得足额的增值税进项税额可以抵扣。但是煤炭企业可以抵扣的进项税额却不容易获得，煤炭企业大都采掘原煤直接进行销售，一般都不需要购进大量原材料从而获得足额的增值税进项税额抵扣，只有当煤炭企业购进固定资产，如机器设备类才可以获得进项税额抵扣。而大规模的固定资产投资并不是经常性发生的，所以煤炭生产企业能够获得的进项税额抵扣的范围极其有限，并与井巷相关设备及耗用材料等的进项税抵扣范围有着直接关联。但由于政策没有具体明确，在实际征管中，税企双方一直存在争议。企业认为除开拓巷道外，准备和回采巷道，并不实际构成会计和税法上的固定资产，这些支出都应该按照生产成本项目进行归集。税务机关则根据《财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》规定：“《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》中代码前两位为‘02’的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》中代码前两位为‘03’的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。”因此，煤炭生产企业巷道符合《固定资产分类与代码》中的构筑物，即不动产（属于营业税征税范围），所以准备和回采巷道所耗用的设备、物资等对应的进项税不能抵扣。

因此进项税额不足抵扣是煤炭企业税负增加的主因，大部分税负上升的煤炭企业都存在进项抵扣不足的问题。有些企业受生产经营的周期影响，进项税额与销项税额在时段上不匹配。部分试点企业暂时或较长时间没有大额资产购置，实际可抵扣的进项税额很少，煤炭企业可抵扣项目的范围偏窄。

根据中国煤炭工业协会对统计直报的全国大型煤炭企业分析测算，增值税转型后，煤炭实际增值税负提高1.4―3.0个百分点；煤炭企业中煤炭产业增值税实际税负高达11.82%，是全国平均水平的3―4倍。

而由财务部、国家税务总局在2015年的通知，对煤炭生产企业无疑是拨云见日，一直困扰税企的煤炭采掘企业增值税进项税额抵扣争议问题，得到了彻底解决。文件不仅明确了抵扣范围，也对巷道、开拓巷道、巷道附属设备进行了定义，其内容为：“一是煤炭采掘企业购进的下列项目，其进项税额允许从销项税额中抵扣；二是巷道附属设备及其相关的应税货物、劳务和服务；三是用于除开拓巷道以外的其他巷道建设和掘进，或者用于巷道回填、露天煤矿生态恢复的应税货物、劳务和服务。”此文件所称的巷道，是指为采矿提升、运输、通风、排水、动力供应、瓦斯治理等而掘进的通道，包括开拓巷道和其他巷道。其中，开拓巷道，是指为整个矿井或一个开采水平（阶段）服务的巷道。所称的巷道附属设备，是指以巷道为载体的给排水、采暖、降温、卫生、通风、照明、通讯、消防、电梯、电气、瓦斯抽排等设备。

从上述规定可以看出，该文件的更大亮点是所有巷道的附属设备，包括开拓巷道的进项税额也能抵扣。自文件下发后，目前，煤炭生产企业仅在开拓巷道建设和掘进过程中发生的进项税不能抵扣，因这个过程后会形成固定资产即构筑物。除此之外，巷道耗用的物资、应税劳务和服务都可按该规定进行抵扣。最后还要说的是，该文件自2015年11月1日实施，煤炭采掘企业将因为该政策的出台，增值税税负明显下降或减轻，这对于目前正处于低迷时期的煤炭企业而言，无疑是个好消息。

四、设立独立运输公司增值税税率问题

“营改增”以来，在增值税原有的17%、13%税率及3%、4%、6%的征收率的基础之上又增加了6%、11%两个低税率，同时将纳入增值税试点的小规模企业统一征收率为3%。这样一来，我国目前增值税税率体系包括17%、13%、11%、6%以及3%、4%、6%的征收率。根据相关税法政策，混业经营中，不同税率项目需要分开核算，否则会统一适用高税率，因此，企业在“营改增”后，应对涉及的混业经营项目分开核算，以适用较低税率，降低税负成本。

于2014年1月1日的《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（以下简称106号文件）指出：“一般纳税人企业同时经营适用不同增值税税率的业务，即为混业经营。”在实践当中，很多煤炭企业在混业经营的税务处理上经常出现问题，其风险需要高度警惕。

煤炭企业销售产品，主要有两种运输方式：一是买方承担，运输公司直接开具发票给买方；二是卖方承担，运输公司直接开具发票给卖方，第一种税负情况明显优于第二种。如果企业自己运输，就存在混合销售行为。在实际经营活动中，煤炭企业主业是缴纳增值税，由于“营改增”，运输收入需要缴纳11%的增值税，如果不分开核算，则按照煤炭销售收入和运费收入合计的17%增值税税率征收，如果分开核算，则按照混业经营核算，运费收入按照11%核算。

曲靖煤炭企业的主营业务是煤炭的采掘，客户遍布云南省各地，运输成本是非常高的，完全依靠集团以外的运输公司，不能有效降低成本且无法取得定价的主动权。综合考虑各种因素，企业可以采取设立独立的物流公司模式。这样有利于集团公司的长远发展和利益最大化，有利于合理利用物流资源和有效降低物流成本，提高产品竞争能力和企业核心竞争力。如单设物流公司就会按照11%的税率缴纳增值税，也会有效降低整个集团的增值税税负。实践当中，有混业经营业务的企业，光分开核算还不行，还应到当地主管国税机关备案，把涉及的混业经营项目表述清楚。在这个基础上，再分开核算，才能适用不同的税率，避免“从高适用税率”的风险。若混业经营的业务规模较小，例如销售产品同时提供运输服务，其运输服务收入没有达到500万元，可以考虑把运输部门分拆出去，成立一个小规模纳税人的运输公司，就可适用3%的增值税征收率。对于混业经营的各项业务，在实务上如果不易划分，或划分不清楚，建议对这些业务进行分拆，成立不同的公司，包括小规模纳税人企业，以便享受低税率的优惠政策，同时防范涉税风险。

五、其他需要考虑的增值税税收策划事项

1、混业经营或者混合销售的合理避税

税法规定，纳税人兼营不一样税率项目，应该分开核算，而且要按各自的税率核算增值税。否则按较高税率核算增值税。因而当纳税人兼营不一样税率项目的时候，在获得收入之后，应该分开照实记帐，核算出各自的销售额，这样可以防止多交税款。而税法对混合销售行为，是按“经营主业”来确定征税的，只选择一个税种，增值税或营业税。在实际经营活动中，企业的兼营和混合销售往往同时进行，在税收筹划时，如果煤炭企业选择缴纳增值税，只要使应税货物的销售额占到总销售额的50%以上；如果企业选择缴纳营业税，只要使应税劳务占到总销售额的50%以上。也就是企业完全可以通过控制应税货物和应税劳务的所占比例，来达到选择作为低税负税种的纳税人的目的。

2、挑选合理出售方法避税

税法规定，采用现金折扣方式出售货品，其折扣额发生时应计入财务费用，不得从销售额中扣除；选用商业折扣办法出售，若是折扣额和销售额在同一张发票列示，可按折扣后的余额作为销售额核算交纳增值税。因而若单纯为了避税，选用商业折扣出售办法比选用现金折扣办法更合算。

篇（5）

物资采购是企业一项重要的经营活动，加强采购过程的税收筹划也非常重要。否则，如果不重视采购过程中的税收筹划，可能会出现“低价购进，高税支出”的情况。对于采购环节，企业主要从以下方面进行税收筹划。

一、采购发票

许多企业采购时为了获得一些价格让利，往往能容忍供货方不开发票的行为。我们不禁会有所疑问，采用不开发票的办法真能节省采购成本吗？先撇开这种行为的违法性不谈，供货方的这种行为真的能为采购方节省采购成本吗？从财务角度略加分析就会知道，没有发票意味着不能进成本，就不能税前扣除，因此，采购方要为没有发票多负担25%的企业所得税；由于索取发票，采购方不能抵扣17%的增值税进项税。因此，企业在采购过程中一定要注意索取合法的发票。财务制度对不同情况下取得采购发票做出了如下规定：

（1）在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项时，应当向收款方取得符合规定的发票；不符合规定的发票，不得作为财务凭证入账。

（2）特殊情况下由付款方向收款方开具发票（即收购单位和扣缴义务人支付个人款项时开具的发票，如产品收购发票），开具发票时，必须按号码顺序填开，填写项目齐全，内容真实，字迹清楚，全部联次一次复写、打印，内容完全一致，并在有关联次加盖财务印章或者发票专用章；采购物资时必须严格遵守《发票管理办法》及其实施细则以及税法关于增值税专用发票管理的有关规定。

二、规避采购税收陷阱

采购中有许多税收陷阱。比如，在采购合同中要避免出现如下合同条款：“全部款项付完后，由供货方开具发票”。因为在实际工作中，由于产品质量、标准等方面的原因，采购方往往不会支付全款，而根据合同条款采购方可能会无法取得发票，不能进行进项税抵扣。因此，需要将合同条款改为“根据采购方实际支付金额，由供货方开具发票”，这样就不会出现不能取得发票这样的问题了。

此外，在签订合同时，应该在价格中明确具体款项的内容，税款的负担方等。例如，因小规模纳税人不能开具增值税专用发票（按规定由税务机关代开外），从小规模纳税人处购进货物就无法抵扣增值税进项税额。这种情况下，采购方可以通过谈判将从小规模纳税人处购进货物的价格压低，以补偿无法取得发票带来的税收损失。

三、增值税进项税额的筹划

在日常的财务工作中，除了要特别在增值税专用发票的识别上多加留意外，更重要的是要了解进项税抵扣究竟有哪些规定，抵扣时容易出现哪些问题？从而帮助我们按照税法的规定开展采购活动。

1.进项税额抵扣的基本政策

（1）准予从销项税额中抵扣的进项税额

根据税法规定，准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于下列增值税扣税凭证上注明的增值税税额和按规定的扣除率计算的进项税额。

第一，从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。

第二，从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

纳税人进口货物，凡已缴纳了进口环节增值税的，不论其是否已经支付货款其取得的海关完税凭证均可作为增值税进项税额抵扣凭证，在为《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函[2009]617号）中规定的期限内申报抵扣进项税额。

纳税人丢失海关完税凭证，应当凭海关出具的相关证明，向主管税务机关提出抵扣申请。主管税务机关受理申请后，应当进行审核，并将纳税人提供的海关完税凭证电子数据纳入稽核系统比对，稽核比对无误后，可予以抵扣进项税额。

上述规定说明，纳税人在进行增值税处理时，每抵扣一笔进项税额，就要有一份记录该进项税额的法定扣税凭证与之相对应；没有从销售方或海关取得注明增值税税额的法定扣税凭证，就不能抵扣进项税额。

第三，增值税一般纳税人购进农业生产者销售的农业产品，按买价l3%的扣除率计算进项税额，从当期销项税额中扣除。其进项税额的计算公式为：

准予抵扣的进项税额=买价×扣除率

第四，增值税一般纳税人购进或者销售货物以及再生产经营过程中支付的运输费用，按照运费费用结算单据上注明的运输费用金额的7%的扣除率计算进项税额，并允许其从当期销项税额中抵扣。这里所说的运输费用，是指运输费用结算单据上注明的运输费用（包括铁路临管线及铁路专线运输费用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费。即随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。

准予抵扣的进项税额=运费×扣除率

（2）不得从销项税额中抵扣的进项税额

《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

第一，用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务。

购进货物，不包括既用于增值税应税项目（不含免征增值税项目），也用于非增值税应税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的固定资产。

这里所说的固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。

个人消费包括纳税人的交际应酬消费。

所谓非增值税应税项目，是指提供非增值税应税劳务、转让无形资产、销售不动产和不动产在建工程。此处的不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

第二，非正常损失的购进货物及相关的应税劳务。

所谓的非正常损失，是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。提醒读者注意的是，自然灾害因素所造成的损失不再作为非正常损失。

第三，非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。

第四，国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品。

纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

第五，上述四项涉及到的货物运输费用和销售免税货物的运输费用。

第六，纳税人购进货物或者应税劳务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

2.特殊情况下的增值税进项税额的抵扣

（1）企业停产、倒闭、破产留抵的进项税处理。国税函[1998]429号《国家税务总局关于企业破产、倒闭、解散、停业后增值税留抵税额处理问题的批复》规定：对因破产、倒闭、解散、停业而注销税务登记的企业，其原有的留抵税额处理问题，《国家税务总局关于印发〈增值税问题解答（之一）的通知〉》（国税函[1995]288号）已明确规定，纳税人破产、倒闭、解散、停业后，其初期存货中尚未抵扣的已征税款，以及征税后出现的进项税额大于销项税额后不足抵扣部分（即留抵税额），税务机关不再退税。

（2）处理积压物资进项税转出的处理。《关于企业改制中资产评估减值发生的流动资产损失进项税额抵扣问题的批复》（国税函[2002]1103号）规定：对于企业由于资产评估减值而发生流动资产损失，如果流动资产未丢失或损坏，只是由于市场发生变化，价格降低，价值量减少，则不属于《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》中规定的非正常损失，不作进项税额转出处理。

3.认证抵扣时间的筹划

按照现行增值税抵扣时间的规定，自专用发票开具之180日内到税务机关认证，同样，纳税人自行开具和代开的货物运输发票均可以进行进项税额的计算抵扣，也要从开票之日起180日内向主管税务机关申报抵扣。因此，增值税专用发票的认证时间和运输发票的抵扣时间就有了较大的、灵活的余地，从开具到认证有180日的调控余地，企业可以根据每月进项税额的比例进行筹划，合理确定认证抵扣的时间，避免缴纳的增值税税款出现较大的波动，以获得资金的时间价值，并利用通货膨胀和时间价值因素相对降低企业的税负。

四、材料购进的安排

1.选择恰当的购货时间

选择恰当的购货时间，具体应该考虑以下方面：

（1）利用商品供求关系进行税收筹划

企业应在不影响正常生产的情况下选择供大于求、出现过剩时进行采购。因为在所需采购物品供大于求时，采购方往往可以大幅度压低价格，容易使企业自身实现逆转型税负转嫁。

（2）利用税制变化进行税收筹划

税制的稳定性决定了税制改革往往采取过渡的方式，过渡措施的存在为利用税制变化进行税收筹划提供了空间。对负有纳税义务的企业来讲，及时掌握各类商品税收政策的变化，包括征税范围、税率等的变化，就可以在购货时间上做相应的筹划安排，从而使得税负减轻。

2.购进材料的涉税处理

增值税一般纳税人购进材料主要是用于增值税应税项目，但是也有一部分用于非应税项目、集体福利或者个人消费。《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定：用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务的进项税额不得从销项税额中抵扣。于是，不少企业在财务核算时为避免在进项税额抵扣方面出现差错，便将用于上述项目的外购材料单独设立“工程物资”、“其他材料”等科目入账，同时将取得的进项税额直接记入材料成本。其实《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条规定的进项税额不得从销项税额中抵扣，仅指“用于”，也就是在领用的时候要转出进项税额，非“用于”这些方面时就无需转出。一般情况下，材料在购进和领用环节都存在一个时间差，企业往往最容易忽视这段时间差的重要性。如果能充分利用材料购进和领用的时间差，在购进时先行抵扣进项税额，待未来领用时再行转出，也可以实现增值税的递延缴纳，减轻企业的税收负担。

[案例分析]：一大型煤炭生产企业，下属有医院、食堂、宾馆、浴池、学校、幼儿园、托儿所、工会、物业管理等常设非独立核算的单位和部门，另外还有一些在建工程项目和日常维修项目。这些单位、部门及项目耗用的外购材料金额也是相当巨大的，为了保证正常的生产、经营，必须不间断地购进材料以补充被领用的部分，保持一个相对平衡的余额。假设企业购买的这部分材料平均金额为1170万元，如果单独成立“材料”科目记账，将取得的进项税额直接记入材料成本，那么就不存在进项税的问题，从而简化了财务核算；但是，如果所有购进材料都不单独记账，而是准备作为用于增值税应税项目，在取得进项税额时就可以申报从销项税额中抵扣，领用时作进项税额转出，虽然核算复杂了一些，但企业在生产经营期间可以少缴税款，合理地递延了应缴纳的增值税款。

这里不妨算一笔账，该企业将上述单位、部门及项目的材料不间断地购进、领用，再购进、再领用，并形成一个滚动链，始终保持1170万元的余额。如此，企业就可以申报抵扣进项税额170万元，少缴纳增值税170万元、城建税11.90万元、教育费附加5.10万元。如果没有这部分税金及附加可占用，在流动资金不足的情况下，企业需向金融机构贷。假设以贷款年利率6%计算，则节约的财务费用为：（170+11.90+5.10）×6%=11.22（万元），则企业多获得的利润为：11.22×（1-25%）=8.415（万元）

由此可见，企业对材料采购进行税收筹划，不仅可以节省税款，而且还可以节约利息支出，真是一举两得。

五、购货对象的选择

税收是进货的重要成本，从不同纳税人手中购得货物，企业所承担的税收是不一样的。作为一般纳税人，考虑到所购买的货物的扣税问题，当然应该到一般纳税人那里去采购，因为只有到一般纳税人那里去采购，才能取得增值税专用发票，才能最大可能地抵扣税款。但是，在现实生活中，事情并不都是那么凑巧，有的货物能够在一般纳税人与小规模纳税人之间选择，有的可能因为质量、采购量、距离远近等因素的制约，只能向小规模纳税人采购。因此，企业采购货物时应从进项税额能否抵扣、价格、质量、何时何地何种方式付款（考虑资金时间价值）等多方面综合考虑。

[案例分析]：华丰商贸城为一般纳税人，假如当月拟购进某件商品，每件进价20000元（不含税），销售价为22000元（不含税）。在选择进货渠道时，可作出三种选择：增值税一般纳税人；请税务机关代开增值税专用发票的小规模纳税人；开具普通发票的小规模纳税人。那么以这三种纳税人为供货对象，税收负担有什么不同呢？

方案一：以一般纳税人为供应商，经计算可知：增值税应纳税额为340元，当期净现金流量为2000元。

方案二：请税务机关代开增值税专用发票的小规模纳税人为供应商，经计算可知：增值税应纳税额为3140元，当期净现金流量为2000元。

方案三：以只能开具普通发票的小规模纳税人为供应商，经计算可知：增值税应纳税额为3740元，当期净现金流量为2000元。

由以上分析可知，选择一般纳税人为供应商时，税负最轻，请税务机关代开增值税专用发票的小规模纳税人次之，只能开普通发票的小规模纳税人税负最重。但考虑净现金流量，作为一般纳税人，无论向一般纳税人进货还是从小规模纳税人进货，只要进价（不含税）相等，当期的净现金流量都是相等的。

六、购货运费的税收筹划

企业采购材料要发生运费，运销产品也伴有运费。而企业的运费收支又跟税收有着密切的联系，增值税一般纳税人支付运费可抵扣进项税，收取运费应缴纳营业税或增值税。运费收支状况发生变化时，对企业纳税情况会产生一定的影响，当对运费进行调控时，就可以合理合法地筹划运费中的税收。

购进固定资产的运费不能抵扣增值税，而购进材料的运费则可以抵扣。采购时应予以考虑。随同运费支付的装卸费、保险费等杂费不能抵扣进项税额，采购时要予以考虑。

购进材料物资等发生运费、售货方名称要求与运费发票开票方名称一致，否则，由于销售方代垫运费未作为增值税价外费用计税，而使购货方不能抵扣运费进项税。

1.运费结构与税负的关系

企业发生的运费对于一般纳税人自营车辆来说，运输工具耗用的油料、配件及正常修理费支出等项目，可以抵扣17%的增值税（索取专用发票扣税）。假设运费价格中的可扣税物耗的比率为R（不含税价），则相应的增值税抵扣率就等于17%×R。我们再换一个角度思考运费扣税问题：若企业不拥有自营车辆，而是外购，在运费扣税时，按现行政策规定可抵扣7%的进项税额，同时，这笔运费在收取方还应当按规定缴纳3%的营业税。这样，收支双方一抵一缴后，从国家税收总量上看，国家只减少了4%（即7%-3%）的税收收入，即运费总算起来只有4%的抵扣率。

假设上述两种情况的抵扣率相等时，就可以求出R之值。即：

17%R=4%，则R=23.53%。

R这个数值说明，当运费结构中可抵扣增值税的物耗比率达23.53%时，实际进项税抵扣率达4%。此时按运费全额7%抵扣与按运费中的物耗部分的17%抵扣，两者所抵扣的税额相等。因此，我们可以把R=23.53%称为“运费扣税平衡点”。

[案例分析]：A企业以自营车辆采购材料一批，内部结算运费价格为2000元，现取R之值为23.53%计算，则这笔2000元的采购运费价格中包含的物耗为：2000×23.53%=470.60（元），相应可抵扣进项税额为：470.60×17%=80（元）。

如果自营车辆独立核算时，A企业可以向该独立车辆运输单位索取运费普通发票并可抵扣7%的进项税：2000×7%=140（元）。

与此同时，该独立核算的车辆还应缴纳营业税：2000×3%=60（元）。这样，站在A企业与独立车辆总体角度看，一抵一缴后实际抵扣税只有80元。

以上说明当R=23.53%时，两种情况抵扣的税额相等（都是80元），该运费扣税平衡点是存在的。

2.自营车辆运输与外购运输的权衡

假定运输费用中的可抵扣增值税的项目（不含税）占运费收入（含税）的比重为R，运费收入总额为y（含税），可抵扣增值税的项目为x，不可抵扣增值税的项目为d，则可抵扣的增值税为x×17%。单独成立的运输公司取得的运费收入为y，就运费收入需要缴纳3%的营业税。

自行运输方式下的税后现金流量为：

y-x×117%-d-（×17%-x×17%）

成立运输公司方式下的税后现金流量为：

y-x×117%-d-y×3%

求两种方式的均衡点得：

R=x/y=60.68%

从税收的角度考虑，当运输费用中可以抵扣增值税的项目（不含税）占运费收入（含税）的比重超过60.68%的时候，可以采取自有车辆自行运输的方式；当运输费用中可以抵扣增值税的项目占运费收入的比重低于60.68%的时候，可以采取将自有车辆单独成立运输公司，当然对此也需要综合考虑开办运输公司会发生的各种费用。

[案例分析]：甲企业为增值税一般纳税人（产品适用增值税税率17%），2月21日购入一批货物，不含税价格为400万元，进项税额68万元，3月11日，该企业和乙公司签订销售协议，协议规定该批货物出厂销售价格440万元（不含税），采取送货制，甲企业雇佣丙运输公司的车辆运送该批货物到达乙方，另外计算运费11.7万元，到达目的地的价税及运费总价款526.5万元，货物已发出，货款已收到（假设甲企业期初进项税额为0，本月无其他进项税额）。

方案一：由甲企业给乙企业开具运费收据

甲企业在销售时，以销售价格440万元（不含税）开具增值税发票，销项税额74.8万元，运费11.7万元，由甲企业给乙方开具收款收据，通过其他应收款收回。

按税法规定，甲企业在计算缴纳增值税税金时，销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方（承受应税劳务也视为购买方）收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的价外费用销项税额。价外费用是指向购买方收取的手续费、补贴、基金、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他性质的价外收费。凡随同销售货物或者提供应税劳务，向购买方收取的全部价款和价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。因为根据税法规定，各种性质的价外收费都要并入销售额计算纳税，目的是防止以各种名目的收费减少销售额逃避纳税现象。

因此甲企业纳税情况计算如下：

增值税销项税额=440×17%+[11.7/（1+17%）]×17%=76.5（万元）

增值税进项税额=68（万元）

应纳增值税=76.5-68=8.5（万元）

销售税金及附加=8.5×（7%+3%）=0.85（万元）

增值税税负率=8.5÷[440+11.7/（1+17%）]=1.90%

主营业务利润=440-400-0.85-[11.7/（1+17%）]×17%=37.45（万元）

方案二：由运输公司给销货方开具发票

甲企业在销售时，把销售价格440万元（不含税）和运费11.7万元一并开具增值税发票，销项税额为：[440+11.7/（1+17%）]×17%=76.5（万元）；运费11.7万元由丙运输公司给甲方开具运费发票，这时按规定甲企业运费可以按7%抵扣进项税额，但税法规定随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不得计算扣除进项税额。

甲企业应纳税额计算如下：

增值税销项税额=[440+11.7/（1+17%）]×17%=76.5（万元）

增值税进项税额=68+11.7×7%=68.819（万元）

应纳增值税=76.5-68.819=7.681（万元）

销售税金及附加=7.681×（7%+3%）=0.7681（万元）

增值税税负率=7.681÷（440+11.7/（1+17%））=1.71%

主营业务利润额=440+11.7/（1+17%）-400-11.7×（1-7%）-0.7681=38.3509（万元）

方案三：由运输公司给购货方开具运费发票

甲企业在销售时，以销售价格440万元（不含税）开具增值税发票，销项税额74.8万元；运费11.7万元，由丙运输公司给乙方开具运费发票，甲企业把运费发票转交给乙方。但是，按税法规定必须符合代垫运费的条件：（1）承运者的运费发票开具给购货方的；（2）纳税人将该项发票转交给购货方。

甲企业纳税情况计算如下：

增值税销项税额=440×17%=74.8（万元）

增值税进项税额=68（万元）

应纳增值税=74.8-68=6.8（万元）

销售税金及附加=6.8×（7%+3%）=0.68（万元）

增值税税负率=6.8÷440=1.55%

营业务利润额=440-400-0.68=39.32（万元）。

纳税方案效果比较：方案二比方案一少缴增值税8.5-7.681=0.819（万元），少纳销售税金及附加0.85-0.7681=0.0819（万元），货物销售利润额增加38.3509-37.45=0.9009（万元），因此方案二优于方案一。方案三比方案二少缴增值税7.681-6.8=0.881（万元），少纳销售税金及附加0.7681-0.68=0.0881（万元），货物销售利润额增加39.32-38.3509=0.9691（万元），方案三优于方案二。通过以上比较，方案三为最佳方案。

3.运输业务的税收筹划方法

（1）采购企业自营运费转变成外购运费，可能会降低税负。

拥有自营车辆的采购企业，当采购货物自营运费中的R值小于23.53%时，可考虑将自营车辆“独立”出来。

[案例分析]：B企业以自营车辆采购货物，根据其以往年度车辆方面抵扣进项税资料分析，其运费价格中R值只有10%，远低于扣税平衡点。假设2008年该企业共核算内部运费76万元，则可抵扣运费中物耗部分的进项税为：76×10%×17%=1.292（万元）

如果自营车辆“独立”出来，设立隶属于B企业的二级法人运输子公司后，该企业实际抵扣税又是多少呢？“独立”后该企业不仅可以向运输子公司索取运费普通发票计提进项税=76×7%=5.32（万元），而且还要承担“独立”汽车应纳的营业税=76×3%=2.28（万元），一抵一缴的结果，B企业实际抵扣税款3.04万元，这比原抵扣的1.292万元多抵了1.748万元。运费的内部核算价格未作任何变动，只是把结算方式由内部核算变为对外支付后对企业就能多抵扣1.748万元的税款。

（2）售货企业将收取的运费补贴转成代垫运费，也能降低自己的税负，但要受到售货对象的制约。对于售货方来说，只要能把收取的运费补贴改变成代垫运费，就能为自己降低税负。

[案例分析]：C厂销给D企业某产品10000件，不含税销价100元/件，价外运费10元/件，则增值税销项税额为：10000×100×17%+10000÷[10%（1+17%）]×17%=184529.91（元），若进项税额为108000元（其中自营汽车耗用的油料及维修费抵扣进项税8000元），则应纳税额=184529.91-108000=76529.91（元）。

如果将自营车辆独立出来设立法人运输子公司，让该子公司开具普通发票收取这笔运费补贴款，使运费补贴收入变成符合免征增值税条件的代垫运费后，C厂纳税情况则变为：销项税额为170000元（价外费用变成符合免征增值税条件的代垫运费后，不再计入销售额计算销项税额），进项税额为100000元（因运输子公司为该厂二级独立法人，其运输收入应征营业税，运输汽车原可以抵扣的8000元进项税额已经不存在了，则应纳增值税额为70000元），运输子公司应缴纳的营业税为：10000×10×3%=3000（元）。这样C厂总的税收负担（含二级法人应纳营业税）为73000元，比改变前的76529.91元，降低了3529.91元。因此，站在销售方角度看，设立运输子公司是合算的。

然而，购销行为总是双方合作的结果，购货方D企业能接受C厂的行为吗？改变前，D企业从C厂购货时的进项税是184529.91元，改变后，D企业的进项税分为购货进项税170000元和支付运费计提的进项税7000元两块儿，合计起来177000元，这比改变前少抵扣了7529.91元。

需要特别补充的是，无论是把自营运费转成外购运费，还是把运费补贴收入转成代垫运费，都必然会增加相应的转换成本，如设立运输子公司的开办费、管理费及其他公司费用等支出。当节税额大于转换成本时，进行税收筹划是合适的。

七、物资采购的结算方式

企业结算方式筹划分为采购结算方式的筹划与销售结算方式筹划。采购结算方式的筹划，最为关键的一点就是尽量推迟付款时间，为企业赢得时间尽可能长的一笔无息贷款。采购结算方式的筹划一般可以从以下方面考虑：

（1）付款之前，先取得对方开具的发票；

（2）销售方接受托收承付与委托收款结算方式，尽量让对方先垫付税款；

（3）采取赊销和分期付款方式，使销售方先垫付税款；

（4）尽可能少现金支付的比重。

以上结算方式不能涵盖所有采购结算方式，企业在与供货方协商结算方式时，既要从延迟付款的税收筹划思路出发，又要从企业自身商誉出发，不因延迟付款而影响企业形象。

八、选择委托代购方式

企业在生产经营中需要大量购进各种原材料、辅助材料。由于购销渠道的限制，企业往往需要委托商业企业代购各种材料。委托代购业务，分为受托方只收取手续费和受托方按正常购销价格与购销双方结算两种形式。两种形式均不影响企业生产经营，但其财务核算和税收利益不同。

受托方只收取手续费的委托代购业务必须符合以下条件：

（1）受托方不垫付资金；

（2）销售方将发票开具给委托方，并由受托方将该发票转交给委托方；

（3）受托方按销售实际收取的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另外收取手续费。这种情况下，受托方按收取的手续费缴纳营业税；委托方支付的手续费作为费用，不得抵扣增值税进项税额。

受托方按正常购销价格与购销双方结算是指：受托方接受委托代为购进货物，不论其以什么价格购进，都与委托方按约定的价格结算，在购销过程中受托方自己要垫付资金。这种情况下，受托方赚取购销差价，按正常的购销业务缴纳增值税。委托方支付给受托方的代购费用视同正常购进业务，允许抵扣增值税进项税额。

对于一般纳税人的工业企业而言，由于第二种代购方式支付金额允许抵扣增值税进项税额，而第一种代购方式支付的手续费不得抵扣增值税进项税额，那么从纳税利益的角度看，第二种代购方式优于第一种代购方式。

九、增值税转型后固定资产采购的税收筹划

1.采购固定资产应尽量获取增值税专用发票

增值税转型会对企业投资产生正效应，使企业存在扩大设备投资的政策激励，从而对企业收益产生影响。但需要注意的是，对除房屋、建筑物、土地等不动产以外的购进（包括接受捐赠和实物投资）固定资产、用于自制（含改扩建、安装）固定资产的购进货物或增值税应税劳务必须取得增值税专用发票，才能享受增值税抵扣政策。如果购进时不能分清固定资产用途的，也应取得增值税专用发票，待明确购进固定资产的用途后，再最终决定增值税进项税额的抵扣与否。

2.采购固定资产必须选择供货商的纳税人身份

一般纳税人在采购固定资产时，必须在不同纳税人身份的供货商之间做出抉择。供货商有两种纳税人身份—一般纳税人或者小规模纳税人。假定购进固定资产的含税价款为S，供货商若为一般纳税人，其适用的增值税税率为T1，若供货商为小规模纳税人（能到税务机关代开增值税专用发票），其增值税征收率为T2。则从一般纳税人供货商和小规模纳税人供货商处购进固定资产时，可抵扣的增值税进项税额分别为：ST1/（1+T1）与ST2/（1+T2）。

（1）若一般纳税人增值税税率T1取值17%，小规模纳税人增值税征收率T2取值3%时，则有：17%/（1+17%）>3%/（1+3%），则一般纳税人企业从一般纳税人供货商处采购能获得更多的进项税额抵扣。

篇（6）

1．有利于减少企业自身的“偷、逃、欠、骗、抗”税等税收违法行为的发生，强化纳税意识，实现诚信纳税。纳税人都希望减轻税负。如果有不违法的方法可以选择，自然就不会做违法之事。税收筹划的存在和发展为纳税人节约税收开支提供了合法的渠道，这在客观上减少了企业税收违法的可能性，有利于普及税法及增强纳税人的纳税意识这是企业纳税意识增强的具体表现，使其远离税收违法行为。

2．有助于提高企业自身的经营管理水平，尤其是财务和会计的管理水平。如果一个国家的现行税收法规存在漏洞而纳税人却无视其存在，这可能意味着：一方面纳税人经营水平层次较低，对现有税法没有太深层次的掌握，就更谈不上依法纳税和诚信纳税；另一方面意味着一个国家税收立法质量差，如果税收法规漏洞永远存在，这又怎能谈得上依法治税呢？可以说税收筹划离不开会计核算和会计管理，会计处理方法的选择是税收筹划的重要内容，同时税收筹划也会指导会计处理方法的进一步规范。

3．有利于企业实现经济效益最大化目标。现行税法存在多种纳税方案可供选择，现代企业在遵守现行税法的前提下，为达到减轻税负的目的，课题选择税负最低的方案，实现利益最大化。有助于优化企业产业结构和投资方向。企业根据税收的各项优惠政策进行投资决策、企业制度改造、产品结构调整等，尽管在主观上是为了减轻税收负担，但在客观上却是在国家税收经济拉杆的作用下，逐步走上优化产业结构和生产力合理布局的道路。

4．有利于充分发挥税收的经济杠杆作用。正确的税收导向具有激励功能，能够促进企业在国家税法和税收政策允许的范围内，通过税收筹划增加净收益，从客观上也使国家能更好地运用税收杠杆作用，来调整产业结构和生产布局。

5．有利于国家不断完善税法和税收政策，有利于完善税制，增加国家税收。税收筹划有利于企业降低税务成本，也有利于贯彻国家的宏观经济政策，使经济效益和社会效益达到有机结合，从而增加国家税收。如税收筹划中的避税筹划，就是对现有税法缺陷做出的昭示，暴露了现有税收法规的不足，国家则可根据税法缺陷情况采取相应措施，对现有税法进行修正，以完善国家的税收法规。

二、加工制造企业增值税纳税筹划分析

税收筹划涉及到企业与税收有关的全部经济活动，企业生产经营活动包括设立、筹资、投资、生产、核算、收益分配等有关事宜，在不同的生产经营阶段企业有不同的税务筹划策略。对于加工制造企业，增值税在企业纳税税种中的比重是最大的，增值税是以商品销售额和应税劳务营业额为计税依据，运用税款抵扣原则征收的一种流转税。它是在原来按照经营收入额全额课征的流转税的基础上，经过改革而逐步发展起来的。传统的营业税制是按照商品销售额或劳务收入额全额征税的，上一个环节已征税的经营收入额，在下一个环节按经营收入额全额课税时又重复征税一次。这样，导致了不同生产结构的企业生产和经营同一种产品、因生产流转环节多少不同，税负有轻有重的弊端，在一定程度上阻碍着企业结构的优化组合和生产结构的合理调整以及商品的正常流通，也不利于贯彻公平税负、平等竞争的市场经济的基本原则。

增值税的计算采取的是税款抵扣制，准许扣除进项货物及劳务时已纳税增值税部分的税款。对于企业来说，只就经营收入额中本企业新增的没有征过税的部分征税，因而与按经营收入额全额征税的流转税种比较，不会出现重复征税问题。对于产品而言，该产品的总体税收负担等于各个环节税负之和。当税率确定以后，无论产品经过多少生产流通环节，其税收总额始终等于产品销售额乘税率之积，税负不会因纳税环节多少和生产环节的变化发生时轻时重的问题，因此，增值税更能适应市场经济多种生产要素的优化组合，有利于促进工业向专业化、现代化方向发展，有利于稳定财政收入。

对于增值税可以从以下几个方面进行纳税筹划：

（一）利用当期进项税额

进项税额是指购进货物或应税劳务已纳的增值税额。准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于增值税税款抵扣凭证上注明的增值税额和购进负税农产品的价格中所含增值税额，因此进项税额筹划策略包括：

1．在价格同等的情况下，购买具有增值税发票的货物；

2．纳税人购买货物或应税劳务，不仅向对方索要专用的增值税发票，而且向销方取得增值税款专用发票上说明的增值税额；

3．纳税人委托加工货物时，不仅向委托方收取增值税专用发票，而且要努力争取使发票上注明的增值税额尽可能地大；

4．纳税人进口货物时，向海关收取增值税完税凭证，并注明增值税额；

5．购进免税农业产品的价格中所含增值税额，按购货发票或经税务机关认可的收购凭据上注明的价格，依照10％的扣除税率，获得10％的抵扣；

6．为了顺利获得抵扣，避税者应当特别注意下列情况，并防止它发生：第一，购进货物，应税劳务或委托加工货物未按规定取得并保存扣税凭证的；第二，购进免税农业产品未有购货发票或经税务机关认可的收购凭证；第三，购进货物，应税劳务或委托加工货物的扣税凭证上未按规定注明增值税额及其他有关事项，或者所注税额及其他有关事项不符合规定的；

7．采用兼营手段，缩小不得抵扣部分的比例。

8．从2009年1月1日起，在维持现有的增值税税率不变的前提下，在全国范围内所有地区、所有行业的增值税一般纳税人都可以抵扣其新购进机器设备所含的增值税进项税额，未抵扣完的部分可以结转到下一期继续抵扣。但小汽车、摩托车和游艇不包括在可以抵扣的范围之内。因此利用新购进机器设备所含的增值税进项税额可以抵扣，企业可以在不影响正常经营的前提下合理选择购进机器设备的时间，以尽量晚缴增值税。

（二）利用扣税凭证筹划

一般纳税人的税收筹划可以从两方面入手：缩小销项税额；扩大进项税额。对于后者，应该注意合理利用扣税凭证进行纳税筹划。我们来看以下的案例。

某木材公司从东北某林业机构调进一批原木，受长期计划体制的影响，该林业单位属事业机构，为非增值税一般纳税人，因此不得开具专用发票，而且长期以来，该林业机构调出木材只开具专用收据而无开具发票的习惯。木材公司收到该收据后，无法按正常的程序扣税，也不得按农产品收购凭证扣税。

经与该林业机构协商，林业机构同意向当地税务机关申领普通发票，并给木材公司开具了普通发票，林业机构由于其调出的原木属自产自销，因而无论开收据还是普通发票，均不需交纳增值税。而对于木材公司来说，根据现行政策，一般纳税人从小规模纳税人处购进农副产品（原木属农产品）可凭普通发票按10％抵扣进项税金，解决了进项税金的抵扣矛盾，合理降低了税收负担。

（三）利用进项税金调整筹划

一般纳税人在计算进项税金时，应仅限于从三种进货凭证进行：一是从增值税专用发票，即按专用发票记载的增值税金确定；二是从海关增值税完税凭证，即按完税凭证记载的增值税金确定；三是从免税农业产品进货发票进行计算。一般纳税人在购入货物时，如果能判断出该货物不符合进项税金具备的前提和不符合规定的扣除项目，可以不进行进项税金处理。但在许多情况下纳税人不能在货物或劳务购入时就能判断或者能准确判断出是否有不予抵扣的情形（例如不能判断今后一定会发生非常损失等等）。这样，进项税金处理一般采取先抵扣，后调整的方法。因此，纳税人应掌握正确的调整方法。

进项税金调整额针对不同情况按下列方法进行计算：

1．一般纳税人在购入货物既用于实际征收增值税项目又用于增值税免税项目或者非增值税项目而无法准确划分各项目进项税金的情况下：进项税金调整额＝当月进项税金×（免税、非应税项目合计／全部销售额合计）

2．一般纳税人发生其他项目不予抵扣的情况下：

进项税金调整额＝货物或应税劳务购进价格×税率

3．非正常损失产品、产成品中的外购货物或劳务的购进价格，需要纳税人结合成本有关资料还原计算。

（四）销售与加工的增值税纳税筹划

对于加工制造企业来说，既可以接受委托加工，也可以自己采购原材料进行加工，然后再销售给客户，在这里，就会出现一个问题，假如某客户既可以提供原材料，直接支付加工费，也可以不提供原材料只是需要产品，在这种情况下，应该选择哪种方式对加工企业有利，所以就应该进行纳税筹划。

假如，某单位需要一批钢结构产品，需要本单位进行加工，本单位是增值税一般纳税人，对方企业也是一般纳税人，对方对于这笔业务没有特殊要求，既可以提供原材料进行加工，也可以采用购买方式。双方经协商，如果采用来料加工方式，需要加工10000吨，对方每吨支付加工费500元，如果采用购买方式，原材料需要加工企业自己购买，一吨钢材的市场价格为3500元（不含税），加工完以后销售给对方时，价格为4000元／吨（不考虑消耗）。

选择不同的经营方式，其毛利和税负不同。在日常税收策划过程中，可以从以下两个方面进行考虑：一是从进销差价的角度去分析，即能获取的毛利是多少，这里的毛利是指产品销售额减去原材料的购进成本的差额，或来料加工的加工费收入。税费相同的情况下，那种毛利大，就选择那种经营方式。二是从税负角度考虑，如果在购买原材料的同时能够取得增值税专用发票，能按规定的税率抵扣进项税，且计算的应纳税额小于按来料加工计算的应纳税额时，则应该选择自己采购原料销售方式。反之，应该选择来料加工方式。

在具体操作过程中，有三种情况要考虑：一是销售毛利等于加工费；二是销售毛利大于加工费；三是销售毛利小于加工费。

对于第一种情况，销售毛利等于加工费。

在购买原材料然后加工销售的方式下，销售额减去原材料成本的差额为5,000,000元，既为销售毛利，在这种情况下应纳增值税额为850,000（4,000×10,000×17%～3,500*10,000*17%）元。

在来料加工方式下，加工收入为5,000,000元，应纳的增值税额为850,000（500×10000×17%）元。

可以看出，如果一般纳税人向其他一般纳税人采购可以抵扣17%的进项税额的原料，那么无论是采用购料加工销售还是采用来料加工方式经营效果都是一样的。

对于第二种情况，销售毛利大于加工费。

如果我们将上例的条件改变一下，将加工费改为400元／吨。

在购买原材料然后加工销售的方式下，销售额减去原材料成本的差额为5,000,000元，即为销售毛利，在这种情况下应纳增值税额为850,000元。

在来料加工方式下，加工收入为4,000,000元，应纳的增值税额为680,000（400×10000×17%）元。

通过比较，采用购料生产方式比来料加工方式毛利多1,000,000元；但是，从税收角度看，企业应该缴纳的增值税却增加了170,000（850,000－680,000）元，并且还要相应的增加7%的城建税和3%的教育费附加共计17,000元，二者合计187,000元。但是在购买原材料然后加工销售的方式下要多取得现金813,000元。

可以看出，如果一般纳税人向其他一般纳税人采购可以抵扣17%的进项税额的原料，并且在毛利大于加工费的情况下，采用购买原料加工销售更有利。

对于第三种情况，销售毛利小于加工费。

如果我们将上例的条件改变一下，将加工费改为600元/吨。

在购买原材料然后加工销售的方式下，销售额减去原材料成本的差额为5,000,000元，既为销售毛利，在这种情况下应纳增值税额为850,000元。

在来料加工方式下，加工收入为6,000,000元，应纳的增值税额为1,020,000（600×10000×17%）元。

通过比较，采用加工比购料生产方式毛利多1,000,000元；但是，从税收角度看，企业增值税却增加了170,000（850,000－680,000）元，并且还要相应的增加7%的城建税和3%的教育费附加共计17,000元，二者合计187,000元。但是在来料加工方式下要多取得现金813,000元。

通过以上实例分析，可以得出结论，作为一般纳税人的加工制造企业如果在销售毛利小于加工费的情况下，采用来料加工方式更有利。

（五）纳税人身份确定的纳税筹划

税法依据：增值税一般纳税人销售或者进口货物，提供加工、修理修配劳务，税率一般为17%；销售或者进口部分优惠税率货物，税率为13%。增值税小规模纳税人增值税征收率为3%。

筹划思路：增值税一般纳税人的优势在于：增值税一般纳税人可以抵扣增值税进项税额，而增值税小规模纳税人不能抵扣增值税进项税额；增值税一般纳税人销售货物时可以向对方开具增值税专用发票，增值税小规模纳税人则不可以（虽可申请税务机关代开，但抵扣率很低）。增值税小规模纳税人的优势在于：增值税小规模纳税人不能抵扣的增值税进项税额将直接计人产品成本，最终可以起到抵减企业所得税的作用；增值税小规模纳税人销售货物因不开具增值税专用发票，即不必由对方负担销售价格17%或13%的增值税销项税额，因此销售价格相对较低。我们可通过比较两种纳税人的现金净流量来做出纳税人身份的选择。

三、税收筹划在中国的未来展望

针对我国税收筹划工作的所属阶段，为使我国税收筹划真正健康开展起来，应着重做好以下几方面的工作。

1．企业应树立税收筹划的意识，用合法的方式保护自己的正当权益。在各种经营决策过程中，有意识地运用税收筹划的方法，以增加企业经济利益。

2．理论上加强对企业税收筹划的指导。首先，介绍国外税收筹划的研究成果，借鉴其先进经验为我所用，结合我国税法和经济环境，建立有中国特色的税收筹划理论。其次，从理论上正确评价税收筹划对国家税收的影响。

3．从法制建设上，明确在处理征纳关系中征纳双方有平等的权利与义务，加强对依法纳税的正确宣传与理解，明确税收筹划是纳税人享有的维护自身利益的正当权力。只有倡导光明磊落的税收筹划，才能有效抑制大量存在的税收人情筹划、税收关系筹划，这些消极因素不仅影响国家财政收入，更是对社会风气的败坏。为此，应考虑在条件成熟时给税收筹划一个正确的评价和法律上的地位，使其纳入规范化、法制化轨道。

4．提高征纳双方人员的素质。税收筹划作为企业财务管理活动中的一部分，是一种以人为主的思维活动，其效果如何与相关人员的业务水平实践经验密切相关。对于纳税人而言，企业管理人员要有现代管理素质，对企业的长期发展和短期发展要有战略考虑；对财务人员而言，要熟悉财务、税务的各种政策，才能当好参谋。对征税机关而言，要更新观念，正视纳税人权利，依法治税，而不是依人治税，同时加强对纳税人的培训和指导，使其知法、懂法、守法。

5．实际操作中持慎重态度。在建立社会主义市场经济体制的过程中，如果对税收筹划不加区分而一味地加以反对，则会抑制税收的调节作用。鉴于目前我国纳税人的税法观念淡薄和对变动中的税制不熟的现实，可参照国际上的一些做法，成立税务机构或委托会计师事务所等社会中介机构，为纳税人提供税收筹划服务，以便于国家经济政策通过税收杠杆，更好更快地贯彻到现实经济生活中去。

篇（7）

(一) 营改增企业需要通过筹划来降低纳税风险营改增

从部分省份、部分行业试点开始，按照计划，截至2015 年底营业税所有行业彻底改征增值税。在营改增的过程中，相关税收政策实施方案也在不断出台。作为营改增的企业在实现纳税人身份转变后，必须要做到依法纳税，才能实现涉税零风险。而依法纳税的前提是营改增纳税人必须熟悉并正确掌握现行的税法。然而营改增纳税人并不能够及时全面地掌握当前的税法政策，短时间内很难熟练掌握并灵活运用营改增的相关政策、纳税申报程序，这必然会导致营改增企业无法按照国家现行税法规定正确抵扣进项税额、开具增值税专用发票、按时缴纳税额、履行纳税义务等问题。这些非主观故意的偷税、漏税，延迟纳税情况的出现会极大增加企业的纳税风险，进而对企业的经营产生重要影响。因此，作为营改增企业急需进行税收筹划，要加大对会计人员的培训，尽快熟知现行增值税法，并按照增值税法要求设账、记账，全面及时了解掌握营改增的相关政策和纳税申报程序，增值税纳税申报表填写，不断提高企业增值税纳税能力，在此基础上合理安排企业纳税活动，在正确履行纳税义务的同时，还能获得节税收益。

( 二) 营改增企业需要通过筹划来降低税收负担

营改增税制改革之后，对于原有的增值税一般纳税人来说，税负总体是下降的，因为原有增值税纳税人企业在营改增之前，所购买的各类营业税劳务都只能取得营业税发票，进项税都不可抵扣，营改增后，原有增值税纳税人就可以取得增值税专用发票，进项税大都可以抵扣，所以，税负普遍下降。但对于营改增的一般纳税人企业而言，税率却是普遍上升的。由于增值税实行进项税抵扣制度，营改增一般纳税人企业税负的高低就取决于可抵扣的进项。现有文献研究表明，交通运输业一般纳税人企业税负上升较多，原因是交通运输业一般纳税人企业在营改增之前大部分都已购置了运输工具和设备，导致当前可抵扣进项税额小，再加上高速公路收费无法获取增值税发票及部分加油站使用普通发票等。而其他行业营改增一般纳税人企业也会不同程度出现进项抵扣较少，导致税负上升的问题。营改增的小规模纳税人企业由于是按照 3% 的征收率来征收增值税，相比营改增之前，税率都普遍下降，加上增值税是价外税，营业额要进行转换，税负就会进一步降低。因此，营改增一般纳税人企业税负的上升就会推动这些企业产生主动通过税收筹划安排，合理安排企业的经营活动和纳税行为来减轻税收负担的需求。

二、营改增后企业增值税筹划策略分析

篇（8）

国务院在2011年10月26日提出从2012年开始，以上海市为服务业营改增第一个试点地区，采用“1+6”试点范围模式，在研发和技术服务，文化创意服务，信息技术服务，有形动产租赁服务，物流辅助服务、鉴证咨询服务等服务业完成营改增，从原来适用税率5%分别改为6%税率，3%征收率，其中有形动产租赁服务改为17%税率，3%征收率。随后，在全国范围内，循序渐进，有条不紊的推进营改增改革。

服务业实行增值税时，采用的事税款抵扣办法，结合产品或劳务销售所获销售额，按照增值税率计算销项税额，扣除产品或劳务所支付的增值税款，增值税应纳税款为销项税额与进项税额之间的差额增值部分，是对产品或劳务增值部分征收税款，体现了“按增值因素计税”原则。营改增后，针对服务业上市公司征收税款是以营业收入全额为计税依据，不考虑上市公司成本、费用的影响。本文基于对营改增前后服务业上市公司适用税率和应纳税额的比较分析，探寻营改增对服务业上市公司的影响，结合营改增后服务业上市公司存在的难点，给出税收筹划建议，为营改增推广和公司发展提供参考。

一、营改增对服务业上市公司影响

对于一般纳税人而言，营改增前服务业上市公司缴纳营业税，是按照营业收入全额进行计算征收，购买设备、材料的发票不允许抵扣，面临税收征收的交叉计算，导致存在重复征税，给上市公司增加税收负担。营改增后，服务业外购的设备、材料、劳务承担的进项税额，在增值税专用发票取得的基础上，允许在销项税额中进行扣减，避免与上游公司的重复征税，降低上市公司税收负担。这就需要明确“抵扣税额”这一变量，通过分析一般纳税人上市公司取得税收总收入、可抵扣收支比，假设营改增前后企业取得收入额不变，计算上市公司分别缴纳营业税和增值税的应交税费，明确平衡点。经过对一般纳税人服务业上市公司营改增前后应交税费的计算，得出：可抵扣收支比为11.67%，营改增前后上市公司的税负是相同的；可抵扣收支比大于11.67%，营改增后给服务业上市公司带来明显的减税效应；可抵扣收支比小于11.67%，营改增后给服务业上市公司带来税负负担。

对于小规模纳税人而言，在营改增前小规模纳税人应交营业税适用税率为5%，营改增后则变为3%的税率进行计征增值税，经过计算后增值税应交税费为3.09%。营改增后，小规模纳税人是最大的受益者。

二、营改增后服务业上市公司税收筹划存在的难点

1.营改增后服务业上市公司可抵扣范围受限

在服务业上市公司中，员工福利成为部门支出的最大一部分，特别是随着我国社会经济的发展，服务业员工薪资待遇和福利水平也得到很高的提升。但是，在营改增后，服务业上市公司人工成本在改革后并没有纳入增值税可抵扣范围内，对于服务业上市公司而言，限制了公司可抵扣范围，也影响到公司税收筹划方案设计。因此，服务业上市公司人工成本增多，在很大程度上限制了公司盈利来源，也是公司税收筹划一大难题。

2.营改增后服务业上市公司存量资产较多

在服务业上市公司中可确指资产为存量资产，加之服务业的特殊性，在营改增后，可抵扣项目多为桌椅、电脑仪器等长久耐用品，不再是传统意义的低值易耗品，所以对于服务业上市公司存量资产应缴纳税额可抵扣额度较少。另外，服务业上市公司为了提升公司影响力，激发员工工作积极性，也有增加员工福利资金投入。但是，服务业上市公司存在不少存量资产，在营改增后很难抵扣相应款项，很难实现税收筹划效果。

3.营改增后服务业上市公司抵扣项目发票取得较困难

在营改增后，服务业上市公司可以以一般纳税人身份，利用增值税专用发票抵扣公司应交增值税，为公司创造避免重复征税的契机。现在我国服务业发展较快，上市公司所平摊到的数额相对较大一些。上市公司购货渠道是固定的，在购买增值税专用发票时，需要缴纳额外的税负，但是有时上游公司难以提供增值税专用发票。上市公司在购货时，如果没能取得增值税专用发票就很难进行抵扣，缺失抵扣凭证，不能进行销项抵扣，限制上市公司税收筹划。

三、营改增后上市服务业的税收筹划

1.进项税额的税收筹划

在我国税法中明确规定服务业上市公司只有取得增值税专用发票，才能作为进项税额的抵扣凭证，可见因上市公司采购渠道的差异，可折扣比例也不同，实际承担的税负也有所变化。一般纳税人采购渠道主要有两大途径：选择一般纳税人为供货方，公司销售额大于500万元；选择小规模纳税人为供货方，公司销售额小于500万元。按照税法的有关规定，服务业上市公司作为原增值税一般纳税人，在获得供货方所提供的应税产品或劳务，取得增值税专用发票，在发票标注增值税款就可以作为进项税额从销项税额中予以抵扣。从税法规定看，服务业上市公司在其他条件一定的情况下，为了实现最大化利润，应选择一般纳税人为公司产品或劳务的供应方，增加上市公司进项税额抵扣，降低上市公司税负。

2.加速存量资产折旧更新资产

按照我国税法以及税收政策的规定，服务业上市公司在资产采购时，缴纳的增值税能够适当的从销项税额中抵扣进项税额，但是公司创立初期固定资产账面余额不可以被抵扣。也就是说，服务业上市公司存量资产是不允许抵扣进项税额，但增量资产也可以抵扣，因此上市公司可以加速存量资产折旧，促进公司资产更新，获得增量资产增值税进项税额抵扣额，减轻上市公司税负。

3.加强对增值税发票的管理

普通营业税发票时公司以自身营业收入全额为开具依据的，所以公司在开具发票时，对外提供服务形式时开具独有的销项税额，增值税发票和营业税发票是有很大差距的，对公司日常采购、劳务经营等活动产生进项税额影响，对外劳务提供的销项税额影响，继而直接影响公司生产经营活动所产生的增值税。我国税制营改增改革后，税务部门职能从营业收入全额扩展到公司成本进项税额抵扣，因此对公司增值税专用发票管理更复杂，如打印、开具、整理、报备等渠道的审查和管理更为复杂。服务业上市公司应制定严谨的税务管理制度，严格开立、审核、报销发票，并严格按照税务部门法律、政策操作管理。上市公司增值税专用发票和普通营业税发票相比，将产品采购、制造、销售、消费各环节相连接，保持增值税税负连续性。上市公司所有环节的参与者都要重视增值税专用发票的管理，从增值税发票获得、开具、传递、管理、作废等各环节，高度重视增值税发票管理。

四、结论

营改增的到来与实施，给服务业上市公司带来很大影响，适用税率从原来的5%变为3%征率，应税款项也发生很大变化，从一般纳税人和小规模纳税人两个公司身份，审视营改增给服务业上市公司带来的税负效应和影响，继而指出营改增后服务业上市公司可抵扣范围受限、营改增后服务业上市公司存量资产较多、营改增后服务业上市公司抵扣项目发票取得较困难三大营改增后服务业上市公司税收筹划存在的难点，最后给出营改增后上市服务业的税收筹划途径，如进项税额的税收筹划、加速存量资产折旧更新资产、加强对增值税发票的管理。可见，应正确认识营改增背景下给服务业上市公司带来环境的变化，从营改增视角让服务业上市公司税收筹划更完善，进一步落实营改增税制，促进服务业上市公司更好的发展。

参考文献：

篇（9）

中图分类号:F81文献标识码:A

从2009年1月1日起,新《增值税暂行条例》全面实施。新增值税条例对纳税人日常涉税业务息息相关的规定主要有三个方面:一是允许抵扣固定资产进项税额,实现增值税由生产型向消费型的转换;二是与企业技术更新无关且易混为个人消费的自用消费品(例如小汽车、游艇等)所含的进项税额不得予以抵扣;三是降低小规模纳税人的征收率。征收率自2009年起,工业由6%、商业由4%统一降至3%。基于增值税政策的这些变化,尤其是征收率的变化,必然会导致增值税纳税人身份选择的变化以及由此产生的增值税税收筹划方案的改变。

一、两类增值税纳税人身份认定的划分标准

按照新条例相关规定,增值税一般纳税人和小规模纳税人的划分标准,一是年销售额标准,即工业企业年应税销售额在50万元以上,商业企业年应税销售额在80万元以上的为一般纳税人,低于该标准的为增值税小规模纳税人;二是会计核算标准,即低于年应税销售额标准的小规模纳税人,只要会计核算健全,能够准确提供销项税额、进项税额和税务机关要求的其他资料,经税务机关批准也可认定为一般纳税人。第一条标准是定量指标,而第二条标准则是定性分析的。

二、增值税纳税人身份选择的具体税收筹划

有人认为,问题的关键是要看企业的“增值率”,即企业增值额(增值额=不含税销货金额-不含税进货金额)与不含税进货金额的比例。其基本原理是,增值率越高,越应适用简易征收率方法(即采用小规模纳税人身份纳税)。增值率越低,则越应适用凭票抵扣计税方法(即采用一般纳税人身份纳税)。因此,现实中,只要找出增值率的“税负平衡点”,在这一增值率水平之上,企业适用简易征收率比较合适。在这一增值率水平之下,企业适用凭票抵扣方式比较有利。其推理如下:

假定某企业生产经营对象是普通税率的商品,销项税额适用税率为17%,且进项税额适用的抵扣税率也是17%。设“税负平衡点”的增值率为R,根据“税负平衡点”原理列出方程求解如下:

(1+R)×17%-1×17%=(1+R)×3%

R=21.43%

即当企业的增值率R(增值额与不含税进货金额的比例)大于21.43%时,作为小规模纳税人比作为一般纳税人更为有利。同理可以求出,当企业进销适用税率为13%时,企业的增值率如果大于30%,则作为小规模纳税人比作为一般纳税人更为有利。

其实,企业税收筹划的根本目的是在不同的税收筹划方案中选择税后利润最大的方案,也就是说,要使企业的整体税负最低。所以,从整体税负来说,上述以两种纳税人身份的增值税税负不同为依据进行选择是不恰当的,仅从增值税税负的角度考虑问题,具有一定的局限性。增值税是价外税,故企业增值税税负的大小与企业的税后利润并无相关关系,不同的增值税纳税人身份税收筹划方案主要通过影响企业的收入、成本来影响企业净利润。

那么,增值税纳税人身份的税收筹划方案是如何影响企业的净利润呢?我们可以通过以下三个方面加以分析:

分析一:当企业的销售对象(即客户)为一般纳税人身份时,假设不含税售价为Y元,不含税购入价为X元,销项税额适用税率为17%,且进项税额适用的抵扣税率也是17%,为简化分析,假设企业所得税税率均为25%,净利为P。

当企业采用小规模纳税人身份时,企业的进项税额应计入成本,故企业税后净利润为:

P1=(Y-1.17X)×(1-25%)

=0.75×(Y-1.17X)元

当企业采用一般纳税人身份时,企业的销项税额可以用进项税额抵扣,企业税后净利润为:

P2=(Y-X)×(1-25%)=0.75×(Y-X)元

P1-P2=0.75×(Y-1.17X)-0.75×(Y-X)

=-0.1275X元①

显然,X>0,故P1-P2

举例如下:

例1:假设某销售公司年不含税销售额为300万元,销售对象为一般纳税人。为销售而购买货物的不含税价款为200万元,含税价款为234万元,适用的所得税税率为25%。

当销售公司采用小规模纳税人身份时,公司的进项税额应计入成本,故销售公司税后净利润为:(300-234)×(1-25%)=49.5万元。

当销售公司采用一般纳税人身份时,公司的销项税额可以用进项税额抵扣,销售公司税后净利润为:(300-200)×(1-25%)=75万元。

“例1”中销售公司的增值率为50%,明显大于21.43%,若按所谓的“税负平衡点”理论,该公司本来应该选择小规模纳税人身份来进行会计核算有利,而实际上,采用一般纳税人身份较小规模纳税人身份反而多得净利润金额为25.5万元。

分析二:当企业的客户为小规模纳税人身份时,假设不含税售价为Y元,不含税购入价为X元,销项税额适用税率为17%,且进项税额适用的抵扣税率也是17%,为简化分析,假设企业所得税税率均为25%,净利为P。

当企业采用小规模纳税人身份时,企业的售价可与一般纳税人的含税售价相同,企业的不含税收入为Y×1.17÷1.03,企业的进项税额应计入成本,故企业税后净利润为:

P1=(Y×1.17÷1.03-1.17X)×(1-25%)

≈0.75(1.1359Y-1.17X)元

当企业采用一般纳税人身份时,企业的销项税额可以用进项抵扣,企业税后净利润为:

P2=(Y-X)×(1-25%)=0.75(Y-X)元

P1-P2=0.75(1.1359Y-1.17X)-0.75(Y-X)

=0.1019Y-0.1275X②

当P1-P2=0即Y≈1.25X时,两种纳税人身份的税后净利润相同;当Y>1.25X时,企业采用小规模纳税人身份税后净利润大;当Y1.34X时,企业采用小规模纳税人身份税后净利润大;当Y

举例如下:

例2:假设某销售公司年不含税销售额为309万元(为方便计算),销售对象为小规模纳税人。为销售而购买货物的不含税价款为200万元,含税价款为234万元,适用的所得税税率为25%。

当销售公司采用小规模纳税人身份时,公司的售价应与一般纳税人的含税售价相同,销售公司的进项税额应计入成本,其税后净利润为:(309×1.17÷1.03-234)×(1-25%)=87.75万元。

当销售公司采用一般纳税人身份时,销售公司的销项税额可以用进项抵扣,其税后净利润为:(309-200)×(1-25%)=81.75万元。

“例2”中的进销价格比为309÷200=1.545>1.25,销售公司采用小规模纳税人身份有利(显然87.75万元>81.75万元)。

例3:假设购买货物的不含税价款改为260万元,含税价款变为304.2万元,其他的条件与例2相同。

当销售公司采用小规模纳税人身份时,公司的售价应与一般纳税人的含税售价相同,销售公司的进项税额应计入成本,其税后净利润为:(309×1.17÷1.03-304.2)×(1-25%)=35.1万元。

当销售公司采用一般纳税人身份时,销售公司的销项税额可以用进项抵扣,其税后净利润为:(309-260)×(1-25%)=36.75万元。

“例3”中的进销价格比为309÷260≈1.188

分析三:假设企业对小规模纳税人的销售额占总销售额的比例为a,不含税售价为Y元,不含税购入价为X元,销项税额适用税率为17%,且进项税额适用的抵扣税率也是17%,为简化分析,假设企业所得税税率均为25%,净利为P。

当企业采用小规模纳税人身份时,企业的售价可与一般纳税人的含税售价相同,企业对销售对象为小规模纳税人的不含税收入为aY×1.17÷1.03元,企业对销售对象为一般纳税人的不含税收入为(1-a)Y元,企业的进项税额都应计入成本,故企业税后净利润为:

P1=(aY×1.17÷1.03-1.17aX)×(1-25%)+[(1-a)Y-1.17×(1-a)X]×(1-25%)≈0.75×(1.1359aY+Y-1.17X)元

当企业采用一般纳税人身份时,企业的销项税额可以用进项抵扣,企业税后净利润计为:

P2=(Y-X)×(1-25%)=0.75×(Y-X)元

P1-P2=0.75×(1.1359aY+Y-1.17X)-0.75×(Y-X)=0.1019aY-0.1275X③

显然,a的取值范围为0≤a≤1。当a=0,即企业的客户全部为一般纳税人身份时(P1-P2=-0.1275X),公式③与公式①相同,印证了“分析一”的内容;当a=1,即企业的客户全部为小规模纳税人身份时(P1-P2=0.1019Y-0.1275X),公式③与公式②相同,印证了“分析二”的内容;当0

从上述分析可明显看出,企业的纳税人身份选择主要取决于客户的纳税人身份与进销价格比两个因素,而非所谓的增值税“税负平衡点”理论。当企业的客户全部为一般纳税人时,企业采用一般纳税人身份合算;当企业的客户为全部小规模纳税人时,企业纳税人身份的选择取决于进销价格比,由于增值税进销适用税率的不同,可分为以下两种:一是当增值税进销适用税率为17%,且进销价格比大于25%时,采用小规模纳税人身份合算,反之则采用一般纳税人身份合算;二是当增值税进销适用税率为13%,且进销价格比大于34%时,采用小规模纳税人身份合算,反之则采用一般纳税人身份合算。

当企业的客户部分为小规模纳税人、部分为一般纳税人时,企业纳税人身份的选择取决于进销价格比与a的比值(a为企业对小规模纳税人的销售额占总销售额的比例,且0

以上分析是基于企业具备新增值税条例规定的一般纳税人身份认定标准为前提条件的,即企业既可以选择按一般纳税人身份来进行会计核算,也可以选择按小规模纳税人身份来进行会计核算。若企业不具备一般纳税人划分标准的认定条件,则只能按照规定采用小规模纳税人身份进行会计核算,上述税收筹划不适用。

篇（10）

根据新条例相关规定，从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应纳增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含50万元）的，为小规模纳税人，年应税销售额在50万元以上的，为一般纳税人；从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在80万元以下（含80万元）的，为小规模纳税人，年应税销售额在80万元以上的，为一般纳税人。

2.两类纳税人税率及征收率

根据新条例相关规定，一般纳税人在国内销售货物、提供应税劳务和进口货物适用的基本税率为17%，特定货物销售或进口货物适用的优惠税率13%；对于小规模纳税人在国内销售货物和提供应税劳务适用的征收率将原来的4%及6%统一调整为3%。

二、增值税纳税人身份选择的具体税收筹划

1.增值率税负平衡点比较判断法

从两种增值税纳税人的计税原理看，一般纳税人增值税的计算是以增值额作为计税基础，而小规模纳税人的增值税是以全部销售额（不含税）作为计税基础。在销售价格相同的情况下，税负的高低主要取决于增值率的大小。在增值率达到某一数值时，两种纳税人的税负相等。这一数值称之为税负平衡点增值率，也叫做无差别平衡点增值率。以下我们来看看其推导过程：

(1)新条例下增值税的计算公式

增值率＝（不含税销售额－可抵扣购进项目金额）÷不含税销售额×100%

增值率＝（当期销项税额－当期进项税额）÷销项税额×100%

一般纳税人应纳增值税额＝当期销项税额－当期进项税额＝不含税销售额×增值率×增值税税率

小规模纳税人应纳增值税额＝不含税销售额×征收率

(2)不含税销售额情况下，无差别平衡点增值率的推导过程

当两类纳税人应纳增值税税额相等时（即税负平衡时），则：一般纳税人应纳增值税额＝小规模纳税人应纳增值税额

即：不含税销售额×增值率×增值税税率＝不含税销售额×征收率

增值率=征收率÷增值税税率（公式1）

(3)含税销售额情况下，无差别平衡点增值率的推导过程

若销售额为含税销售额时，要将其转换为不含税销售额，转换公式如下：

一般纳税人不含税销售额=含税销售额÷（1+增值税税率）

小规模纳税人不含税销售额=含税销售额÷（1+征收率）

当两类纳税人应纳增值税税额相等时（即税负平衡时），则：一般纳税人应纳增值税额＝小规模纳税人应纳增值税额

即[含税销售额÷（1+增值税税率）]×增值率×增值税税率＝[含税销售额÷（1+征收率）]×征收率

即：增值率＝[征收率×（1+增值税税率）]÷[增值税税率×（1+征收率）]（公式2）

在销售额为不含税时，当实际增值率等于平衡点增值率17.65%（或23.08%）时，小规模纳税人和一般纳税人税负相同，选择哪一类纳税人身份对纳税人而言在纳税负担方面没有差异；但当增值率小于平衡点增值率时，即小于17.65%（或23.08%），一般纳税人由于可以抵扣进项税额，一般纳税人更具有降低税负的作用，小规模纳税人税负重于一般纳税人；而随着增值率的上升，一般纳税人的优势越来越小，当增值率大于平衡点增值率时，即大于17.65%（或23.08%），小规模纳税人税负轻于一般纳税人，小规模纳税人更有降低税负的优势。

在销售额为含税时，当实际增值率等于平衡点增值率20.05%（或25.32%）时，小规模纳税人和一般纳税人税负相同，但当增值率小于20.05%（或25.32%），一般纳税人更具有降低税负的作用，小规模纳税人税负重于一般纳税人；而当增值率大于20.05%（或25.32%），小规模纳税人税负轻于一般纳税人，小规模纳税人更有降低税负的优势。

2.抵扣率税负平衡点比较判断法

在税收实务中，根据计算公式，一般纳税人税负高低，一方面取决于销项税额的多少，但也取决于可抵扣的进项税额的多少。通常情况下，在销项税额不变的前提下，若可抵扣的进项税额较多，则适宜作一般纳税人，反之则适宜作小规模纳税人。当抵扣额占销售额的比重达某一数值时，两种纳税人的税负相等，称为税负平衡点抵扣率，或称之无差别平衡点增值率抵扣率。其推导公式如下：

进项税额＝可抵扣购进项目金额×增值税税率

增值率＝（销售额－可抵扣购进项目金额）÷销售额

即：增值率＝1－（可抵扣购进项目金额÷销售额）

即：增值率＝1－抵扣率（公式3）

根据增值率税负平衡点比较判断法部分的公式推导，我们将公式3代入公式1和公式2，可以得出抵扣率税负平衡点公式

(1)不含税销售额情况

抵扣率＝1－（征收率÷增值税税率）（公式4）

(2)含税销售额情况

抵扣率＝1－[征收率×（1+增值税税率）]÷[增值税税率×（1+征收率）]（公式5）

这就是说，在销售额为不含税时，当抵扣率为82.35%（或76.92%）时，两种纳税人税负完全相同；当抵扣率高于82.35%（或76.92%）时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人，适宜选择作一般纳税人；当抵扣率低于82.35%（或76.92%）时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。

而当销售额为含税销售额时，当抵扣率为79.95%（或74.68%）时，两种纳税人税负完全相同；当抵扣率高于79.95%（或74.68%）时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人，适宜选择作一般纳税人；当抵扣率低于79.95%（或74.68%）时，则一般纳税人税负重于小规模纳税人，适宜选择作小规模纳税人。

不论哪种税收筹划，在筹划过程中，我们必须贯彻合法原则，在进行纳税人身份税收筹划过程中我们必须以现行税法及相关法规、规章为法律依据，同时要注意税收筹划是个综合性整体行为，我们在进行增值税纳税人身份选择时还要考虑增值税其他方面的税收筹划以及其他税种的税收筹划，综合衡量，防止顾此失彼。

参考文献：

[1]全国注册税务师执业资格考试教材编写组.税法[M].北京：中国税务出版社，2009.