财务报表无形资产分析汇总十篇

序论：好文章的创作是一个不断探索和完善的过程，我们为您推荐十篇财务报表无形资产分析范例，希望它们能助您一臂之力，提升您的阅读品质，带来更深刻的阅读感受。

篇（1）

在激烈的市场竞争中，创新已经成为企业的立足之本，不同的企业对创新有不同的认识，由于创新本身即需要成本又需要能力，因此，不是说想创新，就立刻能够创新的。对企业而言创新首先要从意识上要有足够的认识，其次，要建立适合自己企业的创新机制。知己知彼百战不殆，企业要建立自己的创新机制首先应当了解自己所处的环境中竞争对手的创新情况，从而比较自己企业在竞争中所处的地位，为自己企业今后的创新制定出正确的方针。从公开的财务报表中探视有关企业创新的端倪就是了解竞争对手创新状况的方法之一。

一、从报表分析中看创新对企业的影响

企业财务报表能够很好地反映出创新对不同企业的影响，为了使报表分析的结果有实用性，本文选取了需要不断创新的电子行业的财务报表进行比对分析，希望从中得出创新对企业影响的一些规律性问题。

1.电子行业报表中的创新现状

为了使比对结果有更好的参考性，对电子行业的财务报表选取了有一定代表性的四个企业中兴通讯（000063）、青岛海尔（600690）、科建股份（000035）、象屿股份（原名夏新电子600057）进行分析。下面是根据新浪网提供的数据编制的相关表格：

2.对上述报表的解释

在公开的财务报表中是没有知识产权项目的，无形资产项目按照会计相关法规来看通常包括专利权、专有技术、商标、版权、专营权、土地使用权等。其中土地使用权与创新因素密切性较小，其它几项内容都与知识产权有一定的关系，而知识产权与创新的密切程度最高，为了更好地分析创新因素，在上述报表中设立知识产权项，其数据是根据上述四个公司2006年～2011年的年度报告中给出的土地使用权数据来计算的，在上述四个报表中知识产权的数据等于无形资产与土地使用权的减项。

3.从报表分析中看创新对企业的影响

上述四家公司都是我国知名的老牌电子企业，中兴通讯1985年成立，1997年上市，上市发行6500万股，募集资金42835万元；青岛海尔1984年成立，1993年上市，上市发行5000万股，募集资金36494万元；科健股份1984年成立，1994年上市，上市发行1500万股，募集资金5500万元，2012年停牌进入重整；夏新电子1981年成立，1997年上市，上市发行4000万股，募集资金17120万元，2011年重组后改名象屿股份重新上市。这四家公司早期除科健股份规模比较小以外，其他三家无论是成立时的规模还是上市发行数量都比较接近，因此有一定的可比性。从上述报表给出的数据可以看出企业的收入和利润与企业的无形资产和知识产权有着密切的联系，从无形资产来看中兴通讯和青岛海尔的利润和收入基本上是随着无形资产不断增长而增长，科健股份的收入和利润则随着无形资产的减少而减少，夏新电子的收入和利润则随着无形资产的减少出现不正常的波动。从知识产权的数据来看虽然中兴通讯和青岛海尔的知识产权不是逐年增加而是有一定的波动性，但是总的趋势是增长的，而且知识产权占总资产的比重维持在一个比较固定的量级上。科健股份从2007年开始其知识产权的数据就为零，其利润和收入则是逐年减少，所以2012年重整就成了必然。至于夏新电子2006至2008年间其知识产权占资产的比重较高，但是查看2006年夏新电子的年度报告可以看到2006年夏新电子购买商标权为1.5亿元，如果扣除此因素，其比重就大大降低，另外，夏新电子花费1.5亿元购买商标权说明其在创新决策上出现问题，一般来说，企业的商标价值靠的是长期信誉产生的，短期内仅仅通过购买商标权，来提高企业的创新能力是不明智的，因为它既不能提高企业的质量也不能起到企业产品更新换代的作用。如果是通过购买软件、专利等知识产权来更新换代对创新来说还有一定的作用，但是这也仅仅能够起短期作用，长期来看要想不断提高创新能力还是要依靠企业的自身创新能力。

二、结合公开信息对创新做进一步分析

事实上如果仅从企业的财务报表中了解创新情况是不够的，这是因为我国的会计相关规定对企业自行开发的无形资产计量是以开发阶段到预定用途前所发生的支出总额，也就是以开发成本计量企业研发的无形资产，这很难体现企业自行开发无形资产的价值，因此要想了解企业创新能力，还应当结合一些公开信息来达到目的，主要可以从企业的专利信息查找，例如，查找专利局的公开信息，当然要获得准确的专利信息，即使在专利局公开的信息中查找也是比较麻烦的一件事，一般来说企业可以通过互联网的查询功能来收集竞争对手创新能力的资料，再结合竞争对手的企业财务报表进行分析就可以对竞争对手有一个更加清晰的认识。

篇（2）

财务报表的各个组成部分相互联系,每一张报表所提供的资料并不相同,不仅用于某一个目的,也不可能为报表使用者提供所必需的全部资料。

财务报表只是对企业内部财务情况的总结,没有从联系企业的外部环境来考虑,而且对企业的财务状况和经营成果也只是根据报表上的数据进行的。因此,在阅读和分析时,要广泛搜集必须的资料,如搜集同行业其他企业的财务资料、外部环境的变化对本企业的影响、以及对本行业的经济前景进行必要的调查研究,才能作出正确的评价。

财务报表中的各项数据都表现为绝对数字,这些数字的产生也同样存在局限性。例如,财务报表中资产的数字是企业实际取得的成本,但可能与企业资产的实际价值相差甚远。

财务报表的数据都是过去的,而过去的数据是否可以提供给使用者作预测的依据,尚有疑问。特别是在企业生产经营环境、经营范围、市场需求有大变动时,财务报表能否完全有效地推知未来,作为预测、决策的有用信息;显然有其局限性。这样财务报表内容的利用价值便值得研究。另外,有些企业可能通过技术处理,采取一些手段来掩饰、粉饰其财务报表。

(一)应重视财务报表的附注、附表和其他财务资料的运用

财务报表的附注这部分内容虽未列入正表中,却丝毫不能降低其阅读和分析的价值。在西方国家,财务报表之外的揭示,尤其是财务报表附注越来越重要。

财务报表附注是对财务报表中有关问题进行的详细说明。其中可能包括与使用有关的资产负债表和损益表中的项目的额外资料,还可能包括影响企业的风险和不确定因素的情况以及资产负偾表中未予确认的资源和义务。例如:无形资产。企业的无形资产一般只能够确认为取得无形资产,且实际已发生了支出,才能作为无形资产计价入帐,否则即使企业拥有某项无形资产也不能作为无形资产。这样就可能存在企业实际拥有某项无形资产,而其财务报表上得不到相应揭示的问题。最典型的是商誉,有的企业确实存在,确实能够为企业提供在较长时期内取得高于同行业正常收益水平的盈利。然而制度规定企业通过自身经营管理而建立的商誉不能作为无形资产入帐,形成企业的无形资产。

(二)或有事项

或有事项是指在未来某事件发生或不发生的情况下,最终会带来收益或损失,但现在无法确定的情况、条件或因素。这些事项不正式列入会计资料之中,但这些事项有可能发生,一旦发生便会改变企业的财务状况。这使得企业不得不对它们予以足够的重视,对它们的潜在影响加以考虑。

(三)为他人担保的项目

企业有可能以自己的一些资产为他人承担某种责任,比如为他人获得银行贷款提供担保,为他人购置物资担保等等。这些担保是企业潜在的负债。如果为其提供担保的人经营上出了问题,企业将负有联带责任或受联带牵累,这种潜在的负债也有可能改变企业的财务状况。

财务情况说明书是企业的生产经营状况、利润实现和分配情况、资金增减和周转、税金缴纳及各种财产物资变动情况;会计政策的说明,主要揭示会计核算方法的变更情况;对本期或者下期财务状况发生重要影响的事项;资产负债表日后至报出财务报表前发生的对企业的财务状况变动有重大影响的事项等。这些情况都将影响企业的财务状况和经营成果的变化。

企业间不同的会计核算方法将导致不同的经营成果和财务状况。譬如,存货计价可以采用先进先出法或后进先出法,两种方法下销售成本,期末库存、利润都存在差异。又如,对于固定资产的折旧方法的规定,即使企业的经营状况一样,也会因采用折旧方法不同,而使经营成果有所区别。因此,即使两个企业同属一个行业,也会由于会计处理方法不同,而使财务比率不同。

篇（3）

财务报表分析产生于19世纪末20世纪初。最早的财务报表分析主要是为银行服务的信用分析，银行通过财务分析来判断客户的偿债能力。随着资本市场的形成，逐渐发展出盈利分析，财务报表分析由主要为贷款银行服务扩展到为投资人服务。此后，社会筹资范围日益扩大，公众进入资本市场和债务市场，投资人要求的信息更为广泛。财务报表分析开始对企业的盈利能力、筹资结构、利润分配进行分析，发展出比较完善的外部分析体系。当公司组织发展起来以后，财务报表分析由单纯的外部分析扩大到以改善内部经营管理为目的的内部分析。经理人员为了提高盈利能力、增强偿债能力、控制财务风险，以取得投资人和债权人的支持，充分利用企业内部数据，分析经营管理中的问题，增强决策的科学性、合理性，形成了较为完善的内部财务分析体系。

现行财务报表分析体系的问题

（一）财务报表的真实可靠性问题

财务报表分析的前提条件之一就是要求报表数据真实、可靠。虚假的财务报表，无论采用什么先进的财务分析技术也是枉然，分析得出的结论当然也不可能正确，不可以作为财务决策的依据。而财务报表的外部使用者不能左右财务报表的真实性，只能被动的使用信息，因此，这成为财务分析难以避免的局限性之一。

（二）历史成本计量资产价值的不足

长期以来，历史成本计量属性是传统会计计量的核心。历史成本法具有较强的客观性和可验证性等优点，但也存在诸多缺陷。当社会经济环境和经济水平发生较大变化时，采用历史成本计价难以全面、客观、公正地反映企业所拥有资产的真实价值和经营规模。此外，由于货币时间价值的作用和物价变动因素的影响，随着时间的推移，将会使历史成本与市场价值产生越来越大的偏差，尤其是在物价变动幅度较大的时候更是如此。因而，以历史成本计量资产价值，它所反映的企业财务状况的真实性也必然含有“水分”。在这样的前提下进行财务报表分析，其结论的客观性、可靠性值得进一步商榷。

（三）企业无形资产价值难以确认

在知识经济的条件下，企业的价值创造模式发生了较大的变化，无形资产对企业价值创造的贡献越来越大，日益成为企业生存和发展的一种核心资源。无形资产在企业资产中所占的比重日益增加，例如在英美等发达国家，其无形资产价值一般占到企业资产总额的50%~70 %，而且一直呈上升趋势。这一趋势在我国的企业，尤其是高新技术企业也明显的显现出来。不足的是，我国目前对无形资产项目确认必须满足两个条件：第一，该项目在促使企业获得经济利益方面的作用以及发挥这种作用的能力能够被证实；第二，取得该项目的成本能够可靠地计量。按照上述原则，企业的无形资产价值不能得到客观的反映，如自创的非专利技术、自创的商誉由于支出无法确定，而不能确认为企业的无形资产，这无疑会低估企业的价值，使企业资产的账面价值与实际价值严重背离，进而歪曲财务报表分析的结论。

（四）比较标准的不确定性

比较分析是财务报表分析的重要方法之一，比较分析的关键在于选择合理、客观的比较标准，这些标准通常包括本企业历史数据、同行业数据和计划预算数据等。不同的比较标准所得出的分析结论会大相径庭。例如在横向比较时使用同业标准、同业的平均数，只起一般性的指导作用，不一定有代表性，不是合理性的标志。趋势分析时以本企业历史数据作为比较基础，而历史数据反映的是过去的经营状况，并不代表数据的合理性。企业经营的环境是变化的，利润相对历史有所提高，并不一定说明已经达到应该达到的水平，甚至不一定说明管理有了改进。同样，在进行实际与计划的差异分析时，以计划预算作为比较基础，实际和预算的差异，有时是预算不够合理造成的，而不是执行中有了什么问题。由此可见，比较标准的确定对财务报表的分析结论有较大的影响，标准的不确定性也就成为财务报表分析的局限性之一。

完善财务报表分析体系的对策建议

对于财务报表的真实性问题，财务分析人员可以通过一些方法的实施，对财务报表的真实性作一个概率上的判断，这对于财务报表分析结论的使用者判断分析结论的可靠性是有价值的：首先，财务分析人员应该注意财务表是否规范，对于不规范的报表，其真实性也应受到怀疑。其次，要注意财务报表的信息披露是否完全，如有遗漏，则违背了信息披露的充分原则，信息遗漏很可能是在不想讲真话、也不能说假话的情况下形成的。这样的财务报表，真实性无疑要大打折扣。第三，要注意分析数据的反常现象。反常的数据如果没有合理的原因，则要考虑数据的真实性和一贯性是否有问题。最后，应该充分注意审计报告的意见及相应的会计事务所的信誉，以此作为对财务报表真实性判断的一个依据。

对于采用历史成本法所存在的诸多缺陷，笔者认为采用重置成本计价的方法，能够较好地弥补这一不足。重置成本法又称为现行成本法，是指在当时的生产技术条件和市场价格水平下，重新购置同样的资产所需要的全部支出，它既能比较客观、公正地反映企业资产的真实价值，又能比较真实地反映企业的经营实力和资产存量。利用重置成本法对资产进行计价，可以促进资产的投资和管理，从而使资产的资源得到最有效的配置和最充分的利用。在此基础上，对不同企业的财务报表进行分析，使得各个不同企业的资产存量由于处于同一市场条件下而变得更加具有可比性，当然也能更真实的反映企业的价值，进而增强财务报表分析结论的真实性、可靠性。

对由于无形资产的确认而引起的财务报表分析的局限性问题，可区别不同情况采取不同的方法予以处理。例如，专利权、商标权等须经有关部门批准后才能确认的无形资产，其最后入账价值不仅要包括依法取得时发生的注册费等相关支出确定，还应包括研究开发费用。在会计处理时为防止开发项目可能遭受的失败，在相应无形资产没有正式取得之前发生的研究开发费用，可以考虑作为一项长期资产处理，并增加研究开发费用科目予以核算，待开发成功后再进行资本化，转入相应无形资产成本。如研究开发失败，则予以费用化，转入当期损益。对于非专利技术，由于无须经有关部门批准承认，因此最终入账价值应以研究开发费用为准，具体的操作可以参照上述方法。对于商誉，由于它与企业整体资产不可分割，对形成的成本费用也无法单独准确地划定，其入账价值可通过聘请中介机构评估予以确认。

在进行财务报表分析时，比较标准的不确定性会对财务分析结论的可靠性产生较大的影响。为了克服这一局限性，通常应该遵循以下原则：首先，在横向比较时，同业标准的确定用样本企业平均数替代整个行业平均数，相比较而言，以样本企业平均数作为同业标准不仅在操作上可行，而且更具有代表性，更能客观的反映行业的真实水平。其次，在进行趋势分析时，应正确判断历史数据作为比较标准的合理性，不能仅仅关注数据大小的变化，而应该结合企业经营环境小心求证、得出分析结论，也就是说在数据对比时，应该剔除由于企业经营环境变化所引起的数据差异。第三，在进行实际与计划的差异分析时，不能仅仅凭超额完成计划或未完成计划就简单认为是经营管理控制有效或者是失效，而应结合经营环境的具体状况、计划的合理性进行分析并得出结论。总之，在进行财务报表分析时要准确理解比较标准，明确标准使用的前提条件和适用的范围，避免分析结论的简单化、绝对化。

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中图分类号:F23文献标识码:B 文章编号:1009-9166(2009)08(c)-0072-01

一、商誉的特性

从新《企业会计准则第6号―无形资产》,新《企业会计准则第20号―企业合并》都可以看出,新准则对商誉赋予了新含义。它代表了合并中取得的由于不符合确认条件未予确认的资产以及被购买方有关资产产生的协同效应或合并盈利能力。为了准确理解新准则关于商誉的新规定,笔者从以下四个方面说明商誉其特殊性:1、商誉不能确定为无形资产。无形资产第三条规定,无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币资产。无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地所有权、特许权等。由于合并产生的商誉无法与取得企业本身分离,不具有可辨认性,不能确定为无形资产。2、商誉分为自创商誉和外购商誉。目前国内外对此观点颇多,综合来看,可以认为自创商誉是企业各构成要素在现有组合方式下的协同效应产生的价值。外购商誉是购并双方企业各构成要素在预期的组合方式下期望的协同效应产生的价值。而准则里需要确认的商誉是企业合并形成的外购商誉。3、只有非同一控制下的企业合并成本大于合并取得被购买方各项可辨认净资产公允价值份额的差额才确认为商誉。对于同一控制下的企业合并,“合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值差额,应当调整资本公积;资本公积不足冲减的,调整留存收益”。该合并方式以账面价值作为计量基础不会产生商誉,因此只有非同一控制下的企业合并才会确认“正商誉”。而非同一控制下,合并成本小于可辨认净资产的,应计入当期损益。4、不同的合并方式下商誉在不同的报表反映。在企业合并准则的应用指南中将企业合并划分为吸收合并、新设合并和控股合并3种形式。吸收合并和新设合并由于被收购方的法人资格注销所以要作为购买方账簿及个别财务报表中的资产列示。而控股合并方式下商誉只计入合并当期损益,对本公司个别报表没有影响。

二、对新准则下商誉处理的思考

1、对负商誉的处理不妥。由于非流动资产的公允价值,可能并不如流动资产公允价值可靠,出现负商誉可能是由于非货币性资产价值被高估引起的,因此应首先按比例冲减其公允价值,符合谨慎性原则。然而,我国对合并中取得的资产、负债的公允价值形成的负商誉直接计入当期损益。在控股合并的情况下,仅对合并报表产生影响,而在吸收合并的情况下,负商誉所确认的营业外收入不加摊销的当期全部确认,可能对报表产生十分大的影响,不符合准确性原则。2、合并财务报表是在个别财务报表的基础上合并调整的结果,商誉作为一项经济资源在个别财务报表中未得到确认,就不应出现在合并财务报表中。从编制合并财务报表的意义上来说合并财务报表提供的是合并范围内经济主体的整体财务状况、经营成果和现金流量,不是对合并范围内经济主体的整体财务状况、经营成果和现金流量的再确认,对个别财务报表未确认的资产在合并财务报表中进行确认的做法值得怀疑。3、确认时,商誉的计量按公允价值,但合并商誉的数额未必准确。我国目前资本市场仍不健全,在换股合并下购并企业换出股票的价值难以确定,被购并企业净资产的公允价值也并不准确;从企业的购并动因来看,购并企业有可能为了其他目的(如协同效应、多元化经营等)愿意支付超过被购并企业公允价值这一差额。

三、关于商誉处理的建议

针对前述商誉会计存在的问题,笔者认为应从以下方面着手改进:1.明确企业商誉确认标准。商誉的本质是能为企业在未来带来超额利润。应将企业有无获取超额利润的能力作为确认商誉和负商誉的定性标准,将获利能力的大小作为商誉的定量标准。超额收益绝非凭空产生,在企业中必然会有其积极作用的资本,即“商誉”;反之,若等量资本获得低于市场平均利润率的利润,则说明该企业中有起消极作用的资本,即“负商誉”。可见,对于“负商誉”的处理,比较新会计准则下全额摊销的做法,将负商誉看作是对购买企业所付出代价的一种事前补偿,分期摊销,其计量更符合实际。2.制定独立的商誉准则。从商誉与无形资产两个概念产生的历史来看,商誉的产生早于无形资产。20世纪以后,专利权、商标权、著作权、专有技术等一系列无形要素得到辨认并从笼统的“商誉”概念中剥离出来,统称为“无形资产”。由于商誉不可辨认,其会计处理不仅有着特殊之处,且远比“其他无形资产”复杂。因此,对它单独制定会计准则具有一定的必要性。在购并商誉的数额越来越多的今天,按照重要性原则,制定单独的会计准则,并且在会计报表中单列项目进行披露,也是大势所趋。3.完善资本市场体系,提高会计信息质量。完善资本市场体系,加强资本市场基本制度建设,改进商誉会计,为提高会计信息质量创造条件。我国目前商誉会计内相关性与可靠性均很低,发展评估业、完善公允价值的计量、进一步完善资本市场等都是必要的工作。随着财务会计理论的发展和对商誉研究的深入,商誉会计问题定会得到妥善解决。然而在框架结构的基础上,规范出一套完善的适应经济发展并能将其有效地贯彻到具体的实务中去的现行商誉会计理论体系,仍然是一项长期而艰巨的工作。需要社会各界的共同努力才能完成。

作者单位:重庆工商大学会计学院

作者简介:李利,(1984-),女,汉族,四川简阳人,重庆工商大学会计学院05级财务管理1班学生。黄婉婷,(1987-),女,汉族,四川成都人,重庆工商大学会计学院05级财务管理1班学生

参考文献:

[1]财政部注册会计师考试委员会办公室.会计[Z].经济出版社,2008

[2]吕佳桥.新会计准则实用操作详解[M].上海财经大学出版社.2007

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一、浙江上市公司无形资产信息披露现状分析

（1）无形资产信息披露情况分析。本文通过2011～2013年浙江省上市公司中随机抽样的40家公司三个年度财务报告的分析整理，得到了表1的无形资产信息披露情况分析表。从表1显示来看，浙江省上市公司无形资产信息披露数量从2011年的32家到2013年的38家，比例呈逐年上升，上市公司对无形资产信息披露工作越来越重视。

（2）无形资产内部研发项目列报状况分析。本文通过2011～2013年浙江省上市公司中随机抽样的40家公司三个年度财务报告的分析整理，得到了表2的上市公司无形资产内部研发项目列报状况分析表。从表2可见，有开发支出项目的披露报告从2011年从31家上升到35家，上升了12.9%，开发支出项目金额也从2011年的132亿增长到2013年的246亿，增长率高达86.37%，由此可见浙江省上市公司自主开发意识不断增强，投入的开发支出费用也成倍增长，这些都是企业重视无形资产管理的表现；表中还显示在附注中披露无形资产信息的上市公司从2011年的30家到2013年的32家，附注披露的企业数所占的比重较高.可见我省上市公司在无形资产信息披露过程中越来越侧重于报表附注披露的方式，这是规范企业无形资产信息披露过程中的好现象。

（3）无形资产报告质量分析。本文根据随机抽取的40家浙江省上市公司2013年度报告中的审计报告中的审计意见分析整理，其中对无形资产信息披露出具无保留意见的分为优良，出具有保留意见的分为及格，出具否定意见分为不及格，整理得到下表无形资产报告质量分析表。由表3可见，2013年40家样本公司中有35家公司属于报告良好及格，占总量的87.5%，而质量不及格的企业只有5家，这说明浙江省上市公司无形资产报告的整体质量较好，但仍有少数上市公司报告的质量不高，部分上市公司的无形资产报告只是走走形式，无形资产的信息披露质量还有很大的提升空间。

二、浙江上市公司无形资产信息披露存在的问题

（1）无形资产信息披露不完整。无形资产披露的不完整主要是由于无形资产确认和计量的不完整导致的。根据现行会计准则的规定，对无形资产的确认，首先必须是企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产，其次还应同时满足以下两项条件：一是与该资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业。二是该资产的成本能够可靠计量。显然，只有外购或投资转入的无形资产符合以上标准，其价值才能被计入无形资产并在表内披露。但许多无形资产的支出和未来收益有很大的不确定性，以及其对未来收益的非完全独占性，如自创商誉、企业文化、人力资本和营销渠道等能为企业未来超额获利能力的无形资产支出信息却无法在报表中披露，即使是企业自创的无形资产在按法律申请取得后能登记入账的也只是其中极小部分的注册费、律师费等支出。因此，企业无形资产价值并不能得到全面的体现，这大大限制了对特定无形资产信息和公司整体业绩的披露。而后者在现有的知识经济和市场竞争格局下，对企业的发展影响日益重大，对投资者正确判断企业的投资价值也尤其重要。

（2）无形资产信息披露内容不充分。按现有会计准则规定，企业的资产负债表中只确认已入账的无形资产价值，且只能以其推余成本列示。因此，所确认的无形资产只是一个总括的情况，不能为信息使用者提供具体的项目、来源、产生的经济效益等详细情况。使用者也就无法据此判定企业无形资产的科技含量和获利能力，由此可能误导投资者做出正确的投资决策。

（3）无形资产信息披露不规范。现有的上市公司中大多数在财务报表中披露了无形资产的项目，有的还在报表附注中进行了详细的说明，但是通过分析发现，不少上市公司信息披露的随意性很大，除企业会计准则规定的会计科目外，以具体事件名称代替无形资产科目的情况相当普遍，导致无形资产的项目名称繁多且不规范，个别公司披露了“其他”项目，但对其没有做出适当的说明，在一定程度上给信息使用者的理解和决策带来困难。

（4）信息披露相关性较差。相关性是衡量会计信息质量的重要标准。在现行会计制度和会计准则中，无形资产的主要计价基础是历史成本，自行开发的无形资产在依法取得时按发生的注册费和律师费等入账，而这往往只占其研发成本的极小比例。因此，在现行会计报告中无形资产披露的信息属于历史信息，而对公司投资者决策而言，更关注的是上市公司的现有价值和未来盈利能力等信息。所以，现有的无形资产披露的历史信息与公司投资者的决策相关程度较差，甚至严重脱节和偏离，影响了投资者决策的正确性，加大了投资者的投资风险。

三、我国上市公司无形资产信息披露现状的改善措施

（1）进一步完善现行无形资产会计规则。进一步完善和规范现行的会计准则的《具体会计准则-无形资产》和一些细则规定。首先，统一无形资产的各级名称，对实质内容相同的无形资产项目应以统一的名称列示于财务报表中，以便于不同公司间的横向比较。其次，统一规定无形资产的层次，所有无形资产项目都需要列明它的级次，尤其不能省略二级科目直接列示三级科目。再次，逐步放松无形资产会计确认条件，如对于自创品牌和商誉等能否考虑通过独立的专业评估公司进行评估后入账。最后，增加无形资产信息披露强制性规定的内容。

（2）丰富无形资产会计信息披露的方式，拓宽无形资产会计信息披露的内容。在现行的财务报告的基础上，对无形资产会计信息披露的方式加以改进，可采用财务报表、报表附注、文字说明等定量、定性的方式进行无形资产会计信息的披露。1）在资产负债表中，除了披露无形资产总净值和减值准备外，还要应对企业发展有重大影响的、可计量的无形资产进行分类披露。2）通过报表附注披露在财务报表中不能确认和计量的无形资产的重要信息，如无形资产来源、预计摊销期限、研发活动、对公司生存和发展的影响等相关信息。3）通过财务状况说明书，披露揭示无法用货币计量的无形资产相关信息，如公司文化、商誉、品牌、人力资源、营销渠道等对公司竞争能力和长远发展有重要影响的要素情况。

（3）提高无形资产会计信息披露的科学性。无形资产的特点不仅是无实体形态，更重要的是其给公司带来的经济利益的高度不确定性和较大的投资风险，对投资者的决策也越来越重要。因此，必须提高上市公司无形资产信息披露上的科学性。1）合理计量无形资产的价值。应披露在不同计量方法下（如历史成本、重置成本、未来现金流量现值等）同类无形资产的不同价值、升值空间等重要信息。2）对重要的无形资产研发费用要单独核算。要及时确认和计量、正确核算其研发成本，并在项目研发成功后及时进行资本化处理。3）强制要求公司披露无形资产的营运风险。

（4）加强无形资产信息披露力度，健全公司治理结构。首先，作为证券市场监管的主管部门――证监委和交易所。一方面，要不断充实和完善相关的法律法规，使其更具有针对性和可操作性；另一方面，要不断提高监管的技术和水平，强化对上市公司无形资产信息披露监管力度，提高上市公司无形资产信息披露的透明度和可信度，从而促进证券市场健康发展。其次，作为证券市场卫士的注册会计师。要充分意识到其执业水平的高低和执业质量的好坏，将切实关系到上市公司财务信息的真实性和准确性，从而影响到投资者对上市公司的正确评价。因此，必须恪尽操守，认真履行应尽职责，把好上市公司无形资产信息披露的审核关。最后，还要充分重视和发挥新闻媒体的舆论监督作用。应该肯定在我国证券市场的每一步发展过程中都离不开新闻媒体，尤其是专业新闻媒体舆论的强大监督作用。

（5）上市公司自身应重视并规范无形资产的信息披露，做好内部的无形资产信息系统管理工作。改善无形资产的信息披露情况，最关键的是要增强上市公司管理层的意识，上市公司管理层必须意识到提高无形资产信息披露的透明度，可以为其外部融资建立一个通畅的信息渠道，从而降低其在资本市场上的融资成本和被恶意收购的风险而要做好上市公司无形资产信息披露工作，建立和完善上市公司内部无形资产信息管理系统是提高无形资产信息披露工作的基础，上市公司只有建立一整套无形资产信息收集整理和汇总等工作系统，才能全面正确地进行无形资产的核算，提高无形资产会计信息的质量。为此，上市公司要重视会计队伍建设和现代信息管理技术建设与应用，从而提高无形资产的管理和信息披露水平。

参考文献：

[1]何芳芳.浅谈上市公司无形资产的信息披露[J].商业会计，2012（5）：59-61.

[2]徐伟刚.浙江上市公司无形资产会计信息披露研究[J].中国证券期货，2010（10）：39-40.

[3]朱扬荣.上市公司无形资产信息披露研究[J].时代金融，2012（33）：207-224.

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一、引言

乐视网成立于2004年11月，2010年8月

12日在中国创业板上市。长期以来，乐视网致力于打造垂直整合的“平台+内容+终端+应用”的生态模式，业务领域涵盖互联网视频、影视制作与发行、智能终端、大屏应用市场、电子商务等。本文x择乐视网自公开上市以来的财务报表为研究对象，在研究其现状的同时，也在其蓬勃发展过程中发现了一些问题，并就此提出了一些对策与建议。

二、乐视网财务指标分析

（一）偿债能力分析

由表1可以看出2010～2015年，乐视网的流动比率呈现出先迅速下降，后逐渐稳定的趋势。其短期偿债能力较弱，财务风险较大，债权人保障不足，速动比率与流动比率的数值相近。本文选取资产负债率作为衡量企业的长期偿债能力的指标。我国公司法规定上市公司的资产负债率不得高于70%。自2010年至2015年，乐视网的资产负债率呈现出不断上升的趋势，由2010年的不到10%到2015年的77.53%，说明该公司的长期偿债能力不断下降，应引起足够的重视。

（二）资产运用效率分析

由表2可以看出近6年来，乐视网的流动资产周转率、固定资产周转率均呈现出上升的趋势。尽管流动资产和固定资产周转率均不断上升，但总资产周转率却在不断下降，这是由于公司的无形资产所占的比例较大，公司应当重点加强对无形资产的管理。

（三）盈利能力分析

由表3可以看出，自2010年至2015年，乐视网的销售净利率呈现出不断下降的趋势，销售毛利率也呈现出不断下降的趋势，说明成本占收入的比重越来越大。然而，销售费用占营业总收入的比重却呈现出不断下降的趋势，说明销售费用并不是引起营业总成本增加的主要原因。公司现阶段应该注意控制成本，逐步提高销售净利率。

三、乐视网财务状况综合分析

杜邦分析销售净利率、资产周转率和权益乘数共同决定了净资产报酬率。净资产收益率与这三个指标均成正向变动关系。从表4可以看出，自2010年以来，乐视网的净资产报酬率呈现出不断下降的趋势，2015年稍有回转，但远不及前几年。由前面的分析可知，销售净利率下降的原因主要是成本的提高，因此公司应重点加强成本管理。与此同时，权益乘数不断上升，财务杠杆的提高虽然能够帮助乐视网获取财务杠杆收益，但与此同时发生财务风险的几率也大大提高，很有可能面临债务风险，因此乐视网应加强公司的财务风险管理。

四、结论与建议

（一）加强成本管理，提高盈利能力

通过上文的分析，我们可以得知，自2010年以来，乐视网的销售毛利率呈现出不断下降的趋势，说明营业成本占营业收入的比重不断上升。要想提高盈利能力，公司现阶段的主要任务是控制成本。

（二）改善资本结构，控制财务风险

在2015年的时候，乐视网的资产负债率已高达77.5%，已经超过了公司法规定的70%。虽然较高的财务杠杆会给企业带来一定的财务杠杆利益，但是过高的负债比率会使企业面临巨大的财务风险。对此，首先，公司要适当减少流动负债以减轻公司的偿债压力。其次，公司应扩大融资渠道，比如采取股权融资的方式。

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主流处理方法有三种：一是全部费用化，计入当期损益。这种观点以美国财务会计准则为代表。二是全部资本化，确认为无形资产，采用这种方法的国家是荷兰。三是介于前两种极端方法之间的“有条件的资本化”方法，即只有符合一定条件的研究与开发支出可资本化，否则应在发生当期计入损益。国际财务报告准则(IFRS)第38号规定，企业应将自行研发过程划分为研究阶段和开发阶段，其中，研究阶段发生的支出或费用应确认为当期损益；而开发阶段则可能产生应予确认的无形资产。

我国2006年颁布的《企业会计准则第6号――无形资产》(以下简称新准则)规定符合一定条件的开发阶段的支出可予资本化，与国际财务报告准则的规定大体一致。

新准则规定上市公司自2007年1月1日起执行，至今已满三年。全面了解我国上市公司对其内部研究开发费用的披露状况可以为以后年度年报的披露质量提供借鉴。

二、研究对象和样本统计

笔者以2007～2009年年报和半年报为研究对象，查阅在这期间有“开发支出”科目余额的公司的财务报告，以考察研发费用会计信息的披露质量。

截止至2009年12月31日止，A股(非ST)上市公司数达到了1540家。中期报告和年度报告的资产负债表中列示“开发支出”科目余额的公司数统计结果如表1。

三、上市公司内部研究开发支出信息披露的规定

(一)新准则对企业内部研究开发支出的规定

新准则第七条规定企业内部研究开发支出，应当区分研究阶段支出和开发阶段支出；研究阶段的支出应当于发生时计人当期损益，开发阶段的支出在同时满足五个条件时才能确认为无形资产。这五个条件为：(1)完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；(2)具有完成该无形资产并使用或出售的意图；(3)无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；(4)有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；(5)归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。同时，新准则第十三条规定以前期间已经费用化的支出不再调整，第二十四条规定上市公司应当披露计人当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。

(二)证监会的信息披露规定

2007年2月2日证监会了修订的《公开发行证券的公司信息披露编报规则第15号――财务报告的一般规定》(证监发[2001]1160号)，于之日起执行。其中第三章财务报表附注第二节会计政策、会计估计和前期差错的第十八条(十五)规定：“划分公司内部研究开发项目研究阶段支出和开发阶段支出的具体标准。”第五节财务报表项目附注的要求第三十二条(二十)规定：“同时，披露本期发生的内部研究开发项目支出总额，以及计入研究阶段支出金额和计入开发阶段的金额。”2010年1月11日证监会又对该一般规定进行了修订，制定了内部研究开发支出在财务报表附注中的披露格式，要求上市公司2009年财务报告按此规定执行。

四、研究开发支出信息披露质量调查

(一)信息披露的财务报告位置和披露项目

上市公司财务报告披露研究开发费用情况最经常出现在董事会报告、财务报表附注中。财务报表附注的披露内容主要包括两个部分：一是在主要会计政策说明中解释对内部研究开发费用的会计处理方法，二是在主要会计项目余额说明中列示研究开发费用的来龙去脉。根据笔者的手工数据统计，揭示研究发费用的主要会计项目除了“开发支出”科目，还有“长期待摊费用”、“其他应付款”、“专项应付款”、“政府补助”和“支付的其他与经营活动有关的现金”等，尤以“支付的其他与经营活动有关的现金”项下披露的研发费为多，且名称繁多，如研究与开发费、科研费、技术开发费、技术服务费支出、技术转让费、课题研究费、项目前期费用等等。

(二)信息披露质量的评价方法

财务报表附注中“重要会计政策和会计估计”说明项对企业内部研发费用的会计处理方法做出解释。笔者分3个层次进行考量：

(1)无说明和解释(或仅提及)；

(2)按照新准则第七条、第八条、第九条、第十条对企业内部研究开发支出的会计政策进行了说明和解释，

(3)除按照新准则以上条款进行说明和解释外，还单独披露了企业自身判断研究项目进入开发阶段的标准。

财务报表附注中“重要报表项目的说明”说明项披露“开发支出”科目的构成或当期增减变动情况。我们亦分3个层次进行考量：

(1)无“开发支出”科目的解释与说明(或仅列示期初、期末余额)；

(2)列示“开发支出”项目的期初余额、当期增减金额和期末余额，

(3)分别研究阶段、开发阶段详细列示当期投入的研发费用以及期初余额、增减变动金额和期末余额。

除以上考察的披露标准，我们还注意了财务报告中是否有其他体现企业内部研发支出的项目。笔者主要查看了董事会报告是否对公司当期的研发投资项目进行了解释说明；现金流量表附注中“支付的其他与经营活动有关的现金”明细项目、利润表附注中“政府补助”明细项目、“管理费用”明细项目以及资产负债表中“长期待摊费用”、“专项应付款”等明细项目中是否涉及企业当期的研究开发费用。研发费用会计准则披露执行的分析项目、级别及判断标准见表2。

(三)披露质量调查结果

考虑到2007年是执行新准则的第一年，按新准则第十三条的要求，对以前年度已经费用化的研发支出不再进行追溯调整，故一般情况下2007年财务报表“开发支出”科目应无期初余额。而到新准则执行的次年及以后年度，则可能出现虽然财务报表“开发支出”科目余额为零或空白，但当期仍有研发费用的发生，只是由于不符合资本化条件而计入当期损益了。因此，笔者共获取了130份上市公司2007年财务报告和170份2008年财务报告。扣除当年新上市的公司数，最后得到118份2007年财务报告都和162份2008年财务报告。我们就这些财务报告对公司内部研发支出的披露情况进行重点考察。最终形成了表3的考察结果。

1　整体质量

整体上看，2008年的披露情况较2007年度更符合准则要求，披露的规

范化和透明度均有不同程度的提高。如在会计政策披露项目中，没有对研究开发支出会计处理政策进行说明和解释或仅仅提及(披露等级为1-)的公司比例从2007年13.13％降低至2008年的11.84％；而根据公司本身研究开发项目实际流程具体制定了划分研究阶段和开发阶段的标准(披露等级为1+)的公司比例从2007年的8.08％上升至2008年的14.48％，增幅达到79.2％。在研发支出金额披露项目中，未对“开发支出”科目进行说明或只列式期初期末余额(披露等级为2-)的公司比例2008年较2007年降低了约5个百分点；超过半数的公司按照证监会财务报告信息披露规定对研究开发项目分研究阶段和开发阶段进行了详细的披露，既披露了当期公司投入的研发费用，总额，也明示了本期费用化和资本化研发支出的金额，新准则得到了较为有效的执行。

2　披露中存在的问题

(1)会计政策披露中存在的问题

处在会计政策披露项目中间等级(即披露等级为1)的公司比例占绝大多数，2007年为78.79％，2008年为73.68％，说明大部分公司注意到了新准则内部研究开发支出会计政策的变化，对以前年度财务报告披露的会计政策进行了修改和补充，但具体披露划分研究阶段和开发阶段标准的公司数过少,2007年只有8家，2008年为22家。这暴露出多数公司只是“照搬”准则的条款，而缺乏对划分项目的研究阶段和开发阶段的职业判断，为操纵利润留下了隐患。

新准则和国际财务报告准则都明确规定了研究和开发的定义。研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。但研究和开发还是有很广泛的含义。为防止企业操纵利润，国际财务报告准则规定，如果主体不能区分创造无形资产的内部项目的研究阶段和开发阶段，那么该主体应该将项目的支出视同仅在研究阶段发生来处理。但新准则没有类似的规定，因此企业可操作的空间仍然很大。严格制定研究和开发阶段的判断标准，防止企业利用费用化和资本化调节利润，可以说是新准则在执行中面临的一大难点。

(2)研究开发支出金额披露中存在的问题

问题一：少数公司财务报表披露出现错误或更正。根据表3的统计结果，2007年共有18家上市公司年度财务报告在披露研究开发金额时出现了错误或更正。我们注意到其中有9家上市公司“开发支出”科目有期初余额，前面已经提到，新准则要求对以前年度已经计入费用的研发支出不再进行调整，2007年是准则执行的第一年，只需将当年发生的研究开发费用按准则披露，但这些公司的年报出现了期初余额。出现了对报表进行更正的情况，主要是对2007年“开发支出”余额进行更正。除此之外，还有其他的披露错误。比如，把“计人开发阶段支出金额”放在了“计入研究阶段支出金额”；研发支出总额和明细项目金额之和不等。较严重的是前后两期披露的开发支出余额不相等，但公司并未作出更正公告；开发支出转入无形资产的金额与无形资产科目披露的金额不相等。

问题二：只在财务报表中列示了“开发支出”项目及其金额，没有在财务报表附注中予以说明。2007―2008年均有20多家上市公司只是在合并资产负债表中列示了“开发支出”项目金额，却没有在财务报表附注中说明研发支出的具体金额及其列支情况。如果当期研发投入金额占当期营业收入或利润总额的比例不高，不影响会计信息的重要性尚可；但笔者发现有上市公司该比重高达40％，仍未在财务报表附注中予以披露。

问题三：对研究开发支出费用化和资本化的理解有误，认为开发阶段的支出即为资本化金额。正确的理解应是公司应区别项目的研究阶段和开发阶段，开发阶段的支出符合一定条件的才能资本化，否则应转入当期损益。

问题四：没有分研发项目、亦没有区分研究阶段、开发阶段分别披露当期发生的研究开发费用。很大一部分公司出现了这样的披露情况。如下面一种有代表性的报表附注披露形式(见表4)：

该披露(为2008年财务报表)不存在计入当期损益的研究支出和开发支出，只列示(发生)了资本化的开发支出，也未对项目研发进展情况做出任何说明。按常识，对一个研发项目而言，研究阶段是必需的。对此可能的解释是，该研究开发项目的研究阶段在上个会计期间已经结束，本期进入开发阶段。对于某一个研究开发项目在某一期发生这种情况并不足为奇，但是如果每个会计期间都是如此的话，就很难合理解释了。其次，是不是所有进入开发阶段的支出都能形成期末“开发支出”科目的余额。从实务来看，同时满足研发支出资本化的五个条件并不容易。因此，有近半数的公司在研发过程中除可予以资本化的开发支出以外，不存在任何转入当期损益的开发支出，其中当期计入开发支出的金额占当期利润总额的比例最高的达到了60％。如果将这部分开发支出按照旧准则计入当期损益，对其业绩的影响无疑是巨大的。一方面说明上市公司对新准则的理解执行不到位，二则有操纵利润之嫌。

问题五：没有披露本期开发阶段支出的转出情况，即无法确定当前减少的开发阶段支出是计人当期费用还是资本化计入无形资产。如某公司2008年年报附注中对开发支出项目的披露(见表5)：

根据如上披露，本期开发支出科目期初余额为169 965.03元，本期开发阶段发生费用130 805.45元，共计300 770.48元，扣除二氯醋酸项目本期的结转金额35 326.04元，正好为期末开发支出科目的余额，但此项减少的开发支出是费用化还是资本化了，即研发项目的成败不得而知。

问题六：财务报表间项目不能相互验证。目前上市公司在财务报告中的不同位置披露当期研发费用(如前所述)，遗憾的是，不同位置的披露并不能前后验证。如在合并资产负债表重要项目注释中披露了研发阶段发生的计人当期损益的研究支出，但鲜有上市公司在“管理费用”项目中做出详细注释，即使有提及，也不能相互验证。绝大多数上市公司的合并利润表附注中都列示了“政府补助”的明细项目，其中占很大比重的就是政府对企业研发资助的拨款或奖励，但没有公司说明这些拨助资金的去向。

五、结论和启示

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一、知识经济对传统会计的冲击

传统的会计计量模式以公认会计准则（GAAP）为指导，采用了历史成本的计量原则。这种会计模式正面临着知识经济的严峻考验。

1无形资产成为会计核算的核心内容。在知识经济时代，无形资产在企业资产总额中所占的比重越来越大，尤其在高新技术领域，衡量企业价值的主要标志不以物质资源为主，而是以无形资产为主。在这种情况下，企业拥有的无形资产如专利权、版权、商标权、专营权、土地使用权、商誉等都将正式纳入会计系统进行管理和核算。传统会计系统中确认的无形资产大部分是外购无形资产，自创无形资产不作为资产在账面上反映。这样，一方面使企业的无形资产不能得到全面的体现；另一方面，财务报表中没有无形资产的详细项目，既不利于全面衡量企业的真正价值，又不利于投资人了解无形资产的构成以及科研投入和技术含量。随着知识经济时代的全面来临，无形资产在企业资产总值中的比重越来越大，企业自创的无形资产将会正式纳入财务报表。特别是为盘活存量资源，企业间将会产生重组、购并，如何科学地、客观地评价企业的全部资产，编制出合理的财务报表，对传统会计是一个挑战。

2投资者的决策依赖于企业的未来现金流量。在知识经济时代，知识创新对于企业的生存和成功发展起着至关重要的作用，它是企业持续竞争优势的基础，同时也是企业盈利能力的基础。这一特性也就决定了在知识经济条件下，企业的盈利能力具有较大的不确定性。对于投资者决策的成败起决定作用的是企业未来的盈利能力和盈利水平，而这恰恰是历史成本会计所难以解决的问题。根据GAAP，可以在企业财务报表上进行反映的收益应当是企业已经依据权责发生制原则确认的已实现收益，是建立在收入/费用（配比）概念基础上的“收益”。这种建立在收入/费用（配比）概念基础上的“收益”不仅容易被企业管理当局所操纵，更为重要的是它不能提供有关企业未来盈利能力的信息，以使投资者对企业的发展前途和投资价值做出判断。因此，如何科学地反映企业未来的盈利能力，向投资者提供相关信息，对传统会计也是一个挑战。

二、知识经济条件下的会计创新

会计作为一种管理信息系统，其核心任务就是向投资者和债权人提供相关与可靠的财务信息，以帮助他们做出正确的决策（决策有用论）。其中，相关的信息是指投资者能够用来评估企业未来经济发展状况的信息，而可靠的信息则是指未被管理当局操纵的信息。在知识经济条件下，历史成本会计在提供相关与可靠的财务信息方面存在着上述弊端，需要进行较大的创新。

（一）对相关无形资产实行资本化在知识经济时代，无形资产正在成为企业价值创造的主要驱动因素。从这个意义上讲，我们给出基于价值创造的无形资产定义：无形资产是指由企业创新活动、组织设计和人力资源实践所形成的非物质形态的价值创造来源。鉴于无形资产（诸如企业的研究开发能力、畅通的营销网络、高素质的人力资源等）在企业盈利过程中发挥着举足轻重的作用，继续采用历史成本原则核算无形资产，特别是将企业自创的无形资产进行费用化而不在企业的财务报表上进行反映，就不能准确地向投资者和债权人提供公司财务状况和经营成果的相关信息，甚至有可能误导投资者和债权人。因此，对于无形资产特别是自创无形资产的会计核算需要进行改进。国际上使用的自创无形资产计价方法，大致可以归纳为三种：（1）全额费用法，即将研究与开发费用全部作为期间费用，在发生时直接计入当期损益。（2）全额资本法，即将研究与开发费用在发生期内归集起来，待开发成功并投入使用时列作无形资产，分期摊销其价值。（3）成果决定法，即在研究与开发费用发生期内，设置多栏式账户专门记录其相关支出，最后按研究与开发活动的结果来决定采用何种处理方法。若已经取得成果并预期能够产生收益时，就将相关支出全部?时净环粗淙糠延没迫氲逼谒鹨妗？悸堑轿扌巫什谄笠导壑荡丛熘械淖饔茫收呷衔Φ迸灼鼻癎AAP会计对自创无形资产进行费用化的做法，采用上述第二或第三种处理方法较好。

（二）将储备确认会计作为现有会计报表的补充

1982年，FASB（财务会计准则委员会）颁布了SFAS69，要求石油天然气公司对其经营做出一些补充披露。SFAS69要求披露的其中一点，就是要求石油天然气公司对其已证实的石油和天然气储备所能产生的未来现金流量的现值做出估计和披露。这一披露的目的，是为了在未来现金流量方面，向投资者提供比以往历史成本为基础的会计报表所披露的信息更为相关的信息。这一现值会计，就是储备确认会计（ReserveRecognitionAccounting，RRA）。在知识经济条件下，企业的历史成本数据与其价值相关性极低。例如，美国最大的500家公司，其市值与账面价值之比（M/B）的平均数，从20世纪80年代初的1左右持续增长到2000年的6倍以上。这表明，每6美元的市场价值只有1美元反映在公司的资产负债表上，其余的5美元则代表了投资者对未来盈利能力的预期。知识经济所具有的不确定性使得以历史成本数据为基础编制的会计报表在提供信息方面满足不了投资者和债权人的要求。因此，在现有会计报表的基础上，应补充一张RRA报表，作为会计报表的补充，以大体反映企业未来现金流量情况以及未来收益对企业现值的影响。虽然在RRA的运用过程中，会出现诸如折现率的确定、未来现金流量的估计、主观因素过多等问题，从而会削弱会计信息的可靠性，但值得肯定的是，RRA能够提供比历史成本计量更为相关的信息。对于投资者来讲，RRA具有潜在的有用性（WilliamRScott）。

（三）以经济资产为基础改造会计系统

诺贝尔奖得主弗里德曼曾指出“资产价值是由它可能产生的未来收益所决定的”。这种将资产视为企业对一项预期权益的权利的定义，使得资产的形成不再局限于传统的法律形式或交易形式，而是将一切可能在未来给企业带来经济利益的资源都包涵于“资产”的定义之内。在这一“资产”定义的指导下，一些原来在GAAP会计模式下难以计量的项目，包括知识创造系统、独特的组织设计（如DELL以网络为基础的计算机直销系统）、独特的人力资源以及其他管理创新等可以给企业创造未来收益的项目，都可以并入会计的统一核算之中。这样，以经济资源为基础的会计系统可以将GAAP会计下许多难以计量的资产项目加以合理的计量，以向投资者和债权人提供更加相关的信息。

（四）突出财务会计报告的及时性与充分性

知识的快速更新，加大了外部会计信息使用者的决策风险。而金融工具创新、衍生金融工具的出现，更是加剧了经济的动荡。为减少知识更新所带来的决策风险，在保证会计信息真实性的基础上，外部会计信息使用者必然要求进一步提高财务报告的及时性与信息披露的充分性。鉴于上述分析，为满足外部会计信息使用者减少决策风险的需要，应对财务报告的及时性与充分性适当创新。这不仅涉及到财务报告本身结构框架的改变，而且也导致了报告所依据的会计基础理论的创新。在会计理论方面，提高及时性与会计分期假设有关，可考虑缩短报告的时间间隔，也可以根据业务经营特点，实行灵活的不等距的报告制度。同样，提高会计信息披露的充分性，从空间跨度来说，企业应提供“金字塔”式的报告结构，从最底层的原始数据到最高层的高度浓缩的信息，以适应不同使用者对“充分性”的需求差异。而从时间跨度来看，会计不但要提供“过时”信息，而且要提供“实时”信息与预测信息。可以肯定的是，随着信息技术的发展，提高财务报告的及时性与充分性将是财务报表创新的主要方向。

知识经济已经渗透到社会和经济的各个领域，同样也给会计领域带来了巨大的冲击，会计创新已经成为一个崭新的课题。无形资产的确认与计量、企业风险的管理、未来收益的计量等都是需要我们积极研究、探索的新问题。在知识经济条件下，只有进行会计创新，变革传统财务会计体系，才能更好地为投资者和债权人服务。

参考文献：

[1]尤静知识经济条件下的会计变革[J]外国经济与管理，2001（7）：44—48

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一、无形资产会计信息现状

1、无形资产会计信息失真

无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。无形资产的计量和核算本身具有的不确定性，不可避免地会带来其会计信息披露的不恰当。首先，对无形资产的核算现在还处于探索阶段，缺乏一定的理论基础，所以，也就缺乏企业所遵行的标准；其次，要提供有用的会计信息，无形资产必须用货币计量，然而，在会计核算时，不同国家、不同地区，即使同一国家、同一地区，在不同的历史发展阶段，对无形资产的评估标准也是不一样的；最后，无形资产与其他生产要索相比，其区别在于，它可以重复使用，具有报酬递增的特征，所以，在对无形资产收益进行核算时，就需要加以人为的合理估计，这也就使得无形资产收益的核算缺乏一定的客观性，具有不确定性。

无形资产计量和核算的不确定性，使会计信息披露在很大程度上带有主观性，难以提供客观的、真实的计量数据，会导致会计信息披露一定程度的失真，使会计信息的内外使用者作出不恰当的决策，从而，风险增加的可能性也因此加大。

2、无形资产难以在财务报表及财务报表附注中反映和报告

无形资产是一个内容丰富的体系，无形资产的创造主要源于企业的下述三种活动：发明创造（创新活动）、人力资本的培育和组织实践。每一类活动都会产生一系列的无形资产：发明创造可以培育出大量的技术类无形资产，包括知识产权类无形资产（如专利、专有技术等等）和非知识产权类无形资产（如技术秘诀等）；人力资本投入可以培育大量的人力资源类无形资产；而组织实践则可以形成大量的基础结构类无形资产，如企业管理哲学、企业文化、管理过程、信息技术系统和网络系统等等。然而，现行财务会计模式仅仅反映和披露了其中的极小一部分，主要是专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权、商誉等，其余的无形资产都无法在财务报表内反映和报告。现行的财务会计模式仅仅反映、披露了少数几类无形资产信息，而其余无形资产信息没有得到任何形式的反映和披露。

尽管无形资产不能确认入账，难以在表内加以反映和报告，但企业可以通过在财务报表附注自愿披露的方式披露无形资产信息。然而，目前除了西方发达国家的少数企业以智力资本报告的形式对外公开披露无形资产信息外，对大部分企业来说，如何通过表外披露的方式对外披露无形资产信息目前还是一个非常陌生的理论问题，更不用说纳入日常的信息披露实践了。实际上，即使那些已经纳入财务报表的无形资产，其信息也没有得到充分反映和披露。现行财务会计模式通常是在资产负债表的非流动资产下设置一个"无形资产"项目来合并反映无形资产信息，并在资产负债表的附注中对其作简要的解释，而没有分门别类地报告和披露这些无形资产的详细信息。

二、无形资产会计信息披露缺陷成因分析

由于现行财务会计模式本身的制约，无形资产自身的一些特殊性质也使其很难纳入现行的财务报告模式。在现行的财务会计模式下，一个项目必须符合可定义性、可计量性、相关性和可靠性四个条件才能进入会计系统。按照可定义性，一个项目只有当其（包括其所产生的未来收益）能够被企业完全拥有或控制时，才有可能作为资产确认入账，然而，无形资产一般很难满足这一要求，因为无形资产往往都与人密切相关，很多无形资产的最终产权一般都不能明确归属于企业，而是归属于企业家、经理和雇员等人力资本所有者本人或被多个产权主体所共同拥有。可计量性和可靠性也是制约无形资产确认入账的重要因素，按照可计量性和可靠性要求，一个项目只有当其能够用货币可靠地计量时才有可能被确认入账，然而，无形资产一般却很难用货币可靠地计量，因为无形资产既不存在有组织的、竞争性的市场，其所创造的未来收益也具有高度的不确定性。由于不符合资产的确认标准，因此，在现行的财务会计模式下，无形资产信息很难纳入现行的财务报告模式进行充分的反映和披露。

按照这一要素确认标准，无形资产只有符合可定义性、可计量性、相关性、可靠性四个条件，才能够作为资产确认入账，并在财务报表中加以反映和报告。然而，无形资产本身具有未来收益的高度不确定性（固有风险）和不可交易性等特性使其很难满足上述条件的要求。

三、无形资产会计信息披露问题的对策

1、健全和完善会计法规体系

会计法规体系是会计工作必须遵守的准绳。无形资产会计信息失真，除了人为造假因素外，会计法规建设上存在的个别缺陷和漏洞也是一个重要原因。要治理这些问题，首先应完善会计法规体系。我国以颁布了以《会计法》为中心的一系列会计法规，但其中的某些内容尚不健全、不具体，需要补充和改善，以做到立法严谨、具体，表达准确、清楚，具有可操作性。

2、完善无形资产会计信息披露监督机制

会计信息的特殊性表现在它是一种时效性极强的信息商品。会计信息首先是一种产品，它凝聚了人类无差别劳动，因此会计信息生产的成本需要得到补偿；其次会计信息被使用者使用时，它已经完成了产品到商品的转变；再次，会计信息商品是一种具有经济后果的时效性极强的信息商品，一旦过期即使再可靠也变得毫无用处。会计信息的时效性决定了会计信息商品化的个别契约成本极高，是一般会计信息使用者难以承受的。因此，需要有一超额的回报足以弥补较高的契约成本。因此，会计信息即使是一种商品，它也很难单独进行商品化交易，因而需要通过各种形式的管制来强制会计信息披露。

3、建立专门管理会计信息披露机构

当前，我国会计信息批露监管的特点是：分权明确，信息披露规则由证监会负责，而会计准则、审计准则的制定，以及注册会计师协会都在财政部的控制之下。表面上看，似乎是我国的法律法规健全，形成多头共管的良好局面，但从实际的效果来看，却很不尽然。近年来，大量上市公司财务舞弊以及注册会计师出具虚假审计报告，而得不到及时、有效处理的事实清晰地暴露出了我国会计信息监管实施机制的薄弱和低效。这也说明我国目前会计监管中会计信息产权的安排和保护的低效，要想解决这一问题，构建新型有效的会计信息披露监管模式成为问题的根本。在我国，会计信息披露管制是证券市场监管和会计监管的交叉领域，而证券市场管制和会计管制又分属证监会和财政部，为了更好地协调二者的职能、更充分地发挥二者监管的独立性和效率优势，应当建立准政府独立管制机构，在证监会和财政部的共同指导和监督之下，授权由会计执业界、会计专家、证券界、银行界、保险界、律师界等方面的人士组成的准政府独立管制机构-会计信息披露监管委员会，辅助政府机构制定、执行会计信息披露管制，另外，该委员会的经费来源主要来自上市公司、注册会计师协会、证券业协会等所缴纳的年费。

参考文献：

[1]孙烨楠.产权视角下无形资产会计信息披露监管问题探讨[J].财会通讯・学术，2008，（6）.

[2]周爽爽.无形资产会计信息产权与盈余管理[J].财会月刊，2000，（2）.

篇（10）

1.国家电网公司会计的概念和特点

国家电网公司会计的核算对象是电网内各部门实际发生的各项经济业务，是反映和监督国家电网公司资金运动及其结果的一种管理活动。其职能是会计在国家电网公司进行各项业务活动中所具有的对财产物资和经费收支活动进行管理方面的功能。随着国有企业集中控制改革的推进，国家电网公司会计的适用范围也是随之相应变化。过去国家电网公司在预算管理上将其分为全额预算、差额预算和自收自支等三类。随着我国国有企业管理方面的完善和社会主义市场经济各项事业的飞速发展，国家电网公司财务管理方面发生了新的变化，公司会计呈现单位产权和主体多元化现象，这就迫使国家电网公司会计要施行权责发生制而不是现金收付制，首先进行成本核算，然后再编制各种财务报表，最终实现区域国家电网公司会计在格式内容上趋同，达到财务集约化管理，在节约成本的基础上进行资源的合理优化配置，提高自身综合力和可持续发展能力。

2.现行国家电网公司会计核算方面不足之处

（1）年度预算上报时间推迟，项目预算打捆现象较为严重。推进财务集约化深化应用方案制定的指导性不强，与管理实际的差异较大，未能按时完成国网公司的考核要求。

（2）建立完善的财务集约化组织领导体系需要机构调整，但调整后部门切实履行职责力度有待加强，里程碑计划不能得到正确履行。

（3）修订后的成本标准部分项目与历史成本差异较大。现金流预算的偏差率太高；现金流预算未能实施按旬编制、按日控制。

（4）短期融资比例过大，会引起资金周转困难。涉及单位多，情况复杂，存在较多不确定因素及税务风险.基础数据不完善、积累分析数据少、分析深度不够。

（5）牵头部门对完善公司电网检修运维项目标准成本工作开展的积极性不高影响项目实施效果。系统集成难度大，购售电业务系统与成熟套装软件集成难度较大。

3.国电电网公司会计制度上不足之处的原因分析及改革建议

3.1国家电网公司会计核算制度改革研究

3.1.1固定资产核算制度

国家电网公司应设置“固定资产清理”科目具体核算公司各部门因出售、报废和毁损或其他处置等原因转入清理的固定资产科目，以及在此过程中所发生的一切清理费用和清理收入等。

3.1.2无形资产核算制度

随着国家电网公司的不断发展，无形资产在国家电网公司资产中所占的比重越来越大，是国家电网公司国有资产中极为重要的组成部分。近年来，国家电网公司对无形资产流失现象已经给予了充分的关注。但目前公司会计制度对无形资产的核算却未能跟上步伐。

3.2国家电网公司财务报表体系改革研究

国家电网公司是人民生活和经济发展的直接保障，资产庞大，资金雄厚，在收纳大户所和居民电费时会取得巨额收入，但这部分收入无法弥补全国内区域电网大量建设和维护支出，因此国家电网公司通常需要国家的财政拨款。国家电网公司的以上特征决定了电网公司会计报表的使用者及其对会计报表信息的使用要求与其他国有企业有所不同。

3.2.1财务报表中补充辅助财务报表的对策建议

国家电网公司不仅要编制总体财务报表，还要补充一些辅助的财务报表。需要补充的辅助财务报表包括：

（1）收入支出表附表

收入支出表是反映国家电网公司在预算框架内的年度收支总规模的报表，是反映国家电网公司在一定期间预算类的收入、支出、结余及结余分配情况的会计报表。

（2）无形资产明细表附表

增加无形资产附表，详细反映无形资产的形成、所有、折旧、转让及预计给公司可以带来的经济效益。

（3）区域电网建设工程明细表附表

为了有效地反映区域电网建设方面的财务信息，在国家电网公司对外提供的财务报表时，还应增加区域电网建设工程明细表附表。只有这样才能够完整地反映国家电网公司的财务状况、才能够提供全方面的财务信息，从而能满足北京国网总部和社会报表使用者不同的需要。

结论

国家电网公司会计科目具有明显的行业特点。为加强财务信息化管理，规范会计电算化的核算，实现财务数据的实时收集、集中监控、分类查询，有效提升财务管理水平，分公司将售电收入实时管理系统和财务集中核算系统结合在一起统一进行了推广实施，为使集中核算后财务管理工作规范、畅通，特制定本办法。在飞速发展进步的社会主义市场经济体制下，正确高效地改革国家电网公司会计核算的理论和方法显得尤为重要，国家电网公司管理体制改革、国家电网公司投融资体制、资产的特异性等内容引致的会计核算问题错综繁杂，设计规范国家电网公司的会计活动内容，使其符合我国国有企业单位管理体制和其业务内容的实际情况，协调好实用性和前瞻性的矛盾。

参考文献：

[1]吴大军，牛彦秀.《管理会计》.东北财政大学出版社，2011.

[2]《2012年国有企业工作情况与2013年工作重点》.国有企业简报，2013.

[3]荆新，王化成，刘俊彦.《财务管理学》.中国人民大学出版社，2011.

[4]黄尚勇.市场经济条件下国有企业改革的战略思考[J].会计研究，1999(02)

[5]任海芝，朱文.现阶段国家电网公司应如何集约化管理[J].2010.

[6]郑亚莉，余建可.国有企业可持续发展的对策分析[J].中国财经信息资料，2001.