外账会计和内账会计汇总十篇

序论：好文章的创作是一个不断探索和完善的过程，我们为您推荐十篇外账会计和内账会计范例，希望它们能助您一臂之力，提升您的阅读品质，带来更深刻的阅读感受。

篇（1）

[中图分类号] F230 [文献标识码] B

一、问题的提出

在当今中国，企业普遍存在着多套账现象。企业出于不同的目的，为了满足不同要求对同一个会计主体编制了两套或者两套以上多套账。准确地说，是同一会计主体对同一个会计期间发生的经济业务，采取不同取舍，或者使用不同的会计核算方法，分别在不同套账中反映，每套账的会计报表结果不一致。大多数企业分两套账：内帐和外账。

所谓内账，是指仅仅提供给投资者和管理者使用的、比较完整反映企业经济业务的内部账套，它反映每一笔真实的经济业务，只要发生了，不管是否合规合法，有无票据都要反映出来，内账是完整反映企业的财务状况、经营成果和现金流量情况。

外账就是对外的账套，是提供给税务、银行等外部机构使用的账套，外账是根据会计制度及税法规定记录的，每张记账凭证都是真实、合规、合法的账。但是外账并不一定能反映企业真实的财务状况、经营成果和现金流量。

虽然众所周知的多套账现象长期、普遍存在于会计实践中，但会计理论界所做的研究极少，究其原因不外乎以下几点：第一，不少学术界人士认为设置多套账本身是个违规、违法的做法，内账与外账并存现象并没有得到公开的认可，所以缺乏科学严格的定义。第二，设置多套账的企业极其隐蔽而戒备，对此讳莫如深，很难取得公开的研究资料。再次，设置多套账的企业以中小企业居多，往往与偷税漏税行为有关，学者们研究多套账现象的时候，专注于多套账与偷税漏税手法、研究账外账涉税检查手段等方面。笔者为研究这个现象，在不同的会计论坛上展开过讨论，曾到数家相熟的公司做实地调查，曾对任教过的、现在在会计岗工作的学生发起问卷调查，我认为，多套账形成的原因极其复杂，后果各异，还需要社会各界献计献策，共同努力加以解决。

二、多套账形成的原因及属性分析

（一）多套账形成与中小企业发展历程有紧密相关

为数不少的大中型企业是从小微型家族企业成长起来，家族企业从家庭作坊式的管理开始，老板对外跑业务、做销售，老板娘对内理财，掌控会计、出纳，会计工作从流水账开始。随着企业不断壮大，税收从核定征收到查账征收，从增值税小规模纳税人到一般纳税人升级，会计设置的账套慢慢分化为按照税务部门以票控税的要求设置了规范的账套（外账）和以前的流水账（内账）。

不过，从企业进一步发展来看，如果该企业发展壮大到需要成上市的股份公司，最终必然要将内外两套账完全合并。

（二）税收政策的刚性是产生外账的直接原因

首先，以会计准则、会计制度和税收政策为主的外账，必须适应税法规定，取得经营收入、发生费用支出、列支生产成本，都需取得发票作为会计记录的合法凭证。在税务部门征管工作中，采用核定征收方式是以票控税；查账征收时，依然是发票管账簿，以账簿管税收。税收政策刚性强，政策导向的结果是虚开发票和假发票的现象频繁出现，屡禁不止。税收政策的刚性带来的另一个结果是企业对会计政策的选择问题，企业会计发出“到底应按会计准则做账还是按税法做账”的疑问，本来，作为会计工作的大法应该是《中华人民共和国会计法》，会计对各项会计要素进行确认、计量、记录和报告也应该是以会计准则或者会计制度为准绳，但现在，无论如何做账，年末都要依据税收政策加以调整，以致于许多企业干脆以税法为准绳处理经济业务：开具发票就确认收入，收到发票就确认成本费用。

典型的案例是山东兴民钢圈股份有限公司IPO进程中，被证监会发现延期缴纳所得税，其真实原因是该公司会计核算是直接按税收发票进行记账，结果实际交纳土地使用税等地方税大于实际应承担的应纳税额，造成公司账面反映为多缴土地使用税等地方税，而迟延缴纳2005年和2006年企业所得税。

（三）企业内部管理需要是内账存在的根本原因

1.内账的目标是反映企业经营运作的实际情况。因此，内账核算的重点是实质，不是形式。例如：企业向个体户或者农户零星采购物资，无法取得发票，白条无法入账；企业所有者或者管理者的一些个人消费，也从企业中出账；业务员为拉业务为客户支付的公关费用；向不需要发票的客户提供销售或者服务，取得收入；其他没有取得正式发票的现货交易等等。这些业务都需要在内账中反映。

2.内账本质是管理会计。虽然形式上具有流水账的性质，但本质还是管理会计的性质。年终决算的时候，尤其是对业务人员年终考核与奖励，其业务员销售成绩计算、折扣多少、业务费用花费多少、最终应该兑现多少奖励，都是依据内账计算出来。中小企业投资决策的时候，管理者需要测算直接成本、间接成本外，还要考虑社会公关方面的隐形成本，财务部门提供的财务数据也主要来自于内账。

（四）设立多套账成为避税、偷漏税的手段

2013年7月，财政部经济建设司的一份报告显示，当前我国企业税费负担较重，综合考虑税收、政府性基金、各项收费和社保金等项目后的税负达40%左右，超过经济合作与发展组织国家的平均水平。①企业为了减少税负，在外账核算时，采取少计收入，多记成本费用等的方法来达到少交各种税费的目的。因为是无论查账征收还是核定征收，我国税务部门核查税收的重点在于发票。发票本是真实经营活动的凭证之一，是在真实交易的基础上，向付款方开具的收款凭证。而且增值税专用发票还是购货方据以抵扣税款的法定凭证，对增值税的计算起着关键性作用。因此，在市场交易中，有无发票，交易价格会有明显不同，“不要发票的话价格就便宜一点”的现象存在，成为企业的现实选择；市场仍然有虚开发票、买卖发票的现象存在，成为企业偷税漏税的诱因。通常做法是：在外账中隐瞒收入，将购货方不需要发票的销售业务反映在内账；从市场购买或者从关联企业虚开发票，计入外账中，虚增成本费用，却不在内账反映。（中国行业研究网2013年7月的《中国企业综合税负数据报告》显示，相比日本、韩国和美国的企业约20%左右税负，中国企业的税负过重。http： // chinairn. com / news / 2013 07 25 / 110106846. html）

三、多套账的处境及危害

（一）多套账的处境

现行的《中华人民共和国会计法》第十六条明确规定“各单位发生的各项经济业务事项应当在依法设置的会计帐簿上统一登记、核算，不得违反本法和国家统一的会计制度的规定私设会计帐簿登记、核算”。显然，私设的内账是违法的。该法第四十二条还规定了具体的违法惩罚细则。

因此，设立多套账的企业无一不是讳莫如深，隐藏极好；而工商部门和税务部门常常依据税收申报情况查账，根据企业现金流量或者经营规模，寻找蛛丝马迹，严厉打击。不少中小企业在这场猫和老鼠的游戏中感到疲于奔命。笔者有不少学生、朋友从事会计工作，在调查中向我吐槽：为了隐藏内账，不少企业机关算尽，有的内账还是用手工做，有的将内账与外账设在企业不同的办公地点，有的企业干脆将外账外包给会计师事务所或者其他记账机构做，自己的会计用笔记本电脑做内账，以便随时转移。

（二）多套账的危害

首先，是无形中增加了会计人员的工作量。我所调查的会计人员没有一个不痛恨多套账做法的。有不少会计人员需要在多套账之间不停的切换，但仍然不能保证不出差错。在2012年打击商业贿赂专项行动中，广州某企业被工商管理部门从一笔本该计入内账、没有开具发票的销货款中查出问题，发现该企业私设内账，给予重罚。

第二，多套账的存在无形中增加了企业财务管理的难度，增加了整个企业管理的工作量。由于要应付工商、税务部门的检查，应付每年的会计师事务所的企业所得税清缴鉴证工作，财务人员重复录入凭证，针对收付款凭证需要核对一致，核对工作量大；销售部门与仓储管理部门基本上都是准备两份材料，而且要与每份合同相对应。企业管理的工作量增大的同时，降低了企业的管理效率。

第三，多套账的存在，催生了一些造假行为的市场。不少会计培训机构在开展正常的会计业务培训同时，开办内账外账会计实务培训班，名曰“真账实操”，宣称：运用真实企业会计案例开设多套账教学，相当于进行企业实习培训，是会计入门的最佳捷径。这些所谓的做账技巧，大多数都是传授一些经营业务如何与财务合谋造假的做法，是扰乱市场经济秩序的行为。

第四，多套账的存在，使得员工没有安全感。无论是业务员还是会计人员谁都怕做内外账，会计人员日常核算中会计凭证和账册都需要分别放置。企业员工做多套账尽管是在企业管理者的授意下行为，但是一旦被工商税务部门查处，属于违法行为，会计从业资格被吊销，会计人员不可能从劳动合同中得到合理保证，也不可能从企业得到补偿，他们经常为此提心吊胆。

四、解决多套账问题的思路

（一）遵循实质重于形式的原则，允许不合规的票据作为凭证入账

建议修改《中华人民共和国会计法》、《中华人民共和国发票管理办法》等有关法律法规中诸于“不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证”类似条款，允许不合规的收据、发票作为凭证入账，但是在计算企业所得税的时候，应该做为纳税调整的内容予以扣除，这样才能为企业内部和外部提供真实的会计信息，从而消除内账。

（二）会计制度和会计准则永远是会计账务处理的准绳

第一，当会计与税法处理出现差异，会计制度和会计准则是会计账务处理的准绳。面对经济业务要做账务处理，经济业务的实质是会计账务处理的起点，而税法只是界定经济业务的税收义务，税收义务最终需要通过会计制度或会计准则进行会计处理。财政部、国家税务总局于2003年联合印发《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答》，明确了对会计与税法差异进行处理的原则：企业在会计核算时，应当按照会计制度及相关准则的规定对各项会计要素进行确认、计量、记录和报告，会计制度及相关准则规定的确认、计量标准与税法不一致的，不得调整会计账簿记录和会计报表相关项目的金额。

第二，应适当减少会计与税法的差异。在各大会计论坛上，广大会计工作者列举会计核算与税务处理差异至少包括借款费用的处理、销售收入的确认、固定资产折旧的计提、无形资产的摊销、工资薪金及职工福利费、工会经费、职工教育经费、“五险一金”的核算等10多种差异，都需要做纳税调整。尽管会计和税法两者的立法基础不同，但是减少会计与税法的差异仍然有不少的可以改进的地方。

（三）建立切合实际的管理会计理论体系，推进企业管理会计的规范发展

我国管理会计发展相对滞后②，管理会计的职能作用从财务会计单纯的记账、报账和核算扩展到解析过去、控制现在与筹划未来的有机结合，要紧密结合我国国情，理论研究必需联系实际。中国的非上市企业，很大程度上都是只关注税务筹划和自己观念中的企业利润，企业的发展也带有很强的高层自身的个人色彩。打破这种局面，就需要建立一套具有中国特色的管理会计体系，引导企业规范管理与发展。（2014年7月31日楼继伟为中国总会计师协会组织的“中国管理会计系列讲座”所作首场报告中指出，我国管理会计发展相对滞后，建设中国特色管理会计任重道远。参见财政部网站http：// mof. gov. cn / zheng wu xin xi / cai zheng xin wen / 2014 08 / t20140829 _ 1133308. html）

1.设计科学实用的内部会计管理报表体系。中小企业业主更重视现金流量表中的现金流入与流出、利润与成本费用的分析比对、预算执行分析以及企业内部的绩效考评分析等，设计使用而科学的管理会计报表体系就显得尤为重要。理想的管理会计报表体系包括：现金流量及其分析报表、经营成果分析报表、内部的绩效考评统计与分析报表、税务分析报表、融资分析报表、资产权益和债权债务报表。最终，这些报表信息与非财务信息相结合，朝着综合绩效考评的方向发展，为企业决策提供可靠的信息。

2.设计科学实用的企业内部控制体系，引导中小企业提高企业管理水平，最终做到两账合一。从明确岗位职责、完善内部牵制制度着手，按照合规经营的基本要求建立企业内部控制框架。在班组核算、责任中心管理、预算管理等基础工作做得较好的企业可以直接按效益性要求构建内部控制框架，内部管理转化为财务管理控制，内账逐步成为财务管理控制工具与手段，最终实现两账合一。

五、结语

以会计准则或制度为主的外帐与以管理需要为主的内帐并存，是当下企业常见的现象，多套账形成的原因纷繁复杂，后果各异。外账不一定全是虚假的，内帐也不一定全是真实的。依靠高压手段严厉打击，彻底消灭多套账现象是不必要也是不可能的，只有合理引导，强调会计原始凭证的真实性，尊重经济业务的实质，同时，发展管理会计理论，帮助企业建立科学实用的管理会计体系，才能最终消除多套账现象。

[参 考 文 献]

[1]胡伟，刘科.中国管理会计理论研究和实务应用的发展[J].财会月刊，2013（4）

篇（2）

2、内帐要求真实、能反应实事，老板是否能看懂，不一定遵守会计计准则和税法规定;外账要求严格遵守会计准则和税法规定。

二、内帐的记帐方法有两种：

1、复印原始凭证。

篇（3）

【中图分类号】F275

近年来，随着国家“走出去”步伐加大以及“一带一路”发展战略的扶持，中资企业境外投资经营大幅度上升，特别是各大境外基础设施建设工程公司，从原来的境外EPC总承包修建基础设施工程到各种BOOT、PPP投资模式下的大型工程，各种经营模式相继发展，体现出中资企业强大的生命力和竞争水平。但由于全球化水平提高，各国法律法规日趋健全完善，企业所在国家的政治、经济环境的不确定性因素，增大了境外经营的难度和风险。特别是财务管理方面，比如中资企业在境外资产涉税方面、资金流动方面，以及企业自身的财务管理方面，都存在一定的风险。对此，国务院国有资产监督管理委员会多次针对境外资产管理，境外经营中的财务、涉税管理等方面进行讨论，为企业在境外经营活动中提供一定的指导。笔者认为，境外经营财务管理涉及本地法律法规，会计准则、规范和政策，财务管理工作“属地化”成为一种趋势，密切结合本地规范，合法经营、合规经营也是中资企业境外经营的基本要求。

一、境外经营财务管理特点

在财务管理体系中，会计核算办法的制定、执行，以及根据核算办法编制报表，整个会计流程十分重要，尤其是在境外经营投资活动中。

近年来对境外经营中会计核算办法的各种讨论日益增加，各种学术论文中也多次提到“外账”和“内账”的概念，有学者提出：“外账”是中资企业依据境外所在国税收法律、法规、会计准则等建立的会计核算账务系统，并根据该账务系y向该国各监管机构进行报告和纳税申报。中国外经企业一般称为“外账”。“内账”则是中资企业依据中国的税收法律、法规，中国国家会计准则，中国监管机构的相关要求等建立的会计核算账务系统，并根据该账务系统向中国各监管机构进行报告和纳税申报。国有中资企业在境外经营，一般都要满足两国监管机构的要求编制财务报告，纳税申报。

企业不能存在两套账，而在中资企业海外经营中，经常听到“外账”和“内账”的概念。这种提法容易给人一种误解。中国外经企业为了方便，也基本适用了这种提法，但仍然不能被部分国家监管部门所认可。

“内账”和“外账”的差异，主要存在以下几个方面：会计准则差别，会计政策区别，编制报表语言差别，软件系统语言差别，核算本位币差别，成本费用确认原则差别，纳税体系差异。

以上差别，导致会计核算办法上存在极大的差异，报表编制的结果也就不同。所以，编制“内账”和“外账”两套账也是可以理解的。

实际上，账务处理是对企业经营活动的真实记录，任何一种记账方式都是可以真实的记录企业的经营活动，通过对现金、银行的每一笔业务进行登记及账务处理，能够正确、真实的反映企业的各项经营活动。因此，无论是“外账”还是“内账”，都是根据编制报表要求不同而设置的真实的记账方式。关键在于如何正确引导和把握会计核算办法，使得中资企业境外经营中，既要能满足中国投资人的监管需要，又要能满足境外所在国家监管部门的监督和合法履行企业的纳税义务。

目前，境外经营企业财务管理方面，如何找到管理的抓手，普遍企业都停留在思考的层面，并没有真正全面的落到实处。境外经营企业在编制报表、会计核算方面存在以下几种特点：

（一）重“内账”，轻“外账”

其主要存在于一些传统市场的免税项目，因为免税或者不用报税，项目的财务人员仅需要满足“内账”的要求报送即可，而早期一些外经企业的境外账务处理存在极限性，操作简单粗放，并形成惯性。

（二）重“内账”，兼顾“外账”，满足外账报税的基本要求即可

随着世界银行、区域化政策性银行的贷款提供的项目，在项目所在国有纳税的要求，但所在国法律法规不够健全，并不要求企业全面规范财务管理体系，只要满足一般外账纳税报税流程即可，因此，企业也就没有完全跟进国家发展和法律发展的进程。

（三）“内”“外”兼顾，以“外”为主，以“内”为准，“内”“外”互为钩稽、融合，形成“属地化”管理体系和目标

随着国际化大工程多地开花，不少国家出现了几亿美元甚至几十亿美元以上的大项目，因全球化和国际间反洗钱、反避税等措施的加强、第三世界国家的法律法规日益健全，税法日益严苛，企业面临着“属地化”财务管理的压力。为了适应新形势下的市场环境，“属地化”管理是在会计核算、报表编制，财务管理等方面必须跟上的一种管理提升。会计核算办法的确定、掌握、运用只是境外财务管理的一部分，境外经营财务管理“属地化”对此提出了更高的要求。

企业在宗主国经营的时候，是不存在双重管理交叠的情况的。但正因为在境外经营，既要满足中国投资人的监管需要，还要满足所在国国家的法律规范，才会出现“属地化管理，内外兼顾，相互钩稽、相互融合”的情况。

二、“属地化”管理的趋势分析

以“内”“外”兼顾，以“外”为主，以“内”为准，“内”“外”相互钩稽、融合，形成“属地化”管理体系是境外经营财务管理的目标之一，具有较强的发展趋势，也是境外企业管理提升的要求。其原因如下：

（一）属地对外经企业财务管理的要求越来越严格

当前，诸如埃塞俄比亚、塞内加尔、乌干达、马来西亚、菲律宾、厄瓜多尔、秘鲁、哥伦比亚等国家，在全球化发展的势头下，法律体系、国家税制、劳工制度等方面日益完善，对外经企业的纳税申报，会计核算，财务管理方面的要求越来越严格。

（二）外经企业“属地化”管理已成为一种常态化

外账会计核算办法要求越来越严苛，仅是相对于早期外经企业的会计核算体系而言，但现阶段，了解并适应所在国的会计核算办法，并按照所在国法律法规要求，按照当地税法和会计准则的要求进行会计核算，已经是大势所趋，应该被认为是一种常态化。

（三）外经企业会计人员应具备“属地化”管理工作能力

中国的会计人员尽早适应所在国财务管理体系，会计核算体系，尽早将中国的会计核算体系融入到当地的会计核算体系中，将中国的财务管理理念融入到所在国的财务管理理念中，这是“属地化”管理的趋势要求所在。

（四）工程项目精细管理的需要

当前，亚非拉三大洲各个国家在建的工程项目，包括水电站、路桥、公路、学校、医院等项目，合同金额均在5 000万美元到几十亿美元不等，相当于几亿人民币甚至几百亿人民币。针对合同金额如此庞大的项目，按照经验，项目所在国每日的经营活动所发生的票据非常多，出纳、会计每天接收到票据量非常大。

（五）“属地化”管理对管理者提出挑战

不少企业在一个国家有多个项目，这些项目均需要在该企业统一纳税，然而，根据中国公司对境外项目的管理模式，一般项目都是独立核算，独立考核，因此，按照这个原则就出现了内外账核算体系在管理上的矛盾。这种矛盾在实务中是非常可观又显而易见的。合并纳税在这些企业中，不只是一个口头的说辞，他是非常复杂的，在某些国家，甚至需要考虑到综合平衡，合理调整才能达到最优的纳税效果，比如在厄瓜多尔，纳税之前各个项目因为规模的大小不一，缴纳的预扣税不一致，合并纳税的时候，各个项目之间享受的政策不同，存在着项目间利益上的差异。因此，如何平衡，如何调节，如何协商和沟通，是“属地化”管理体系中一个重要的课题，管理者是否有这样的沟通水平，决定了“属地化”管理的程度。

“属地化”管理是一个管理思想，属于管理会计的范畴，正因为有以上的原因，促就了境外企业经营财务“属地化”管理的发展趋势。管理会计运用到境外企业经营，也势在必行。

“属地化”管理体系的建立，能促进境外经营管理提升，降低境外经营管理风险，增强财务管理，培养会计管理人才。

三、“属地化”管理体系结构

（一）财务工作“属地化”管理制度体系

财务工作“属地化”管理制度体系应该包含“内账”、“外账”的所有管理制度，包括资金管理制度、会计报销制度、文件交接管理制度、会计档案管理制度。因为在境外经营，所以经营活动中包含了许多本地元素，包括所在国的发票票据规范体系、银行系统单据、税务监管机构规范、企业管理监管机构规范、财务信息化系统管理规范等。这些构成了财务工作管理制度体系中“属地化”元素。

（二）管理平台

由于地区涉及“外账”核算的项目群中各项目从经营效益考核方面均是独立核算，自负盈亏。项目的领导机构是按照经营责任状的目标来执行经营项目的，但在财务“属地化”管理体系中，项目群的财务管理、报税工作又是按照当地注册公司统一管理，合并纳税申报，两者之间存在一个管理上的错位，也就是财务管理机构既要权衡项目群的相关利益，又要满足所在国的法律法规要求，因此，需要一个管理平台进行统一管理。管理平台是站在公司角度进行决策的，一切按照公司利益最大化，均衡项目利益，项目间的协调，需要这个平台来发挥作用。因此，在管理机构中建立一个财务工作“俚鼗”管理办公室，统一协调地区财务工作，非常有必要。

（三）管理机构设置

某中资企业在厄瓜多尔当地经营的财务管理机构设置如图1，该财务管理机构的设置是在“外账”工作完全由财务管理机构自行管理，自行组织进行账务处理的前提下进行设置的，具有典型的“属地化管理”的特点。项目群为2个以上，各项目金额均在2亿美元以上，单据数量巨大。

（四）语言工具

笔者在拉丁美洲工作8年，可以用西班牙语工作，对语言工具的作用体会很深。因此在这个管理体系结构中重点强调语言工具。

语言工具非常重要，因为他决定了对会计信息采集的正确性，对法律制度的理解，对税法、会计准则，相关政策法规的理解的准确性。如果财务管理工作者本身能够利用语言，那么沟通起来比较便利，如果需要翻译，那么相应的需要一定的时间成本和承担理解误区所带来的时间延误，返工等情况所产生的成本。

笔者在厄瓜多尔工作的时候，要求财务团队中的中方人员必须自学西班牙语，提升自身的理解水平，目的就是为了减少因语言交流不通而造成的时间成本。不管以什么样的方式解决语言上的问题，都不得不承认在“属地化”管理体系结构中，语言工具的重要性。

（五）财务软件和信息化系统

所在国的会计核算软件一般与中国的核算软件不一致，所在国的税务部门要求使用当地的财务核算软件，以便其监管、审查方便，因此一般都要按照当地税务机关要求选择财务软件。财务管理人员驾驭会计电算化的水平和能力，在“属地化”管理体系中，至关重要。

篇（4）

一、山西票号与江浙钱庄

票号和钱庄都是商品经济发展的产物，在初期都是货币经营资本，但是它们以后的发展历程和最后的结局却有很大不同。钱庄在其发展过程中，虽然也发生过因政治、经济的影响而倒闭的事，但是没有像票号那样在较大范围内受到挫折和发生危机，钱庄的存在一直延续到全国解放。解放后，钱庄多数停业，上海等地未停业者则于1952年12月实行公私合营而成为公私合营银行。

票号与钱庄的本质差别不大，它们都是我国前资本主义时期的金融机构，是一种旧式的信用机关。但从业务经营方面考察，票号与钱庄却存在许多不同之处：(1)在业务经营方式方面，票号重于汇兑，发放纸币，而钱庄重于货币兑换，而后更发展到办理汇划、签发庄票等信贷活动。(2)在与官府的关系方面，票号与清政权关系密切，票号国库职能，其对象为国库和省库，而钱庄力图摆脱清政府的控制与约束，直到清末才开始收存道库和县库生息存款和相应的垫款。(3)在营业对象方面，票号的存款以官款为大宗，放款只借给钱庄、官吏及殷实商家；而钱庄的存放款对象，主要是商人和商业。(4)在放款性质方面，票号与官吏关系密切，业务往来频繁，主要是信用贷款，而钱庄主要从事兑换，买卖金银，以及交换票据等业务活动，抵押贷款与信用贷款兼行。

钱庄在前主要起着调拨资金的作用，适应了中国社会各省之间商业发展的需要，促进了商品的流通。后，钱庄发生了显著的变化。钱庄较多地依附于外国资本势力，从帝国主义对华贸易中获得的好处甚多。总的来说，钱庄的资本不断壮大，它的业务范围逐渐辐射外地。许多钱庄以开设分支机构或代办钱庄的方式，把自己的活动范围扩展到外地。与此同时，钱庄的经营方式也发生了转变。在前，钱庄主要经营货币的交换业务；后，它摆脱了货币兑换业务，而集中在存款、放款、办理划汇、签发庄票等信贷活动上。

二、江浙钱庄的会计组织机构

江浙钱庄的基本组织机构可以按其活动职能划分为会计、业务与文书三大部门。在三大部门之中，会计部门占据重要地位。在三大部门间，会计部门制约着业务部门，在会计、业务与文书之问，既有明确的分工，又有协调一致的关系；在会计部门中，负责主要账簿记录的会计系统(清账)与负责银钱收支的出纳系统(洋房)相互制约。江浙钱庄会计组织的一般构成如下：

清账：有些钱庄也称之为内账房。主管清账房的全部会计工作，如登记总清账目、编制月结、计算存欠户利息、编制红账、决算年度盈亏以及审查年终损益状况等。清账房对洋房及整个业务部门都有制约作用。

汇划：有些钱庄也称之为外账房。主要负责考核往来户的存欠款项、保管进出票据，对期票进行登记、到期票据的收付与汇划以及汇划流水账的登记。从具体的工作职能分工而言，汇划属于业务部门，但从其工作的内容角度考察，也包含一部分的会计账簿登记工作，故也可将其纳入会计系统。

洋房(有些钱庄还另设钱房)：主管银两、钱币之出纳，负责银钱流水账目的登录。其下设有帮洋房，协助洋房处理日常账务及出纳工作。

在钱庄的整个组织机构中，内账房是要害部门，它对钱庄的业务经营活动起反映和控制的作用。从账务分工方面讲，内账房抓钱庄的总核算，如登记总账、计算利息、编制月结和年终决算时的红账，以及对红利进行分配等。外账房负责日常核算，如系统登记各种原始账簿、辅助账簿、审核各种单据等。洋房承担现金出纳与保管的责任，每日详细登录现金流水簿，与内外账房相互制约。

三、江浙钱庄的账簿设置

中国的银钱业，在数百年的经营发展过程中，各个方面都表现出自己的特色。清代钱庄业运用的一套会计方法，在民间会计中也处于先进地位。

围绕着货币业务经营的特点，在钱庄业的会计核算中，逐步形成了自己的账簿组织系统。不过，由于钱庄业的陈规陋习颇多，地区行业用语差别颇大，加之出于对外保守秘密的需要，它们的账簿名称各异，名目使用不一。为便于阐述起见，本文以江浙地区经营规模较大的一些钱庄为例，就其主要账簿体系加以介绍。

1．基础账簿(一)――外账房所设草流

在钱庄业的账簿组织体系中处于基础地位的账簿是汇划账房所设，总称为“外账”的各式流水日记账，这些账簿所记载的内容与钱庄业务活动有着密切关系，是关于钱庄经营活动的原始记录。

2．基础账簿(二)――洋房所设现金出纳账簿

钱庄的主要经营业务便是银钱的兑换，银为银洋，钱为铜钱，根据不同的货币种类，钱庄分别设置了洋房和钱房。钱庄的洋房(俗称“银房”)，其专司银洋之出纳，钱房则专司钱币之出纳。规模较小的钱庄，这两房便合二为一，其账簿设置亦合二为一。

根据经济业务内容的不同，将现金出纳账分为洋汇和洋草两个部分。洋汇专门反映到期的各种银洋款项的收解情况；而洋草则专门反映现钞和现洋的收付情况。在这两种账簿的基础之上，设置了全面的银洋流水账，称为洋总(俗称“千金”)。此账根据洋汇和洋草两种原始记录汇总后过入，每日轧算一次，用以考核银洋逐日应存之总数。并以洋总为依据，定期对银洋的收付情况进行归类整理，过入洋房的总清账，即洋清簿。

另外，钱庄还从现银收付的角度专门设置了记录现款收入来源的“入银”簿和记录现款支出用途的“出银”簿。

钱庄钱房账簿的设置与洋房的账簿设置相似，主要设有反映钱币收支的流水账“钱总”，以及根据钱总归类整理过入的钱房总清账“钱清簿”。与洋房不同的是，钱庄的钱房还设置有用于登记各种钱币兑换业务的“兑换”。用于登记钱庄发生的零星费用支出的“零用”簿，以及用于记录钱庄全体职员及其司务薪俸开支内容的原始记录簿“薪工”。这些账簿所记载的内容，均在每月月底结算一次，归类整理过入总清账。

3．骨干账簿――内账房所设总清账

在钱庄业的账簿组织体系中处于骨干地位的账簿是由会计部门，即清账房所设的各种分清账(即总清账的明细账)。具体包括反映各类日常经营活动分类登记的各式总清账、反映各类经营活动留底的备查账簿，以及记录各项资本、负债及损益的损益类账簿。

各账均以各种原始账簿为基础记录，通过它全面地、系统地进行总分类核算和明细分类核算，考核企业的经营活动过程及其成果，故清账房所设置的账簿是整个钱庄账簿设置的核心，是整个账簿体系中的骨干。其主要账簿设置如下：

(1)总清账。由各种分清账组合而成。这些总清簿是以外账房的日流账为基础分类整理过入的，属于哪一类款目，便过入哪一类分清账。其主要分清账有以下几种。

克存信义。钱业简称“克存”，清末民初便直接改称为“定期存款”。此账专门记载各往来客户的定期存款，其总数反映存款之总额，能够说明钱庄的基础巩固与否。故被钱庄主看作最重要的一册账簿。 “克存信义”中按人名和行号设户，其账目直接由“日流”整理过入。

利有攸往。钱庄的盈利，主要依靠放款取息，此簿取名“利有攸往”便含有放款取利之意。由于用它记载钱庄的主要收入，是企业核算财务成果的重要依据，所以，此簿也是清账房里的主要账簿之一。

“利有攸往”之中，亦按人名或行号设户名分别反映对客户的长期放款或货物不动产之抵押放款。此账是根据日流和银汇两种账簿登记的，这三种账簿共同反映和控制着放款业务。凡放款，先登记汇划簿，再转登于日流，最后由日流过入“利有攸往”账之付方。凡放款收回，则在收方冲抵，并计算出应收之利息，将其登入该账之收方。

资富永年。即资本总清账，用以记录钱庄资本之收付事项。

往来存款。或称“信用往来”，或称“客户往来总清”。因有些钱庄主要与本埠各商号发生往来，故又名“各号清总”或“各号总清”。此账按往来客户分户记录，分别反映各客户的活期存款数额，每日结算一次，按月计付利息。

除了上述几种主要的内账之外，钱庄根据日常经营活动的需要，另外还设有总括反映与其他庄号之间的汇划账项的汇划誊清又称“汇划总清”或“各庄清总”。按照钱庄内部确定的费用开支项目，系统反映钱庄的全部费用支出的各项誊清，又曰“各项总清”，或称“庄用”。以及专门用于反映呆账的追索、收回及其报损处理的回春簿，又名“往则有返”或“合浦珠还”。

(2)备查账簿。备查账簿主要是对与钱庄业务相关的各类经营活动进行留底，以备日后查验。该类账簿主要有以下几种：客户存折的留底簿，称为“存折留底”(各往)簿，用于登记各种定期和抵押款项，注明期限、利息和抵押品的货价，以便日后清算的“票押便查”簿、用于计算一月内的存欠利息，以及票贴的确实数目，为核算各项利息服务的“子金”簿，以及用于专门记录钱庄同业拆票的拆息的“银拆”簿。

(3)损益类账簿。损益的计算不仅是账房工作的关键，而且是整个钱庄的关键所在。它关系到钱庄的前途、利益和对内、对外银钱往来关系的全面处理。因此为了

胡雪岩像便于记录钱庄的各项收入进账、各项费用支出，计算钱庄一段时期内的经营成果，并根据相应的规则分配利润，钱庄设置了相应的损益账簿，主要包括：

日增月盛。或称为“月结”、“月总”。此账为钱庄整个账簿组织的总枢纽。从经营规模较大的钱庄讲，凡往来客户全月存欠总数，本庄发生的全部费用，钱庄所存现银、现洋总数，以及上月盈余等等，均分类列于此簿。到一定时期，将上下收支事项相抵，可以计算出本期盈亏之数。

篇（5）

以工业企业为例，在日常经营活动中，存在销售货物不给购货方开具发票的行为，利用这一点，某些公司将销售货物分为开具发票部分(包括增值税专用发票和普通发票)和不开具发票部分分别设置内、外两套账，即：将对外开具的增值税专用发票和普通发票部分计入外部账，将没有开具发票的无票收入记入内部账。

外部账主要用于纳税申报和接受税务机关的检查。有的公司为了让外部账“好看一些”，增加迷惑性和隐蔽性，有时也会做少量的无票收入。某些公司根据销售货物开具发票的部分先确定用于纳税申报的销售收入，再以此来推算当月应该抵扣的进项税额，最后确定本期认证多少份增值税专用发票，发票不够用则向销售方索取，发票过多则暂不认证，因此当期的应纳增值税额是人为操作的结果，而并非企业实际的经营结果，这样单纯从企业的税负上是很难发现异常问题的。这就是某些公司存在购进货物不索取专用发票或者购进货物专用发票不认证的现象产生的原因。

内部账主要由存货收发和应收账款、应付账款等资料组成，反映纳税人真实的货物进销存情况和实际利润情况。某些公司在购进货物时将进货数据录入计算机，在销售货物时将销货数据也录入计算机并登记应付账款和应收账款账，通过计算机将数据汇总后进行核算，形成内部账。这些不开具发票部分的销售额，有的以现金方式收取，有的存入以个人名义开设的银行存折和银行卡，记入内部账，使资金进行体外循环，隐匿了这部分销售收入，不进行纳税申报，从而达到逃避缴纳税款的目的。这部分内部账通常由专人在专门一台计算机上记录，并且设置密码，一般人员是无法接触这套账外账的。

在这些通过设置两套账的方式逃避缴纳税款的企业中，尽管内部账和外部账被企业会计人员分开做账，但是作为一个整体运作的企业，很难做到内部账和外部账完全没有一丝关联，只要查账人员认真、细致，总能够发现一些蛛丝马迹――“账外账”的“小尾巴”总会露出来，然后，顺藤摸瓜，一查到底，往往会取得重大突破，使“账外账”暴露在阳光之下。怎样揪住“账外账”的“小尾巴”呢?请看下面的几个案例。

下面是笔者曾参与的审计案例，这些案例都有一个共同的特点渚B与公司“账外账”有关联。通过以下的分析综述，但愿能对审计人员有所帮助。

有关“账外账”的九个审计案例

[案例一]从银行存款账户核算发现隐藏账外收入

某公司2008年3月有这样一笔分录：

借：银行存款――A账户86000

贷：银行存款――B账户86000

附件：一张现金支票头，用途是提取现金，日期为2008年3月12日，还有几张现金存款单，存款人为甲某、乙某等，日期为2008年3月12日。

两个银行账户转款一般使用转账的方式，既简单又安全，为什么企业先使用现金支票从B账户取出现金，然后又再填写存款单存入银行，这种方式比转账麻烦而且不安全。这引起了审计人员的怀疑，于是对公司会计人员进行询问，会计人员解释说，取出现金是为了购货付款，对方用现金结算，取出现金后，对方突然以价格太低为由违约，所以把钱又存到了银行。这种解释显然不能自圆其说。即便是对方违约原因成立，存款单写一份就行了，为什么写多份?公司会计人员不能对此做出合理解释。根据推测，审计人员认为，存款单上写明的存款额可能是单位收到的销售货款，为了达到销售收入不入账的目的，伪造了从银行中取现金再存现金这笔业务，这样该公司既做到了销售不入账又做到银行余额账实相符，据推测，存款人也很有可能不是公司人员而是购货方人员。果然，核对3月31日工资表，也未发现甲、乙等人。

从这几方面联系来看，公司此笔分录隐藏收入的嫌疑越来越大，审计人员揪住了“账外账”的“小尾巴”，基本确定公司存在账外账。审计人员将这些疑点向会计人员讲明，在耐心说服下，会计人员终于承认这86000元确实是销售收入，证实了审计人员的推测：公司会计为了资金安全、结算方便，让几个购货方将现金86000元存入A账户，购货方凭存款单证明已经付款可以提货，然后公司会计再用现金支票从B账户取走现金86000元进入账外循环，作上述账务处理，隐藏了收入。

通过这个案例我们可以看到，单从分录(不看附件)和银行对账单余额上审查是很难发现这笔账外收入的。在审计过程中，要时刻保持职业怀疑态度，不放过每一处疑点，也不能轻信会计人员解释，要获得充分的证据才能下结论。

[案例二]从现金日记账登记查出账外有账

某公司2008年4月有这样一笔分录：

借：库存现金40000

贷：主营业务收入　34188.03

应交税费――应交增值税(销项税额)　5811.97

附件：银行进账单，日期为2008年4月30日，记账日期为2008年4月30日。

我们知道，一般情况进账单应该是款项从购买方账户打人销售方账号的，理应借记银行存款账户，公司也并没用现金支票提取这笔销售款项，那为什么要记入现金呢?难道仅仅是会计人员记账失误吗?审计人员觉得并非那么简单，于是翻开现金日记账看看有什么线索。表1是现金日记账(部分)。

从现金日记账能够发现下一笔业务是发放工资，从工资表上看发放工资日期为2008年4月28日，金额为50000元，两笔业务均是在4月30日入账，但是入账时间从凭证号看与业务发生日期恰好相反，这可能是会计人员记账不及时造成的，我们暂且不管。如果公司将此笔业务正确计人银行存款，而不计入现金，则现金日记账应是表2这样的。

可以看出现金余额出现红字，这是不符合逻辑的。由此可见，为什么要将银行存款误记作现金和发放工资为什么要记账在后了，原来是避免账面出现红字。要是将发放工资及时入账，在4月30日之前就会出现红字。到这里我们已经发现了疑点：现金出现了红字，那么这37580元的红字是怎么回事呢?账外有账就此暴露。审计人员经过与单位会计人员座谈，最终会计人员承认4月27日单位收到了某单位的违约赔偿款10000元和处理一项半成新设备收入30000元未计入账，造成了少交企业所得税和营业税及其附加税。

通过这个案例我们可以看到，对现金的审计不只应该审查现金余额，因为盘点现金余额与现金账面余额相符，也并非没有问题，在存在账外账和小金库的企业，出纳员可以轻而易举地做到账

实相符。对大额的现金收付应该逐笔核对其真实性，因为对于大额的收支，公司为了方便、快捷和资金安全，一般都会用银行存款结算，像有的公司收到货款200万元计入现金科目，这就应该对该笔业务引起警惕。

[案例三]从汇款手续费的关联性查出账外账

某公司2008年6月有这样一笔分录：

借：财务费用――手续费　10.50

贷：银行存款　10.50

附件为银行汇款手续费单据，银行手续费单据上显示汇款额为50000元，然而，我们翻遍了所有凭证也未能发现这笔汇款。

审计人员又注意到这样一个凭证：摘要为存现金，分录为：

借：银行存款　10000

贷：库存现金　10000

附件为银行进账单，付款人为甲公司，收款人为该公司，这笔分录也是不正常的，账务处理是否真实?当然，显而易见是不真实的，借方为银行存款，贷方为库存现金，一借一贷货币资金没有变化，该公司收到了甲公司的汇款怎么会货币资金没有增加呢?是否为销售货款呢?

结合以上两笔分录(类似分录还有好几笔)看，公司可能存在账外账，汇款不入账可能就是购买产品不入账，那购买的这些产品销售后也就不会入账，附件为进账单的摘要写作“存现金”的分录可能就是收回的销售货款，之所以这样做分录，是为了和银行存款对账单相符，而现金由于存在账外账(也就必然存在小金库)可以人为调节成账面与库存相符。

通过以上三个案例，可以看出，公司正是利用收取现金不开发票作虚假会计凭证的形式将货币资金私自挪用设立小金库、设置账外账，偷逃国家税款的，因此，对货币资金业务审计中遇到的疑点不能轻易放弃，因为它可能隐含着偷逃税款等违法行为，由于其具有一定的迷惑性和隐蔽性，它要求审计人员具备较高的审计技能。

[案例四]期初余额的审查发现发出存货而销售未入账

审计人员通过核对期初余额和上年度期末余额发现，上年度末存货余额为2065263.99元，预收账款余额为762000元，年初存货余额为2005263.99元，预收账款余额为702000元，存货、预收账款余额同时减少了60000元，显然，这不是因为会计人员疏忽而发生的错误，而是有意识的舞弊。直接作凭证减少存货和预收账款很容易引起审计人员的怀疑，所以企业就直接把期初余额故意结错，自认为上年度的账务已经过去，一般不会再查，而平时查账，审计人员一般只查当年度账，对以前年度若非特别原因一般不会追溯。通过本案例，广大审计人员对期初余额的结转审查有必要进一步重视，特别是对于那些能够引起偷漏税收的科目更要审查。

[案例五]其他应付款隐藏销售收入

某公司2008年6月现9号，

借：库存现金　292543.69

贷：其他应付款――A公司

292543.69

附件为收据，摘要为借款，是否真的是借款呢?从数字上来看，不像，一般单位之间借款额都是整数，比如100万、200万、3万、5万，借款怎么可能会借到有元角分，不合常规。向A公司函证确认此笔借款正是该公司销售款。

某公司2008年8月6日银26号，

借：银行存款　200000m

贷：应付账款――B公司200000

附件为银行进账单，摘要为收款，这笔业务也不符合常规，收到B公司银行存款怎么反而欠B公司的钱了?也不可能是借款，因为公司货币资金充足，根本没有必要借款，再说企业间借款应该使用“其他应付款”而不是使用“应付账款”核算。后来，从公司销售部门提供的销售合同上得知：这是一笔分期收款销售商品业务，按照我国税法规定，分期收款销售商品以合同约定的收款日期为收入确认时间，公司因该确认收入却挂在往来账上，迟迟不入账，形成一笔账外账。

通过这个案例我们可以看到，往来账往往是隐藏收入的一个科目，特别是“其他应收款”和“其他应付款”两个科目，对这两个科目的核算要仔细审查，另外也要注意“应收、应付款”科目，碰到这种核算异常的分录更应该提高警惕。

[案例六]串户现象隐藏销售不入账

在对某公司往来账审查时，并没有发现明显异常，在对部分往来款项抽查时却发现，有几笔业务凭证记录事项与附件不符。

比如：2月有这样一笔分录：

借：银行存款　50000

贷：预收账款――王某50000

附件为银行进账单，付款人为A公司，当时并未引起审计人员注意，审计人员认为可能是记账人员疏忽记错的账，或者是王某是A公司的业务员，A公司与该公司的往来款项的结算由王某一人负责。然而，在4月份有这样一笔分录，引起了审计人员注意：

借：预收账款――王某40000

贷：主营业务收入　34188.03

应交税费――应交增值税(销项税额)　5811.97

附件为增值税普通发票，购货方单位名称是B公司。

A公司和B公司怎么都是走王某这个账户呢?王某不可能和两家公司都有关联吧?这引起了审计人员的疑问，随后又发现几笔同样的分录和几个公司客户，更加深了对王某和这些个公司关系的怀疑，看来问题不像是记账人员疏忽记错账或者王某是公司业务员那么简单。最后通过向几个公司询问调查，几个公司根本就不认识什么王某，原来，王某只是一个虚拟账户。最后查明，该公司销售给A公司产品，没有开具发票，以银行存款结算入账后，虚构一笔预收王某的账款，等以后发生开票收入时再伺机冲回。

[案例七]工资表暴露账外账

通过审查公司应付工资明细账，审计小组发现1～2月份和4～11月份发放工资总额440000元左右，而3月份发放工资总额604690元，12月份发放工资总额525260元。工资总额怎么差距这么大呢?这引起了审计人员的疑问，对照明细账找到凭证，发现12月份工资经审查是由于发放年终奖金造成的，没有问题。有问题的是3月份：1～2月份和4～12月份职工人数一般都在300人左右，而3月份职工人数却有396人，从销售收入看，3月份又不是公司旺季，也不可能是临时工，那是不是虚增职工人数，虚做工资表，增大成本、减少利润以此达到少交企业所得税的目的呢?然而，仔细审查工资表后，并非虚增职工人数，因为有几十个人名在工资表中出现了两次，难道这是分红吗?后来在对公司车间实地考察的时候，审计人员和车间主任谈起了车间的新设备，生产能力，继而又谈到了公司的效益，车间主任并不懂财务，只是很自豪的告诉审计人员公司效益挺不错的，今年公司还分了红，没有入股的都后悔的很。显然，3月份工资有一部分就是分红款，只有公司有利润才会分红，而上一年度公司账面利润却显示亏损，账外账的“小

尾巴”就此暴露。

[案例八]发票数量与入账数量不附

某公司2007年3月份账面显示购入234.64吨库存商品，金额为928603.56元，而审计人员对公司本月所有增值税专用发票上面的数量相加汇总得出的数量为254.64吨，金额为928603.56元，金额相同，数量相差20吨，账面比实际少购入20吨，而结转销售成本的凭证也只是结转了234.64吨。这种情况在好几个月里都出现过，显然不是会计人员偶尔发生的计算错误，而是有意为之的舞弊。发票数量与入账数量不符，账外账的“小尾巴”露了出来。最后查明，这20吨库存商品以4209.60元／吨(不含税)的价格销售，未入账。

这笔业务的结果是，由于购入数量少而金额不变，造成了账面平均单价大于实际平均单价，从而账面多结转销售成本=234.64×(928603.56／234.64928603.56／254.64)=72935.50(元)。另外，这20吨库存商品账外销售利润为=(4209.60-928603.56／254.64)×20=11257.40(元)，仅此一笔业务利润共减少=72935.50+11257.40=84192.90(元)，少交企业所得税=84192.90×33％=27783.66(元)(该公司2007年账面利润为正，企业所得税率为33％)。账外收入还造成少交增值税=4209.60×20×17％=14312.64(元)，相应少交城市维护建设税、教育费附加、文教基金和印花税等近1600元。仅此笔业务共少缴税款43000多元。

类似这种情况的是，某公司购入库存商品的数量、金额都和增值税销售发票上的数量、金额相符，但是在结转销售成本的时候，结转数量比销售发票上的数量多30吨，这就造成账面多结转成本，减少账面利润，少交企业所得税，多结转的数量30吨的库存商品销售时不开发票不入账，造成账外账，对所得税增值税等税种的影响和上例相同。

篇（6）

1．1．1对税务机关报送的会计信息。对税务机关报送的假账或称“外账”与企业的真账或称“内账”相比的区别主要有：收入比“内账”小，隐瞒收入，对不需开具发票的、一些不经常发生的收入干脆隐藏全部不入账，得到少交流转税的目的；成本及费用比“内账”大，虚列支出，少交所得税；职工工资标准比“内账”小，隐瞒职工所得，少扣个人所得税；有的小企业报税务机关账不是序时记账，而是到月底在全部业务中抽取部分符合税法要求的单据做账，采取“倒推”税负的办法，人为调节收支来控制当月应交纳的各项税收。

1．1．2对基层银行等金融机构报送的会计信息。对基层银行等金融机构报送的假账或称“外账”与企业的真账或称“内账”相比的区别主要有：收入比“内账”大，夸大收入成本及费用比“内账”小，虚增利润；记账方法也不是序时记账，而是到月底按贷款规模的要求人为编制无附件的会计凭证做账，从利润“倒推”成本和收入的方法，人为调节收入和成本以得到符合银行等金融机构贷款测算指标的要求。与上述对税务机关报送的假账处理方法有些相反，这些企业里会计人员做假账随意性很大，一般是对真账进行“注水”的处理方式，表面“看似合理”但证据不充分，不能环环相扣，报送资料比税务部门稍简单一些，如果仔细分析不难发现其中破绽。

1.2做假账的危害性

1．2．1导致国家税收的大量流失。税收是国家财政收入的主要来源，也是保证国家机器正常运转所必不可少的经济源泉。纳税是企业应尽的义务，也是为享用社会安定的经营环境所提供的经济补偿。但是由于存在虚假会计信息，一些小企业为个人或小单位的利益做假账少纳税，其结果是将原本应归属国家的资产窃为小集体或个人所有。经营者或所有者往往采取各种手段提供虚报会计信息等于变相地将国有资产的一部分划为个人所有，破坏国家机器的正常运转，在同样享受和平安宁的经济环境而付出不一样的代价，侵犯了诚实纳税人的经济利益，也损害市场经济的正常的运行秩序。

1．2．2企业不能真正公平竞争。各个企业所处地理位置和经营范围及行业有区别，企业税赋是不公开的商业秘密，透明性小。由于存在虚假会计信息，纳税多少就会因企业负责人的胆量和会计人员提供虚假会计信息的“水平高低”而异，企业遵循税收法律法规程度不同就会出现企业在税负上有区别，税赋无法做到公平。税负的多少直接影响企业的经济效益和现金流量，从而出现胆小多纳税胆大少纳税的性现象，造成企业在市场经济中不能公平竞争。

1.2．3破坏金融秩序，扰乱经济环境。市场经济体制下资源配置主要在资本市场中完成，基层银行等金融机构作出信贷决策的主要依据是企业提供的会计信息，会计信息所反映的资本安全性、流动性和获利性等财务指标显然对这种决策有着举足轻重的影响。可见，会计信息失真、市场信息混乱，会导致基层银行等金融机构决策失误，出现谁会做假谁就能获得资金支持，而急需资金的企业因诚信而失去金融机构的支持，从而影响市场秩序的正常运作，不利于资本市场的完善，不利于社会资源的优化合理配置，产生较大的金融风险。

1.2．4假账泛滥，社会失去诚信。会计的职能不仅仅是被动地反映已发生的经济活动，它还是国家控制企业的一种手段。会计资料成为监督国家财政政策和法规执行情况的基本工具。企业是社会的一员，然而，许多小企业却通过做假账反映企业的面貌，产生欺诈和违法行为，会造成整个社会诚信度下降，甚至影响国家的政治稳定。

2企业做假账的原因分析

2．1内部经济利益的驱动小企业的经营管理水平相对落后，企业经营者为了追逐高效益，在某些主客观原因不能实现预定的经营目标时，不在管理上下功夫来提高企业效益而是走捷径进行违法操作，在做假账提供虚假的财务资料上动脑筋，通过做假账来达到增加效益的目的。这种内部经济利益的驱动是做假账的主要动因。

2．2缺乏监督机制会计人员受聘于企业当局，其行为必然受控于企业管理当局，会计内部监督“名存实亡”。从企业外部看，有以注册会计师为主体的社会监督，但其执业范围狭窄，审计主要依据仍是企业提供的资料，使有些审计确认的会计信息仍缺乏可靠性。政府审计监督由于受人力、财力的限制，以及其事后监督性质的局限，不可能查出企业的所有违法违纪行为，这也是造成企业会计信息失真的重要原因之一。

2．3会计信息不共享工商、金融、税务等部门对会计信息的需求最频繁，由于缺少会计信息共用平台，缺少一个验正把关的机构，小企业对各部门报送的会计信息就可以根据自身利益需要任意编制，对工商是一个口径，对金融部门是一个口径，对税务又是另外一个口径，甚至对不同的金融机构、不同税务机关报送的会计信息又可能有偏差。

3治理企业会计做假账应当采取的对策

3．1建立外部监督等约束机制要完善社会监督体系，这是制止和防范会计信息失真的根本保证。首先是完善立法、创造良好的法制环境。其次是增强会计监督的全面性与权威性，加强对信息准则和财务会计制度执行情况的监督，增强会计信息的客观性、可验证性。同时健全以注册会计师为核心的社会监督体系，这是保证会计信息真实可靠的一道重要关卡。第三，政府部门通过行政手段强化对企业外部监督，通过政府审计机构、财税部门、银监会等加强审计检查监督，并与会计管理部门合作，建立会计信息规范体系，定期或不定期地对企业会计人员进行培训。

3．2加强会计规范建设应当加强会计规范的建设工作，尽快健全我国的会计规范体系。政府机构要维护会计准则的权威性，对违反准则的行为要进行处罚并曝光，让违反准则做假账者得不偿失，从而想通过提供失真会计信息获取经济利益的动机得以消除。

篇（7）

我国企业“走出去”时间较短，在境外尚未建立起扎实的信用基础，与境外金融机构间的合作不够充分，导致企业很难在境外进行融资，而国内金融机构也是刚刚“走出去”，海外运作能力和经验尚缺，海外分支机构较少，对“走出去”企业的发展支持不够，难以提供相应的配套服务，企业独自承担“走出去”的各种风险，不同程度地影响了“走出去”企业的国际化进程。西方跨国企业的成功运营与金融财团的大力支持密不可分，如金融财团向其提供融资渠道、全球资金管理、外汇交易、杠杆收购、保险等一系列金融服务，同时还帮助企业寻找并购目标，设计并购方案，充当并购顾问等，使企业快速占领当地市场，经营规模迅速扩大。从金融支持层面来讲，我国企业“走出去”缺少这样的金融财团或国家金融机构的支持，只有得到这样的支持，“走出去”企业才能快速培育出大型集团型跨国企业。这方面中国进出口银行做了积极贡献，该行是支持国际经济合作的国家银行，已经把支持“走出去”作为业务发展重点，逐渐形成了多样化、全方位的业务体系，培养起一支专业的国际业务人才队伍，积累了海外项目管理经验以及品牌、客户等独特优势，并在世界各地建立了广泛的工作联系，成为中国企业“走出去”的重要融资渠道，但面对大量“走出去”的企业需求，该行势单力薄，其他商业银行须紧跟中国进出口银行“走出去”步伐，积极为我国企业在境外提供金融支持。同时，企业自身需开拓适合发展中国家具体国情的融资模式，如探索形成的苏丹模式、安哥拉模式、尼日利亚模式、加蓬模式等互惠贷款合作模式，多方位改善“走出去”所面临的金融困境。

2.汇率波动影响企业资产保值增值

全球宏观经济趋势仍然不稳定，经济大国货币政策的调整一直影响美元汇率的走势。我国企业“走出去”之后一方面受国内人民币升值带来出口成本增加的影响，一方面承受当地币贬值造成的资产缩水压力。近年来，受国内经济走势、货币政策、进出口情况的影响和国际金融政策及其引发的资本流向，人民币兑美元汇率一直处于上升趋势，2013年上半年，人民币升值曾一度突破2%，最终以上涨1.7%告终，8月8日人民币兑美元更是进入6.11时代，人民币和美元汇率的同时波动给“走出去”企业的资产保值增值带来很大压力。企业财务部门如何在汇率波动下，防范汇率风险，使资产保值增值，提高公司盈利能力，将汇率波动带来的影响降到最小，已是迫切亟待解决的问题。

3.当地币消化方式影响企业发展趋势

不少“走出去”企业在境外获得成功发展，但是一些国家的金融环境却制约企业回流资金，多数政府对外汇流通管制较严，中资企业在当地经营所获得的当地币无法兑换成硬通货汇回国内。部分企业推行的区域货币调剂政策，即在某个区域内货币通用的国家之间如设有分支机构则相互调剂当地币使用，但是分支机构之间的货币余缺调剂形式也只能消化部分当地币，对大量盈余的当地币消化程度有限，而且当地币对美元汇率不断攀升，账面当地币存量持续贬值趋势难以控制，所以“走出去”企业还须进一步研究在“走出去”成功发展之后，如何将赚到的钱进行有效保值和增值。安徽外经在这方面做得较为成功。安徽外经在承建当地基础设施后，积极与当地政府合作，利用剩余资源置地建设宾馆、超市、度假村等，将赚取的当地币再投资到其他领域，形成良性循环，经营规模不断扩大。所以“走出去”企业应加快产业结构调整，开拓新的发展途径，发掘与当地政府合作共赢的新举措，将当地币就地转化成不动产或投资资源类项目，与当地政府或企业共同开发、共同发展。

追求效益与价值对企业持续健康发展的影响

1.利润最大化影响企业可持续发展

当前的国际经济环境与早期西方国家开拓国际市场时完全不同，单纯谋求自身经济利润最大化的经营战略已不可行。一方面利润最大化目标本身存在诸多不足，如没有考虑资金的时间价值，不能反映产出与资金投入的关系，不利于比较与评价，单一追求高利润等于追求高风险，重视短期利润而忽视未来发展等等；另一方面经济全球化正在加剧，各国经济相应依存度不断增强，市场竞争日益激烈，利润最大化目标已不能适应国际市场中企业生存需求。这意味着“走出去”企业在当地生存下来之后，在境外文化背景不同、风俗习惯迥异的环境中要想长期稳定健康发展，需要将利润最大化目标调整为效益与价值协同发展的企业财务管理目标，完成“走出去”企业的战略转型。

2.效益与价值协同发展有利于企业可持续健康发展

“走出去”关键是要“走进去”，“走出去”的目的不仅是赚取经济效益，更需要增强履行社会责任的能力。企业应当积极与当地社会沟通融合，开展公共外交，更好地了解和适应当地文化，履行社会责任，回馈当地社会，使自身发展更多地惠及当地民众，打造企业自身的品质，将效益与价值相结合协同发展，这样的企业才能在当地可持续健康发展。效益与价值协同发展是“走出去”企业发展的趋势，也是现代优秀企业经营的选择，既符合公司本身发展需要，同时又适应企业与当地政府合作共赢的需求。这样既考虑现阶段经营行为新创造的价值、资金的时间价值、风险与报酬的关系以及企业社会责任，也考虑了企业未来创造价值的能力，符合国家支持企业“走出去”政策的指导思想。央企作为国家“走出去”的排头兵，应带头落实好效益与价值协同发展方针。央企“走出去”，不仅代表企业形象，也代表着国家形象。企业在追求自身经济利益的同时，必须积极关注并有效管理企业运营对利益相关方和自然环境造成的影响，将追求企业、社会和环境的综合价值最大化作为“走出去”的目标，这样才能发展壮大，持续健康发展。财务人员从财务角度做好战略制定的参谋，须积极提出建设性建议，促进企业进一步落实效益与价值协同发展的经营战略。

健全外账体系对企业合规经营的影响

外账工作是“走出去”企业财务风险体系建设中的关键部分，健全的外账体系是企业合规经营的必备条件。

1.税务工作要求建立外账体系

纳税风险是“走出去”企业在当地合法经营需要规避的风险之一，也是财务管理工作的重要内容。财务人员应认真研究所在国各项减免税收的法律法规及会计制度，选择合法的避税和抵免税收的方法进行避税。国家在税收方面已经为“走出去”企业提供了多方位的支持，如我国与全球90个国家正式签署了税收协定，较为宽广的协定网络对促进我国企业“走出去”发挥很大的推动作用，为我国企业在这些国家的投资经营免于双重征税提供了法律保障。同时国内也对“走出去”企业采取退税免税措施，鼓励企业“走出去”，如对企业以实物投资出境的设备及零部件实行出口退（免）税政策，对外提供有关劳务暂免征收营业税等。“走出去”企业需要建立外账满足当地税务机关对财务报表的需求。因“走出去”企业在国内基本都有母体公司，财务报表要纳入到母体公司合并，会计核算方法和报表编制原则都是按照我国会计准则执行的，即通常所说的内账。内账财务报表并不能满足项目所在国税务机构的需要，这就要财务管理工作适应当地国财税政策和会计制度要求，以合理筹划纳税方案为目标，以遵守当地国财税政策和会计制度为标准而建立一套会计核算账套，这称之为外账，按时向当地财税机关提供外账财务报表，按时编制纳税申报，做到合法合规经营。

2.外账建设影响会计报表质量

健全的外账体系关系到对外会计报表的质量，经营收入的分配、资金的流动、成本的分摊、利润的分配、税金的缴纳等事项，都涉及到所在国的税法、会计制度和准则等。外账记录的不完整会导致违规的发生，这就要求财务人员熟悉相关国家的法律法规，避免因法律法规不熟悉而导致外账体系建设不达标，发生财务风险。不同类型的企业外账建设各有特点，以施工企业为例，外账建设可根据核算的项目独立建立，也可将驻外机构与项目合并核算建立，还可以根据项目是否免税情况分别建立以纳税项目和免税项目为不同侧重点的外账核算体系。在负责外账人员安排上以国内外派财务人员为主，再聘请当地会计师加以辅助，单独设立办公场所，采用当地较为广泛运用的财务软件为宜，如非洲地区可采用当地普遍使用的QuickBook和Sage财务软件等建立外账账套，税务机构比较认可利用当地财务软件核算并提供的财务报告。在社会中介机构比较健全的地区，“走出去”企业也可以将外账委托给当地会计师事务所管理，防范财务风险的发生。

高端管理型人才对财务管理国际化的影响

“走出去”企业向跨国集团型企业发展所面临的困难还包括国际化人才的不足，管理水平达不到国际化水准，这是造成我国企业难以快速成为具有影响力的知名跨国公司的关键因素。特别是高端财务人才的短缺几乎成为每个“走出去”企业财务管理国际化的瓶颈。

1.高端财务人才紧缺影响财务管理国际化

随着“走出去”企业的多元化发展，尤其是主业之外领域的拓展，现有财务人员的知识更新迫在眉睫。这些财务人员长期在海外工作，面对繁重的日常事务性工作，几乎没有时间参加专业培训和理论学习，长期下去必然影响“走出去”企业会计工作质量。高端财务人才的紧缺，制约了财务管理工作走向国际化，而国内人才市场尚不能够提供满足“走出去”企业需要的高端财务管理型人才，这类人才的获得主要是靠企业自身的培养，但远远不能满足企业国际化进程的需求。企业应加大对员工的培训力度，鼓励财务人员参加各种类型的会计考试，如国际上比较认可的ACCA、CMA以及我国的CPA考试等，自己培养出一批具有国际化财务水平的人才，以满足自身需要。

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第三条会计基本规定100分。

（一）执行会计核算制度20分。按权责发生制核算规定的得满分。未执行的不得分；执行不全的或执行不正确的每项扣5分。

（二）会计科目30分。按照规定正确使用会计科目（含表外科目）和账户的得满分。科目、账户使用错误（包括应用而未使用的），发现一个扣2分。为绕费用管理，将费用列入其它科目，一笔扣5分。

（三）业务操作30分。现金收付及转账业务按规定程序办理，执行当时记账，账折见面；他行票据，收妥进账；按日轧账，总分核对；内外账务定期核对正确的得满分。现金收付及转账违反操作程序一次扣5分；未按规定按日轧账的，发现一次扣2分；内外账定期核对，对账单回收率达到90%以上的不扣分，以下每降低5个百分点扣2分。

（四）会计出纳手续交接20分。会计出纳人员变动、轮休交接手续清楚的得满分。未按制度规定办理交接的扣5分；交接手续不全的一次扣2分；未建登记簿的扣5分。

第四条会计核算质量200分

（一）会计凭证记载50分。凭证要素齐全，内容完整得满分。凭证使用错误按抽查比例，每1%扣2分；要素不齐全，内容不完整每1%扣1分。错误类型包括：1、错漏凭证日期（年、月、日）；2、错漏收付款单位户名、账号、开户行行名和行号；3、错漏人民币符号及大小写金额不符；4、错漏填款来源、用途、摘要及附件张数；5、错漏会计分录和凭证编号；6、漏有关规定的银行（信用社）及有关人员印章；7、套写凭证未用双面复写纸，单写凭证使用圆珠笔或铅笔；8、凭证涂改，字迹、符号不正确、不规范等。

（二）受理凭证审查20分。按规定受理凭证并按规定审查凭证八项内容的得满分。未按规定审查的，每发现一笔错误扣3分，因此造成损失的不得分。受理凭证应审查八项内容是：1、是否为本社受理的凭证；2、凭证种类是否正确，联数与附件等是否齐全，凭证是否过期；3、账号与户名是否相符；4、大小写金额是否一致，字迹有无涂改；5、密押、印鉴、是否真实齐全；6、是否符合有关政策和制度规定；7、计息、收费、赔偿金的计算是否正确；8、科目和账户名称使用是否正确。

（三）账务处理20分。达到“五无”即：帐务无积压、结算无事故、计算无差错、记账无串户、存款无透支的得满分，出现结算事故不得分；存款透支一笔扣5分，形成损失的不得分；其余每笔扣3分。

（四）账务核算20分。达到“六相符”即：帐帐、帐据、帐实、帐表、内外帐全部相互得满分，出现一项不符的扣10分：（内外账考核时，不属信用社错误的不扣分）。

（五）记账规则与帐薄设置使用50分。遵守记账规则，按规定设置和使用会计账簿、账、簿、卡、表设置齐全，并按规定要求复核签章的得满分。应设未设总、分账的每个扣3分；账、簿、卡、表设置不齐缺一项扣2分；错用账簿种类一本扣2分；账务记载不规范一处扣1分。不规范账务记载包括：错漏记账日期；无摘要或摘要不清；无对方科目代号；错漏记发生额和余额；余额无借贷字样；结平时未划“0”；无凭证种类记录；漏填凭证号码；漏填计息积数、应加应减积减、累计计息积数和结计利息数；未用规定笔墨记账，文字、数字书写不规范发生空格时未注明；有涂改挖补、刀刮、皮擦和用药水销蚀等现象。

（六）支票使用20分。签发支票使用碳素墨水或墨汁，凭印支取的折角验收正确的得满分。签发支票未使用碳墨水或墨汁的不得分；开户单位未填写的发现一次扣2分；漏折角验印发现一次扣2分；不验小印扣1分；印鉴不符不得分。

（七）错账更正20分。按规定更正错账的得满分，未按规定更正错账，每笔扣1分。

第五条会计报表质量100分。

（一）按规定要求及时编报会计报表30分。每月1日上午准时上报联社汇总，晚报一次的扣2分。漏报一种报表扣5分，软盘少报一次扣5分，缺一个印章扣2分。

（二）各项报表内容完整30分。若发生差错每处扣2分。各项目间的相关数字不衔接的一处扣2分。

（三）报表数字真实40分。弄虚作假，虚报数字的不得分。

第六条计算机管理100分

（一）管理现代化建设10分。运用科学管理方法和现代化管理手段、办公电算化水平无差错事故得满分。因人为原因造成一次差错事故的扣5分。

（二）软硬件管理20分。严格执行微机软硬件使用规定的得满分，无视微机操作规程的严重违反规定操作的不得分，使用外来软件的一次扣5分，利用微机打游戏的一次扣5分，微机不清洁的扣5分。

（三）密码管理20分。严格执行密码管理规定，密码确保无泄密无借用的得满分，密码泄密的不得分，盗用借用密码一次扣5分。微机办理的存、取款凭证缺操作员亲自签名的一次扣1分。

（四）数据输入管理20分。数据输入按照合法凭证在规定的范围内输入的得满分，非法操作员输入数据的不得分，凭证不合法的一次（张）扣2分，不按操作程序输入的一次（张）扣2分。

（五）数据安全30分。按照操作程序进行开关机和数据备份并入库保管的得满分，未按规定开关机的一次扣5分，未按规定备份数据的一次扣5分，上报联社备案少一次扣5分，未按规定入库保管的一次扣5分。

第七条联行及结算管理100分

（一）帐务核对20分。按规定及时进行往来对账，查清未达；查询查复及时认真；社内往来定期核对无误的得满分。未按期查清未达的每笔扣5分；应查未查的每笔扣5分，有查不复或者查复不及时的每笔扣2分；社内往来未定期核对的发现一次扣3分。

（二）结算原则20分。认真执行结算原则，严格遵守结算纪律的得满分。违反一次扣8分，情节严重的，酌情多扣分。结算纪律具体为：1、需要向外寄发的结算凭证，必须于当天及时发出，最迟不得超过次日；2、汇入信用社收到结算凭证，必须及时将款项支付给确定的收款人；3、不准延误、积压结算凭证；4、不准挪用、截留客户和他行结算资金；5、未收妥款项，不准签发支票；6、不准向外签发未办汇款的汇款回单；7、不准拒绝受理客户和他行（社）的正常结算业务。

（三）印、押、证管理20分。印、押、证执行了分管分用、相互制约的规定与人员变动严格办理了交接手续的得满分，未执行分管分用规定和执行不好的不得分；不按规定办理交接手续的扣10分。

（四）业务印章管理使用20分。各业务印章按规定保管使用；刻制、销毁符合规定的得满分。使用不当不得分；刻制、销毁手续不严密的扣3分。

（五）密押管理20分。知押人员控制的规定之内的；编押办法与密押分开保管加封；密押，编押机保持有密状态的得满分。知押超范围的不得分；密押办法和代号表未分管并加封的不得分；编押不隐蔽、不注意回避的发现一次扣5分；密押未装箱入库（柜）保管、寄送违反规定的扣10分。编押机未设密的扣5分

第八条会计档案管理100分

（一）账薄凭证装订与保管30分。按规定装订并登记入库保管凭证、账簿、报表的得满分。装订不及时的一次（本册）扣2分，装订不合格的一次（本册）扣2分。

（二）会计核算资料管理50分。未建会计档案室的扣10分，各种会计核算资料按制度要求收集整理、立卷归档，专人专库保管无差错的得满分，未定期收集整理并立卷归档的扣5分；归档年限混乱、种类不分的扣5分。其它应纳入会计档案管理的资料（如决算说明书、财务分析、账务划转说明等），未纳入的每项扣2分。没有建立登记簿和专人专库保管的各扣10分。

（三）会计档案调阅和销毁20分。严格遵守会计档案调阅和销毁制度的得满分。调阅未按制度规定的每次扣5分；销毁档案不符合规定的不得分；未设调阅和销毁登记簿的各扣5分。

第九条信用社网点管理及其它100分

（一）信用网点的现金库存管理30分。信用社网点的现金库存实行定额管理的、库存现金无白条顶库、挪用；超限额的得满分。定额不合理扣10分；有白条顶库、挪用现象不得分；送交现金不及时一次扣5分。

（二）信用网点表、账、会计凭证等会计档案管理20分。信用网点按规定抄具已使用的表、账、会计凭证等会计档案清单上交管辖社保管无散失的得满分。未交的账表、凭证每发现一次扣5分；不抄具清单的一次扣5分；有散失账表，凭证的一页扣5分。

（三）登记簿管理20分。按照制度规定建立健全各种登记簿的得满分。凡未按制度规定建立登记簿的一个扣3分；必查登记簿（会计出纳人员交接、临柜登记、会计档案、查库、审库、开销户、印、押、证保管使用，重要空白凭证、挂失、重要空白凭证使用销号、查询查复及收发联行信件等登记簿）缺一个扣5分；登记不合规一次扣2分。

（四）重要空白凭证管理30分。重要空白凭证有专人管理，领发手续严密，账实相符的得满分。无专人专库（柜）保管的扣5分；领发手续不严密的一次扣5分；账实不符一次扣5分。未临柜消号或消号不全的一次扣5分。

第十条会计管理200分

（一）各项规章制度执行30分。未建立会计业务规章学习制度扣5分；会计、出纳人员无证上岗的每人扣1分；未成立财务领导小组的扣5分。未实行以岗定责工效工资挂钩的扣5分。

（二）资金调剂管理20分。真实、正确、及时地反映各类资金存欠、拆入和拆出情况的得满分。各种往来资金的存欠和拆入、拆出情况，反映不真实的一笔扣3分，不正确、不及时的一笔扣5分。不按审批权限私自拆、借资金的一笔扣10分。

（三）固定资产与低值易耗品管理20分。固定资产与低值易耗品、帐、卡、簿记载清楚，达到账实相符的得满分。账、簿、卡缺一项扣5分；账卡、账实不符的一项扣2分。

（四）利率政策执行20分。正确执行利率政策得满分。违反利率政策一次的扣2分。

（五）应收应付款管理20分。加强其他应收、其他应付科目的管理，做到无非营业性占款得满分。发现一笔扣3分。

（六）费用管理20分。严格控制各项费用支出，无违反制度和财经纪律的行为的得满分。在各行业审计检查中受到有关部门处理的不得分；违反制定规定的视情节轻重酌情一次扣4分。

（七）财务收入管理20分。财务核算完整、真实、准确、无转移收入、私设小金库等违纪行为得满分。发生转移收入和私设小金库等违纪行为的一次扣5分。

（八）各项提留30分。各项提留应按规定提足，按期交纳各种税金得满分。未按规定提取否未提足的一次扣5分。

（九）财务收支活动分析20分。定期开展财务收支活动分析，检查财务收支计划的执行情况的得满分。每季会计分析少一次扣2分，内容不全的扣2分。

（十）社容社貌20分。社容社貌整洁优良的得满分，检查出现脏、乱、差的一次扣2分。

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中图分类号：F81 文献标识码：B

一、当前“账外账”偷税行为的主要特点及手法

“账外账”是指企业违反《中华人民共和国会计法》及国家有关规定，未真实记录并全面反映其经营活动和财务状况，在法定账册外另设一套账用于违法活动的行为，用于逃避政府执法部门的监管。

1. “账外账”偷税的主要特点

从税务检查情况看，“账外账”有以下两种形式：一种是流水账式的记录，按日或按月汇总金额，采用这类“账外账”偷税的主要是规模小、业务少的企业；另外一种是账簿式的记录，所有凭证资料俱全，业务详细，采用这类“账外账”偷税的主要是具有一定规模、业务频繁的企业。采取“两套账”偷税的企业，在主办财务人员的选择上要求较严，因而一般都聘用自己的亲朋好友来担任。五是现金交易多，不法分子利用行业经营特点，采取大量现金交易，取得收入不开具合法凭证，在账上将经营业务收入化整为零或不完整反映，蓄意隐瞒收入偷逃税。

2. “账外账”偷税的主要手法

“账外账”偷税手法真可谓五花八门：一是“一真一假法”，即“一套账”是对企业经营过程的真实反映，另“一套账”是对企业经营过程的虚假反映，从表面上看，假账真做、天衣无缝，但原始凭证往往只有企业自制的虚假内容的费用报销单据。二是“半真半假法”，两套账都是核算企业真实经营情况的一部分，对企业有利的，在真账中反映，不利的则在假账中反映，一般采取抽单做账或者部分现金收入分离。三是“人机分算法”，除建立一套计算机账外，另建一套人工操作账，两套账在不同企业中因管理方法的不同而有所区别，有的企业计算机账反映的是真实情况，有的企业人工账是真实账。四是“机内分流法”，有的企业完全取消了手工做账，全面推行计算机核算，在机内设立两套应用程序，将收入部分，特别是大量现金交易而不易被税务机关监管的收入，直接从机内分流，以达到偷税目的，“账外账”偷税已向智能化方向发展。

3. “账外账”偷税行为危害大

从税收来看，企业做“账外账”，通过现金交易、体外循环形式，隐瞒应税收入，把应该交给国家的税款占为自己有，变成企业的利润，坑了国家，肥了自己。同时，这种偷税行为也极易引发全行业、配套企业偷税的连锁反应，会严重扰乱正常的税收秩序。从大局来看，近年来，一些公司为了获取上市资格，大做假账，上市之后，继续公布虚假的财务状况，极大地损害了投资者的利益。假账的大量存在，使我国的一些统计信息及经济指标误差很大，这不仅严重影响了政府的决策，而且也动摇了“诚信”这块市场经济的基石。

二、“账外账”偷税成因分析

1. 追逐高额非法利益是“账外账”偷税行为存在的根本原因

随着市场经济的发展，经济主体日趋多元化，一些不法纳税人为追逐个人经济利益最大化，能不缴税就不缴税，能少缴税就少缴税，而最简单方法就是设置“账外账”，一些企业负责人为了追逐企业经济利益最大化，不是通过改善管理、提高劳动生产率、降低成本来实现其目的，而是在税收上做文章，指使财务人员做假账，导致“账外账”偷逃税款现象屡见不鲜。

2. 对“账外账”偷税行为惩处不力在一定程度上助长了不法行为的发生

从近几年稽查情况来看，税务部门对涉税违法行为的查处率及处罚率较低，案件处理的弹性大，无形中助长了“账外账”偷税行为的发生。一是由于税务稽查选取稽查对象欠准确，检查面较小，人员查账技能参差不齐，办案手段有限；二是由于“账外账”行为比较隐蔽，多与现金交易，销货不要开发票的营业收入不入账有关，事后税务稽查取证界定难，要查证他们的偷税行为难度很大；三是由于税务稽查部门没有搜查权，对藏在暗处的“账外账”，一般要依靠群众举报提供线索及公安部门协助，才能取得内账等违法证据，有限的执法手段阻碍了“账外账”的有效查处；四是不少政府部门（税务部门也不例外）都存在不愿行政复议、诉讼，担心行政复议更改原先处理决定、行政诉讼败诉，导致执法刚性不强；五是由于移送涉嫌犯罪案件程序要求严格、繁琐，而且工作量及风险较大，因此有些税务机关宁愿采取息事宁人的态度，尽量避免涉税案件的移送，导致对不法分子难以起到应有的震慑效应。

3. 金融结算方式存在漏洞为不法分子提供了便利

目前，在经济活动中大量存在现金交易行为，由于现金交易隐蔽性强，交易记录难以跟踪监控，为设两套账和做假账偷逃税提供了极大便利，各金融机构竞争激烈，为了拉客户、争储蓄，对纳税人的多头开户、资金使用睁一只眼闭一只眼，致使现金巨额流通及资金体外循环等现象普遍。同时，各种信用卡的出现，也为企业进行账外经营提供了方便。

4. 信息不对称给“账外账”偷税者有机可乘

随着纳税主体的多元化，其隐匿税基信息的手段也越来越隐蔽复杂。尽管我国的税务干部队伍也在不断发展壮大，征管力量不断加强，但税务机关搜集、掌握经济税源信息的能力仍然落后于经济的发展形势，与纳税主体的多元化趋势不相适应。而受利益的驱使，纳税人绝不可能将自己掌握的税源信息向税务机关全盘托出，政府各部门有关纳税人生产经营收入信息未实现联网共享，税务机关无法掌握真实的纳税信息，导致在确定纳税人的应纳税额时，不得不迁就纳税人，很大程度上依据纳税人自己提供的扭曲了的税源信息来核定。

三、“账外账”的治理对策

“账外账”违法行为的大量存在，严重干扰了税收征管秩序，造成了国家税款的大量流失，也破坏了市场经济公平竞争的原则，以下几个方面加强对“账外账”行为的监管。

1. 加大法律法规宣传，营造依法诚信纳税的氛围

首先，加强社会主义税收“取之于民，用之于民”、“纳税人是国家的真正主人”等方面的宣传，提倡纳税人对政府行为进行合法监督；大力宣传依法纳税的先进典型，切实提高遵纪守法纳税人的社会地位。要形成依法纳税者受益，不依法纳税者受损的良好社会氛围；其次，要强化会计、税务中介机构的日常监督管理，加强对企业法定代表人及财会人员依法诚信经营的正反面宣传，重视会计职业道德建设，真正做到“诚信为本，操守为重，坚持准则，不做假账”，恪守独立、客观、公正的原则，不屈从和迎合任何压力与不合理要求，不以职务之便谋取一己私利，不提供虚假会计信息，从源头上遏制“账外账”的违法行为的发生。

2. 完善金融法律法规，构建协税护税信息化系统

首先，要建立纳税人纳税号码识别制度，在金融账户和交易实名制的基础上，借鉴一些市场经济发达国家的经验，尽快建立全国统一的纳税人纳税号码制度；其次，要完善现有金融法律法规，加强银行账户管理无论单位或个人均需凭全国统一纳税识别号码开立账户，杜绝匿名账户、假名账户，严防多头开户，控制现金交易，禁止账外交易；再次，各政府部门与纳税人取得收入有关的所有活动均必须使用纳税识别号码，政府各部门、金融机构、机关团体等方面系统信息通过计算机联网汇集到税务部门，税务机关运用计算机进行集中处理，便可准确掌握纳税人的各项收入情况。同时积极推广货币资金支付电子化，限制和减少大量的现金交易，税银电脑系统实现联网，加大对纳税人资金流动实现全方位、全过程的管理和监控。

3. 加强部门协作，合力遏制“账外账”涉税违法活动

“账外账”是不法分子偷税的惯用伎俩，由于其牵涉面广、隐蔽性强，因此必须通过政府各部门综合治理，才能有效遏制偷逃税行为的发生。首先，要加强财政、国税、地税、银行、公安等部门交流和合作，采用科技手段，尽快建立信息通报系统，实行相关信息的共享，形成合力打击“账外账”涉税违法行为的长效机制；其次，建立一套“严管理、重处罚”的税收法罚则，进一步提高“账外账”偷税案件的查获率、查罚率及移送数量，对已查实企业有意利用现金交易、账外账偷税违法行为的，要严格按照税收征管法有关规定，给予从重处罚；对偷税数额达到移送标准的，要坚决移送公安部门追究刑事责任，要通过增加企业的偷税成本，震慑涉税违法犯罪分子；再次，要充分发挥社会舆论作用，加大对“账外账”偷税行为的曝光力度，形成做假账就会受到社会谴责的局面。

4. 防范和打击并重，加强日常税务管理

一要完善、健全建账建制工作。在日常税收检查中，我们发现一些企业财务制度比较混乱，这些企业的财会人员业务水平都比较差，税务机关要与有关部门协调加强对企业财会人员的业务辅导、培训和监督，促进和规范企业建账建制工作。二要加强对企业发票监控管理。要严格执行发票管理制度，加强检查监督，防止出现利用虚开代开发票以及接受虚开代开发票来实现企业账外销售偷逃税款行为的发生。三要加强纳税评估力度。调查掌握本地区不同产业、行业税收负担状况，对企业税收情况进行纵向、横向比对，及早发现纳税人存在的异常现象，让纳税评估真正成为预防税收犯罪的“前哨”。四要提高税务人员素质，切实加大对税收法制知识、业务知识和稽查技能等方面的教育培训力度，积极营造热爱学习、自觉学习、终身学习的氛围，把检查人员培养成熟悉行业运作的“行家里手”。

5. 建立税务警察机构，强化税务执法刚性

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一、我国对外承包工程业务的开展状况

对外承包工程是我国自主经营、独立核算、自负盈亏的对外承包公司或国际经济技术合作企业,在境外通过国际招标投标而中标承包的外国政府、国际组织和私人企业的建筑项目的一种工程承包业务。我国对外承包工程业务是自20世纪70年代后期开始逐步发展起来的。近年来,在国内外一些有利因素的影响下,我国对外承包工程行业保持持续快速发展的势头。取得了不俗的成绩。目前我国对外承包工程已经达到了一定的规模水平,在国际市场上也有了举足轻重的地位。2009年1-9月份,我国对外承包工程完成营业额508.9亿美元,同比增长34.3%;新签合同额8767亿美元。同比增长14.8%。截至2009年9月底,我国对外承包工程累计完成营业额3 139亿美元。签订合同额5 218亿美元。

对外承包工程是由国内企业及其所属的境外单位共同完成的,而且对外承包工程的施工在国外。对外承包工程国内企业是指经国家批准、有对外经营权的从事对外工程承包业务的独立法人企业。境外单位指国内对外承包企业的驻外独立机构或分支机构,包括法人公司、分公司、经营部、办事处、代表处及项目部等部门和单位。对外承包工程的业务内容从一般的土建项目、劳务输出发展到公路、铁路、电站、地质钻探、桥梁、港口等多种项目,从单纯提供劳务或分包他国公司承包的项目发展到以“交钥匙”方式承包高达上亿美元的巨大项目,从而进入总承包人的行列。

如此复杂庞大的对外承包工程基本上是通过招投标而取得的。对外承包业务的程序分为招标投标、签订合同和履行合同三大步骤。对承包商来说,它的会计核算任务主要是对承包人履行合同的全过程进行反映与监督,保证实现对外承包工程的预期效益。

二、对外承包工程会计核算的两套账制度及其差异

一方面,由于对外承包工程的执行主体是我国的企业,所以,其账务系统和会计信息报告系统的设置、运行必须遵循我国的会计准则、会计制度和税收法等法律法规;另一方面,由于对外承包工程地处国外,其业主是外国政府、组织或私人,所以,其账务系统和会计信息报告系统的设置、运行又必须遵循所在国家(地区)的会计准则、会计制度和税收法等法律法规。这就要求建立内外两套账务和会计信息报告系统,以分别适应两种不同的会计准则、会计制度和税收法等法律法规,以及不同的语言文字,满足内外两方面对对外承包工程会计核算工作的要求。两套账制度是对外承包工程会计核算工作的重要基础和手段。

实际工作中,外账账簿编制一般由中方财会人员提供原始凭据。聘请当地信誉可靠、协调能力强的会计师事务所,以及工作能力强的会计师负责核算并编制报表,进行纳税申报,并接受所在国有关监督部门的监督检查。内账账簿一般由中方财会人员根据我国的会计准则、会计制度和税收法等法律法规编制完成。

对外承包工程会计核算的特殊性要求建立两套账务和会计信息报告系统。以分别适应两种不同的会计准则、会计制度、税收法等法律法规以及不同的语言文字的要求。满足国内外两方面对对外承包工程会计核算工作的需要。内外两套账都是真实的、合法的,它们所依据的原始凭证是相同的,是反映和监督同一经济活动。在会计核算对象、会计核算遵循的一般原则、会计基本程序和方法等方面,内外两套账实质是相同的。所不同的是内外两套账依据的会计制度、采用的文字、服务的对象不同。由此形成不同的入账形式、入账内容、入账时间、会计期间、成本范围、纳税基础等。从而导致一些具体的账务处理方法和纳税基础计算方法等方面有所不同,于是形成了两种不同形式的账务处理和财务报告系统(简称两套账)。因此。境外单位要准确了解外账账簿与内账账簿的差异,定期核对,保障账簿记载的准确性。

三、对外承包工程的会计核算特色

对外承包工程在中国准则制约下的会计核算(即内账核算)与施工企业国内承包工程的核算相比,有其会计核算特色。

(一)记账本位币多为外国货币

国内企业一般以人民币作为记账本位币。对外承包工程分布在世界各个国家和地区,对外承包企业的境外单位对对外承包工程的核算。按照有关规定,其记账本位币的选择,先考虑驻在国对境内企业会计管理的要求,其次考虑所从事业务的主要币种(一般是驻在国货币业务占绝大比重),再次考虑与国内主管公司的往来结算用何种货币比较简便。一般情况下,为能如实反映经济事项和简化核算,一般应采用对外承包工程所在国家或地区的货币作为记账本位币,也可以用美元作为记账本位币。本位币以外的货币(含人民币)均作为外币核算,全部外币设置为辅助货币,折算成本位币记账,以本位币试算平衡。

(二)外币业务发生频繁

选择记账本位币,属于选择会计核算方法,一经选定执行,不能随意变更。对外承包企业的境外单位一般都采用驻在国货币为记账本位币,也有直接采用美元为记账本位币的。以记账本位币以外的其他货币进行收付、往来结算和计价的经济业务都属于外币业务。对外承包工程的施工、生产、供应、结算、销售等各个环节都与国内外发生广泛的经济联系,涉及货币种类较多,有些甚至涉及几个国家的货币。同时,由于汇率的变动(有时变动十分剧烈和频繁),期末会产生大量的汇兑差额,因此汇兑差额的核算工作也显得很重要。对外承包工程的核算必然涉及到外币业务及其汇兑差额的核算。工作量很大,这就要求财会人员既能正确组织外币业务的会计核算,又能正确预测汇率的变动趋势,采取有效措施防范汇率风险。

(三)货币资金核算与管理严密

境外单位由于涉及到多种币种的业务往来,所以其货币资金的核算也要分币种,其现金日记账和银行存款日记账须按银行账户、币种分别登记。因此境外单位货币资金的核算与管理将会更加严密和谨慎。

所有币种的库存现金和银行存款等货币资金收支业务必须于当日逐笔登记入账。不允许收支相抵而不记账或以收支相抵后的金额记账。所有币种的库存现金和银行存款必须做到日清月结。财务部门负责人和稽核人员要经常不定期地对库存现金和银行存款进行抽查。

国内工程的资金结算主要通过支票、汇票、汇兑等银行结算手段来进行,比较简单。而对外承包工程资金结算广泛地采用信用证结算方式,程序比较复杂。从开证申请。到设立信用证保函、信用证条款的修订、信用证的展期、信用证的

撤消等各个环节都有严格的程序和规定。信用证的管理是对外承包工程货币资金管理的一项很复杂的工作。如果信用证利用得好,会达到为企业融通资金的效果;否则,可能会使企业陷于被动局面,损害企业信誉,甚至被逼上法庭。

(四)内部往来结算业务复杂多样

对外承包企业的境外单位在国内外与许多单位和个人发生各种往来结算业务,从而形成复杂的多层次、多渠道的结算关系。在国外,企业除了要与发包人进行合同价款结算外,还要分别与当地的银行、政府财税机关、当地招聘的工作人员等发生资金的存贷、设备和材料物资货款的支付、税金的缴纳、工资和津贴的支付等结算业务;在国内不仅与物资供销单位、银行等金融机构、财税机关等办理货款的支付、资金的收付、税金的缴纳等结算业务。还要与上级单位、投资单位以及内部部门进行各种往来业务的结算。由于企业内部机构层次较多和承包、分包形式多样,内部结算业务更为复杂,如总公司、国内直属公司、国内分包单位、国外分公司、国外项目组之间有关资金调拨、工程价款结算、国内材料供应、出国人员出国费用的结算、相互借贷垫支、管理费的结算等,占有很大的比重。企业财会部门必须加强往来结算业务的核算,及时与有关单位核对往来账目。避免或减少坏账损失。

(五)会计报表折算和汇编互相结合

对外承包企业境外分支机构的记账本位币各不相同,填制会计报表的币别也各不相同。将以不同货币反映的会计报表汇总起来,就成为对外承包企业会计的一个特点。根据现行会计准则的规定。最常见的会计报表汇编是由境外单位会计期末将本位币报表折算为人民币报表,上报境内投资机构。还有一种会计报表汇编做法是国内公司应对境外分公司上报的会计报表先按美元进行汇编,然后将汇总的美元金额按规定的折合率折成人民币金额,再与国内分公司上报的和总公司本身的会计报表进行汇编。

(六)工程收入和成本的配比核算特殊

对外承包企业的承包项目成本与承包项目收入的核算,因其生产活动及经营方式有其特殊性,与建造合同相关的收入、费用的确认和计量也有其特殊性,是一项复杂的系统工程。对外承包工程项目周期长,涉及两个或两个以上会计期间,承包项目成本不断发生,而工程进展到一定阶段或全部完成才能结算项目收入,致使项目成本支出与项目结算收入不能同步进行。因此为了合理确定盈亏,要求承包项目成本与收入的配比。在实际工作中,按照建造合同准则的规定,如果建造合同的结果能够可靠估计,对外承包工程的收入与成本的确认,采用的方法主要是完工百分比法。

如果工程施工合同的结果能够可靠地估计。境外单位应当根据完工百分比法在资产负债表日确认工程合同收入和工程合同费用。根据预计工程总收入乘以完工进度。再减去前期累计已确认的工程收入,贷记“主营业务收入”账户。根据预计工程总利润乘以完工进度,再减去前期累计已确认的工程利润,借记“工程施工――合同毛利”账户,根据当期确认的合同收入与合同毛利之间的差额,借记“主营业务成本”账户。

如果工程施工合同的结果不能可靠地估计,企业不能采用完工百分比法确认合同收入和费用,应根据工程合同成本能否收回情况进行确认与核算。(1)工程合同成本能够收回,合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认,合同成本在其发生的当期确认为费用。根据实际发生的合同成本,借记“主营业务成本”账户,根据能够收回的实际合同成本,贷记“主营业务收入”账户,根据实际发生的合同成本与能够收回的实际合同成本的差额,借记“工程施工――合同毛利”账户。(2)若工程合同成本不能够收回,根据实际发生的合同成本,借记“主营业务成本”账户,根据收回已办理结算的工程价款,贷记“主营业务收入”账户。根据实际已发生的合同成本与已办理结算的工程价款的差额,贷记“工程施工――合同毛利”账户。

[参考文献]

[1]李惠强国际工程承包管理[M]上海:复旦大学出版社,2008